引論：我們?yōu)槟砹?3篇內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫(xiě)作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

收錄日期：2015年1月28日

一、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型

根據(jù)五部委《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》以及中注協(xié)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見(jiàn)》要求，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型分為四種，即“無(wú)保留意見(jiàn)”、“帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)”、“否定意見(jiàn)”和“無(wú)法表示意見(jiàn)”。各項(xiàng)意見(jiàn)的具體含義是：

“無(wú)保留意見(jiàn)”：在基準(zhǔn)日，被審計(jì)單位按照適用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的要求計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過(guò)程中未受到限制。

“帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)”：內(nèi)部控制雖然不存在重大缺陷，但仍有一項(xiàng)或多項(xiàng)重大事項(xiàng)需要提請(qǐng)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告使用者注意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段予以說(shuō)明。該段內(nèi)容僅用于提醒內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告使用者關(guān)注，并不影響對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。

“否定意見(jiàn)”：如果認(rèn)為內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷，除非審計(jì)范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表否定意見(jiàn)。

“無(wú)法表示意見(jiàn)”：注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有實(shí)施了必要的審計(jì)程序，才能對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。如果審計(jì)范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定書(shū)或出具無(wú)法表示意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

“無(wú)保留意見(jiàn)”審計(jì)報(bào)告也稱(chēng)為“標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告”，其他意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告均稱(chēng)為“非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告”。取得標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是每一家上市公司的追求目標(biāo)。

二、2012年度上市公司內(nèi)部控制審計(jì)總體情況

2012年度我國(guó)上市公司首次全面實(shí)施《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引。2014年1～4月期間，47家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所為949家上市公司出具了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，具體情況見(jiàn)表1。相比2011年只有67家公司的情況，在數(shù)量上有很大幅度的提升，內(nèi)部控制審計(jì)將會(huì)越來(lái)越受到重視。（表1）

三、24份非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)原因解析

2012年度被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)報(bào)告的24家上市公司中，4家為否定意見(jiàn)，20家為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)。

（一）“否定意見(jiàn)”審計(jì)報(bào)告原因解析

1、黑龍江北大荒農(nóng)業(yè)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)北大荒）。北大荒被出具“否定意見(jiàn)”的原因經(jīng)分析主要有以下幾點(diǎn)：（1）該公司及其子公司的管理層逾越管理權(quán)限審批使用資金，且沒(méi)有對(duì)子公司實(shí)施有效控制;（2）該公司與其部分子公司在公司治理方面，存在著組織架構(gòu)不健全或者部分組織機(jī)構(gòu)并未有效運(yùn)作問(wèn)題;（3）未能依據(jù)有關(guān)規(guī)章準(zhǔn)確有效地進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試、定期核對(duì)往來(lái)款項(xiàng)、依法取得涉稅憑證和準(zhǔn)確計(jì)繳稅金等;（4）重大信息內(nèi)部報(bào)告制度未能有效執(zhí)行，導(dǎo)致未能及時(shí)識(shí)別出需履行信息披露義務(wù)的事項(xiàng)和未能及時(shí)履行信息披露義務(wù)。

北大荒《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中提到，公司治理結(jié)構(gòu)有待進(jìn)一步完善，有關(guān)披露的重大、重要缺陷主要包括發(fā)展戰(zhàn)略缺失、崗位職責(zé)不明確、大額資金運(yùn)作審批操作不規(guī)范、信息披露不及時(shí)等方面。結(jié)合《內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告》與《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》不難發(fā)現(xiàn)，北大荒在內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行兩個(gè)層面均存有重大缺陷。具體來(lái)說(shuō)，設(shè)計(jì)層面的重大缺陷主要集中在不相容職責(zé)分離、全面預(yù)算和制度建設(shè)方面;運(yùn)行層面的重大缺陷主要集中在授權(quán)審批、治理架構(gòu)、信息溝通和制度執(zhí)行方面。

2、天津環(huán)球磁卡股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)天津磁卡）。天津磁卡被出具“否定意見(jiàn)”的原因經(jīng)分析主要有以下幾點(diǎn)：（1）未能有效執(zhí)行按月對(duì)賬制度，導(dǎo)致往來(lái)賬戶(hù)長(zhǎng)期、經(jīng)常出現(xiàn)差異卻未被發(fā)現(xiàn)，且在結(jié)賬環(huán)節(jié)，并未合理確定本期應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備;（2）未建立投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制，因此未能及時(shí)、準(zhǔn)確地確認(rèn)投資收益及合理計(jì)提減值準(zhǔn)備;（3）未組織固定資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)即進(jìn)行了年度財(cái)務(wù)決算，存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果也未及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理;（4）銷(xiāo)售業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理不規(guī)范，存在未發(fā)貨而提前確認(rèn)收入、未確認(rèn)成本的情況，以及已發(fā)貨、滿(mǎn)足收入確認(rèn)條件而未確認(rèn)收入成本的情況;（5）未建立期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程控制制度，未見(jiàn)管理層及治理層人員對(duì)期末報(bào)告流程進(jìn)行監(jiān)控，缺乏財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核及審批控制，重要子公司歷年的審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)均未做賬務(wù)處理。

根據(jù)《內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告》可以發(fā)現(xiàn)，天津磁卡設(shè)計(jì)層面的缺陷主要集中在會(huì)計(jì)控制、制度建設(shè)和資產(chǎn)清查方面;運(yùn)行層面的缺陷主要集中在制度執(zhí)行方面。天津磁卡《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中認(rèn)為，其在財(cái)報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制上是有效的。同時(shí)，雖然披露了部分內(nèi)控缺陷，包括資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)、往來(lái)賬核對(duì)、投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制問(wèn)題，但仍未說(shuō)明具體的內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，也沒(méi)有說(shuō)明上述缺陷的重要性程度，是重大缺陷、重要缺陷還是一般缺陷。

3、廣西貴糖（集團(tuán)）股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)貴糖股份）。貴糖股份被出具“否定意見(jiàn)”的原因經(jīng)分析主要是成本核算基礎(chǔ)薄弱：

部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證（如沒(méi)有入庫(kù)單或入庫(kù)單信息不完整），影響該存貨的發(fā)出成本結(jié)轉(zhuǎn)與期末計(jì)價(jià)的正確性。導(dǎo)致該公司2012年度未審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的本期和前期數(shù)據(jù)中“營(yíng)業(yè)成本”、“應(yīng)付賬款”、“存貨”等項(xiàng)目存在重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

在該公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告中并未認(rèn)同這一結(jié)論。貴糖股份認(rèn)為，這僅僅是由于公司和事務(wù)所在原材料核算辦法上存在認(rèn)識(shí)差異，公司跨會(huì)計(jì)年度采購(gòu)原料，之前的核算方法是行業(yè)普遍存在的，先前的會(huì)計(jì)事務(wù)所也未對(duì)此提出重大異議，因此才在本次自查中問(wèn)題。

4、深圳海聯(lián)訊科技股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)海聯(lián)訊）。海聯(lián)訊被出具“否定意見(jiàn)”的原因經(jīng)分析主要有以下兩點(diǎn)：（1）因涉嫌違反證券法律法規(guī)被中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)立案調(diào)查;（2）因重大前期差錯(cuò)更正了已經(jīng)的2009年、2010年、2011年三個(gè)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。海聯(lián)訊在《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中指出，公司未能有效執(zhí)行內(nèi)控制度，對(duì)于存在重大缺陷、與財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確性相關(guān)的內(nèi)控制度地執(zhí)行，需作整改。

（二）“帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)”審計(jì)報(bào)告原因解析。在20份（上海三毛、江淮汽車(chē)、ST宜紙、上海機(jī)電、鳳凰光學(xué)、恒源煤電、深天地A、大地傳媒、南京醫(yī)藥、ST獅頭、*ST長(zhǎng)油、康達(dá)爾、*ST鳳凰、海南椰島、天路、國(guó)通管業(yè)、香梨股份、工大高新、馬鋼股份等）帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，有一些強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)是對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)范圍進(jìn)行附加說(shuō)明，有一些是對(duì)公司重大或突發(fā)事項(xiàng)進(jìn)行特別公告，因此，強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)并不完全是由內(nèi)部控制缺陷所帶來(lái)的。與內(nèi)部控制缺陷相關(guān)的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)可以歸為以下幾類(lèi)：1、不相容職責(zé)未得到充分有效地分離，這主要是由于組織結(jié)構(gòu)和崗位設(shè)置的不健全性造成的;2、制度規(guī)定不夠明確，這主要體現(xiàn)在部分關(guān)鍵業(yè)務(wù)和流程方面;3、內(nèi)部控制管理過(guò)程中部分重要資料有所缺失;4、內(nèi)部控制制度沒(méi)有得到有效執(zhí)行;5、部分業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求不符。

四、24份非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)中關(guān)于內(nèi)控缺陷的分析

（一）設(shè)計(jì)缺陷與運(yùn)行缺陷

1、2012度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露出來(lái)的重大缺陷，按照設(shè)計(jì)層面、運(yùn)行層面進(jìn)行分類(lèi)，設(shè)計(jì)類(lèi)缺陷為14個(gè)，運(yùn)行類(lèi)缺陷為10個(gè)，占總數(shù)的百分比分別為58%和42%，各企業(yè)管理層應(yīng)予以關(guān)注，從而有的放矢地完善本企業(yè)的內(nèi)部控制。

2、企業(yè)制度和流程的缺失會(huì)帶來(lái)設(shè)計(jì)有效性缺陷，使得相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)不能得到有效控制，無(wú)法達(dá)成控制目標(biāo)，必然會(huì)對(duì)企業(yè)帶來(lái)不利影響。設(shè)計(jì)有效性缺陷重于運(yùn)行有效性缺陷，它應(yīng)是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。對(duì)制度、流程進(jìn)行不斷地梳理完善，設(shè)計(jì)有效性缺陷的比例將會(huì)不斷下降。

3、運(yùn)行性缺陷，一方面是由于內(nèi)部控制的局限性（如聯(lián)合舞弊、管理層逾權(quán)、疏忽大意等）造成的;另一方面是則是由于缺乏有效的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制造成的。即使企業(yè)不存在設(shè)計(jì)有效性缺陷，也應(yīng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制確保企業(yè)制度及流程的有效運(yùn)行，以防運(yùn)行性缺陷可能導(dǎo)致的重大風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制包括日常對(duì)各個(gè)業(yè)務(wù)職能部門(mén)或管理層工作過(guò)程及結(jié)果的監(jiān)控，也包括定期組織的內(nèi)控自評(píng)及內(nèi)部審計(jì)。

（二）缺陷內(nèi)容分析。2012度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露出來(lái)的重大缺陷按照缺陷類(lèi)型可以分為會(huì)計(jì)控制、不相容職責(zé)、全面預(yù)算、制度建設(shè)、授權(quán)審批、治理架構(gòu)、信息溝通不暢、制度執(zhí)行、資產(chǎn)清查9個(gè)方面。即在各種類(lèi)型的控制活動(dòng)中均有可能存在重大缺陷，任意一類(lèi)控制活動(dòng)失效均可能導(dǎo)致非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)出現(xiàn)重大缺陷。

但內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露出來(lái)的與制度相關(guān)的缺陷有9個(gè)，占總體的38%，比例最高。因此，加強(qiáng)制度建設(shè)，監(jiān)督及強(qiáng)化制度執(zhí)行是完善內(nèi)部控制的重要措施。首先，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確保既有的制度和流程是規(guī)范的、可執(zhí)行的。其次，企業(yè)應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行至少每年一次的梳理，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的變化，適時(shí)增加新制度、作廢不適宜制度、關(guān)注制度是否被有效執(zhí)行。

需要說(shuō)明的是，各類(lèi)控制活動(dòng)均有潛在的風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)在內(nèi)部控制體系的建立與完善過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)綜合考量，可以有所側(cè)重，但不可有所忽略。

五、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告質(zhì)量有待提高

對(duì)比上述企業(yè)披露的《財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告》和《內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告》，發(fā)現(xiàn)已披露的內(nèi)控缺陷主要集中在與財(cái)務(wù)報(bào)告高度相關(guān)的領(lǐng)域。出現(xiàn)這種情況的原因主要由于部分會(huì)計(jì)師事務(wù)缺乏內(nèi)部控制審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，內(nèi)部控制審計(jì)范圍的選取還僅局限在與財(cái)務(wù)報(bào)告高度相關(guān)的領(lǐng)域，甚或是直接與具體的經(jīng)濟(jì)損失或財(cái)報(bào)差錯(cuò)相關(guān)，使得多數(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)與內(nèi)控審計(jì)相互整合。

應(yīng)當(dāng)注意的是，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的定義，重大內(nèi)控缺陷除已產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)損失或財(cái)報(bào)差錯(cuò)的缺陷外，還包括可能會(huì)造成潛在損失或錯(cuò)報(bào)，以及對(duì)企業(yè)聲譽(yù)、安全等定性指標(biāo)造成損害的缺陷。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的不斷積累，相信這方面的工作缺失將會(huì)得到明顯改善。

主要參考文獻(xiàn)：

篇2

根據(jù)中國(guó)證監(jiān)督管理委員會(huì)頒布的《關(guān)于做好上市公司內(nèi)部控制規(guī)范試點(diǎn)有關(guān)工作的通知》和《關(guān)于2012年主板上市公司分類(lèi)分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，自2011年起，境內(nèi)外同時(shí)上市的公司和納入試點(diǎn)范圍的上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告；自2012年起，國(guó)有控股的主板上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告；自2013年起，非國(guó)有控股且總市值和凈利潤(rùn)達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)以上的主板上市公司，應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告；自2014年起，所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

根據(jù)《深圳證券交易所中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》，中小企業(yè)板上市公司應(yīng)當(dāng)至少每?jī)赡昱兑淮蝺?nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。根據(jù)《深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》，創(chuàng)業(yè)板上市公司應(yīng)當(dāng)至少每?jī)赡昱兑淮蝺?nèi)部控制鑒證報(bào)告。

隨著內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)制度的頒布，對(duì)審計(jì)報(bào)告的研究就顯得尤為重要。本文以浙江省上市公司披露的2011-2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告為研究對(duì)象，對(duì)報(bào)告的總體特征進(jìn)行分析，指出了其存在的主要問(wèn)題，并提出相關(guān)建議，以期為內(nèi)部控制審計(jì)工作的全面推進(jìn)、內(nèi)部控制審計(jì)制度的不斷完善提供參考。

二、浙江省上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的總體披露情況

（一）上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的數(shù)量逐年增加

根據(jù)上市公司公告信息統(tǒng)計(jì)（見(jiàn)表1），2011年，浙江主板上市公司共89家，披露2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司為15家，占主板上市公司總數(shù)量的17%；2012年，浙江主板上市公司共93家，披露2012年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司為41家，占主板上市公司總數(shù)量的44%；2013年，浙江主板上市公司仍為93家，披露2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司為56家，占主板上市公司總數(shù)量的60%。浙江主板上市公司中披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量2013年較2011年增加41家，占總數(shù)量的比例增加了43%。

浙江中小企業(yè)板上市公司中披露2011-2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量：2011年度最多，達(dá)到78家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的66%；2012年度出現(xiàn)下降，只有51家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的43%；2013年度有所上升，為73家，占浙江中小企業(yè)板上市公司總數(shù)量的61%。三年中，披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的浙江中小企業(yè)板上市公司數(shù)量出現(xiàn)增減波動(dòng)的原因是：《深圳證券交易所中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》要求中小企業(yè)板上市公司至少每?jī)赡陮?shí)施一次內(nèi)部控制審計(jì)，所以，2011年度實(shí)施過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)的部分上市公司2012年度就不再實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，導(dǎo)致2012年度披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量有所減少。經(jīng)進(jìn)一步研究分析，2011-2013年，所有119家浙江中小企業(yè)板上市公司均至少披露了一次內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，因此“中小企業(yè)板上市公司至少每?jī)赡陮?shí)施一次內(nèi)部控制審計(jì)”的要求達(dá)成率為100%。

浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司中披露2011-2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量：2011年為11家，占浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司總數(shù)量的41%；2012年為13家，占總數(shù)量的36%；2013年為22家，占總數(shù)量的61%。披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司數(shù)量逐年遞增。深圳證券交易所要求創(chuàng)業(yè)板上市公司至少每?jī)赡昱兑淮蝺?nèi)部控制鑒證報(bào)告。經(jīng)進(jìn)一步深入研究分析，2011-2013年，36家浙江創(chuàng)業(yè)板上市公司中有33家公司至少披露了一次內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，有3家公司（南方泵業(yè)、開(kāi)山股份、溫州宏豐）三年間未披露一次內(nèi)部控制鑒證報(bào)告。

（二）標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告在審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型中占絕對(duì)多數(shù)

浙江省上市公司披露的2011年度和2012年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型均為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，占報(bào)告總量的100%；2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告共計(jì)151份，除2份報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型為非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)外，其余149份報(bào)告均為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，占報(bào)告總量的98%，詳見(jiàn)表2。由此可見(jiàn)，隨著企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系在上市公司范圍內(nèi)分類(lèi)分批實(shí)施，公司愈來(lái)愈意識(shí)到建立并實(shí)施有效的內(nèi)控是本公司的重要責(zé)任，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的有效性做出標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告占絕對(duì)多數(shù)。

（三）同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)同一上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)

將出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所與出具財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行對(duì)比分析，我們發(fā)現(xiàn)，2011-2013年度，所有披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的浙江省上市公司，其聘請(qǐng)的實(shí)施內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所就是為其提供年報(bào)審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，整合審計(jì)比例為100%。

進(jìn)一步研究，我們還發(fā)現(xiàn)，2011-2013年度，浙江省上市公司中變更了實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的共有2家，分別是中恒電氣、艾迪西。為中恒電氣實(shí)施2013年度內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所由天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更為瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，相應(yīng)為中恒電氣實(shí)施2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也由天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更為瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所。為艾迪西實(shí)施2013年度內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所由中準(zhǔn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更為立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所，相應(yīng)為該公司實(shí)施2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也由中準(zhǔn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更為立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所。由此可見(jiàn)，即使上市公司由于種種原因變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從成本效益角度出發(fā)，上市公司仍會(huì)聘請(qǐng)變更后的同一家會(huì)計(jì)師為其實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，整合審計(jì)是一個(gè)主趨勢(shì)。

三、存在的問(wèn)題

（一）中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的規(guī)范性低于主板上市公司

財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)聯(lián)合的《關(guān)于2012年主板上市公司分類(lèi)分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，對(duì)不同類(lèi)型的主板上市公司何時(shí)實(shí)施《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》做出了明確規(guī)定。這樣，審計(jì)人員對(duì)主板上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)有據(jù)可依。2013年度，浙江省主板上市公司披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告共56份，其中54份為依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》出具的審計(jì)報(bào)告，2份為依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號(hào)》的規(guī)定出具的鑒證報(bào)告。披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的2家公司分別為三江購(gòu)物和臥龍地產(chǎn)，這兩家公司由于未在證監(jiān)會(huì)要求2013年強(qiáng)制披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的主板上市公司范圍內(nèi)，所以?xún)H披露了內(nèi)部控制鑒證報(bào)告。根據(jù)三江購(gòu)物和臥龍地產(chǎn)的2013年報(bào)顯示，兩家公司都定于2014年起出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。因此，主板上市公司遵循了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的相關(guān)規(guī)定，較為規(guī)范。

浙江省創(chuàng)業(yè)板上市公司2013年度披露的22份內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號(hào)》的規(guī)定出具的鑒證報(bào)告21份，占95%，與創(chuàng)業(yè)板上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的規(guī)定基本相符。

但是，浙江省中小企業(yè)板上市公司披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中卻出現(xiàn)了報(bào)告標(biāo)題多樣、審計(jì)依據(jù)多樣、名為審計(jì)報(bào)告實(shí)為鑒證報(bào)告等情況。2013年度，浙江省中小企業(yè)板上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告共73份，其中審計(jì)報(bào)告標(biāo)題為“內(nèi)部控制專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告”1份；標(biāo)題為“內(nèi)部控制審核報(bào)告”1份，標(biāo)題為“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”23份，標(biāo)題為“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”48份。進(jìn)一步分析，48份標(biāo)題為“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”的報(bào)告中，真正依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》實(shí)施審計(jì)的僅1份，其余47份均是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3 101號(hào)》出具的，審計(jì)范圍也只是對(duì)公司編制的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控自我評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)表意見(jiàn)，報(bào)告格式與其他標(biāo)題為“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”的報(bào)告一致，所以48份題為“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”的報(bào)告中47份屬于“名為審計(jì)報(bào)告實(shí)為鑒證報(bào)告”。 中小企業(yè)板上市公司披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告之所以會(huì)出現(xiàn)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的情況，是因?yàn)樽C券交易所雖然頒布文件要求中小企業(yè)板上市公司至少每?jī)赡昱兑淮蝺?nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，但對(duì)中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)具體如何開(kāi)展以及報(bào)告的格式均未作出明確規(guī)定。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷”描述段鮮有提及

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第四條，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中如果注意到非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，應(yīng)在報(bào)告中增加對(duì)該事項(xiàng)的描述。

2013年度，浙江省上市公司披露的依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告共計(jì)55份（主板54份，中小企業(yè)板1份），其中僅有1份內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露了“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷”，其余54份均未在報(bào)告中提及是否注意到非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷。披露了“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷”的上市公司為主板上市公司錢(qián)江摩托。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)“錢(qián)江摩托之子公司在外銷(xiāo)業(yè)務(wù)中對(duì)終端客戶(hù)所在國(guó)的政治經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)缺乏系統(tǒng)的評(píng)價(jià)體系以應(yīng)對(duì)相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)”認(rèn)定為非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，但錢(qián)江摩托公司出具的《2013年度內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》，僅認(rèn)為“公司非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有一定的不足之處”，并沒(méi)有明確說(shuō)是否是重大缺陷。上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中有關(guān)對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中的認(rèn)定并不完全一致。

四、相關(guān)的建議

（一）盡快出臺(tái)中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)的具體實(shí)施辦法

從前面的數(shù)據(jù)分析，我們看到中小企業(yè)板雖然披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量較多，但報(bào)告的規(guī)范性、信息披露的質(zhì)量遠(yuǎn)不及主板上市公司。其主要原因是一方面政府相關(guān)部門(mén)尚未要求中小企業(yè)板上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，另一方面證券交易所又規(guī)定中小企業(yè)板上市公司需要披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。因此政府職能部門(mén)應(yīng)相互協(xié)調(diào)，盡快出臺(tái)中小企業(yè)板上市公司實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系的時(shí)間表，或者對(duì)中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)制定具體實(shí)施指南，規(guī)范中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的基本格式，提高中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量和可比性。

（二）不斷健全內(nèi)部控制缺陷披露制度

內(nèi)部控制缺陷是反映上市公司內(nèi)控是否有效的負(fù)向指標(biāo)。上市公司對(duì)內(nèi)部控制缺陷披露模糊，不利于監(jiān)管單位、投資者判斷上市公司內(nèi)部控制的有效性，影響其做出恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)管決策和投資決定。此外《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》及實(shí)施意見(jiàn)中均沒(méi)有對(duì)“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷”如何界定給出具體解釋?zhuān)虼嗽趯?shí)務(wù)操作中存在“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷”描述段空缺等現(xiàn)象。因此，建議政府職能部門(mén)不斷完善內(nèi)部控制缺陷披露制度，明確內(nèi)部控制各類(lèi)缺陷的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)人才的培養(yǎng)

內(nèi)部控制審計(jì)不僅涉及公司的財(cái)務(wù)領(lǐng)域，還涉及戰(zhàn)略管理、人力資源管理、采購(gòu)、市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)等眾多領(lǐng)域，需要審計(jì)人員具備多方面的知識(shí)，因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在招聘審計(jì)人員時(shí)，應(yīng)注意人才的廣泛性，形成一個(gè)多專(zhuān)業(yè)的人才團(tuán)隊(duì)，為內(nèi)部控制審計(jì)培養(yǎng)后備力量。同時(shí)，審計(jì)人員自身也應(yīng)加強(qiáng)學(xué)習(xí)，拓寬知識(shí)面，提高專(zhuān)業(yè)勝任能力。J

參考文獻(xiàn)：

篇3

20世紀(jì)60年代末70年代初，財(cái)務(wù)領(lǐng)域的學(xué)術(shù)研究逐漸表明，年度財(cái)務(wù)報(bào)告僅僅是債務(wù)和權(quán)益投資的部分決策因素，而對(duì)季度會(huì)計(jì)信息、內(nèi)部控制、預(yù)測(cè)等信息的需求變得越來(lái)越明顯。于是，一些學(xué)者開(kāi)始對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)入這些領(lǐng)域的可能性進(jìn)行了論證，并使用問(wèn)卷表來(lái)調(diào)查公眾對(duì)此的態(tài)度。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)1953年出版的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師手冊(cè)》中指出一個(gè)新建議：在審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的意見(jiàn)中，應(yīng)包括一個(gè)對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的意見(jiàn)。這個(gè)建議立刻引起了激烈的爭(zhēng)論，許多人指出：對(duì)內(nèi)部控制在審計(jì)報(bào)告中加以評(píng)價(jià)容易引起誤解。到60年代，《審計(jì)程序說(shuō)明書(shū)第49號(hào)--內(nèi)部控制的報(bào)告》把在審計(jì)報(bào)告中是否需要說(shuō)明內(nèi)部控制的權(quán)利交給了管理當(dāng)局。這使得如何表達(dá)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的意見(jiàn)成為一個(gè)更加突出的問(wèn)題。1980年，《審計(jì)準(zhǔn)則公告第30號(hào)--內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的報(bào)告》取代了《審計(jì)程序說(shuō)明書(shū)第49號(hào)》，《審計(jì)準(zhǔn)則公告第30號(hào)》指出：為了表示意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須審查企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)。審查既可獨(dú)立進(jìn)行，也可以結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行。可見(jiàn)，《審計(jì)準(zhǔn)則公告第30號(hào)》采取了折中的態(tài)度，這也反映了實(shí)際中人們對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告二者關(guān)系認(rèn)識(shí)上的轉(zhuǎn)變。

在長(zhǎng)期爭(zhēng)論的基礎(chǔ)上，人們對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與審計(jì)報(bào)告關(guān)系的認(rèn)識(shí)于80年代末出現(xiàn)了明顯的改變。1988年，《審計(jì)準(zhǔn)則公告第60號(hào)--審計(jì)師對(duì)關(guān)注到的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)相關(guān)事項(xiàng)的傳達(dá)》被頒布，該公告要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序中存在的重大不足與審計(jì)委員會(huì)進(jìn)行溝通。1991年，美國(guó)國(guó)會(huì)通過(guò)了聯(lián)邦儲(chǔ)蓄保險(xiǎn)公司利用法（FDICIA），這一法律規(guī)定：所有資產(chǎn)大于20億美元的金融機(jī)構(gòu)管理當(dāng)局必須對(duì)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的有效性進(jìn)行聲明。該法同時(shí)還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理當(dāng)局的報(bào)告進(jìn)行驗(yàn)證。21993年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布了《鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第2號(hào)--財(cái)務(wù)報(bào)告外的內(nèi)部控制報(bào)告》及《鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3號(hào)--符合性鑒證》，對(duì)企業(yè)提供內(nèi)部控制報(bào)告及注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)并表示意見(jiàn)提供指導(dǎo)。至此，對(duì)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與審計(jì)報(bào)告關(guān)系的爭(zhēng)論，以職業(yè)規(guī)范對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及出具報(bào)告的認(rèn)可而告一段落。實(shí)踐的發(fā)展告訴我們，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行單獨(dú)評(píng)價(jià)及報(bào)告是因?qū)嶋H需要而產(chǎn)生的，是經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的保證，是獨(dú)立審計(jì)勇于承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的正確選擇。

（二）關(guān)系重新定位

雖然對(duì)于內(nèi)部控制報(bào)告與審計(jì)報(bào)告關(guān)系的爭(zhēng)論已告一段落，但留給我們思考的問(wèn)題是：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是否影響審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型？?jī)?nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告到底是提高了還是降低了審計(jì)報(bào)告的可靠性？二者的關(guān)系到底如何定位？筆者試在以上論述的基礎(chǔ)上，就此談一些自己的看法。

審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于被審計(jì)企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的書(shū)面文件。這里的會(huì)計(jì)報(bào)表是企業(yè)管理當(dāng)局向外部信息使用者提供關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等方面財(cái)務(wù)信息的手段。一般地，會(huì)計(jì)報(bào)表主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師以第三者身份，對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局提供的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行檢查，并對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性作出獨(dú)立鑒證，以增加會(huì)計(jì)報(bào)表的可信性。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制聲明書(shū)發(fā)表評(píng)價(jià)意見(jiàn)的書(shū)面文件。內(nèi)部控制聲明書(shū)是企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)其內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性所作的認(rèn)定。按最新理念，企業(yè)內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五個(gè)要素。注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局的內(nèi)部控制聲明書(shū)中的認(rèn)定進(jìn)行鑒證，并發(fā)表評(píng)價(jià)意見(jiàn)，以滿(mǎn)足利害關(guān)系人對(duì)此信息的需求。

從審計(jì)報(bào)告與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的比較中可以看到：審計(jì)報(bào)告僅僅是對(duì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)信息的鑒證，范圍較小，時(shí)效也較短；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告則是對(duì)"……為營(yíng)運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過(guò)程"的鑒證，范圍廣，時(shí)效也較長(zhǎng)。正因?yàn)閮?nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是對(duì)過(guò)程的鑒證，審計(jì)報(bào)告是對(duì)結(jié)果的鑒證，所以?xún)?nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)表審計(jì)產(chǎn)生影響。但這種影響不是表面上的意見(jiàn)類(lèi)型的一一對(duì)應(yīng)，即不能認(rèn)為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是無(wú)保留意見(jiàn)，則審計(jì)報(bào)告也應(yīng)該是無(wú)保留意見(jiàn)。由于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是對(duì)整個(gè)企業(yè)范圍內(nèi)的、某個(gè)時(shí)期的全過(guò)程的鑒證，而審計(jì)報(bào)告是當(dāng)年度財(cái)務(wù)信息發(fā)表意見(jiàn)，故財(cái)務(wù)報(bào)表所示財(cái)務(wù)信息的合法、公允及會(huì)計(jì)處理方法保持一貫并不表示整個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制也一定是完整、合理及有效的；同理，企業(yè)內(nèi)部控制在完整性、合理性或有效性上存在重大缺失也不等于企業(yè)當(dāng)年財(cái)務(wù)報(bào)表一定不可信。內(nèi)部控制對(duì)財(cái)務(wù)信息的影響是一種基礎(chǔ)性的影響，是一種過(guò)程性的影響。

審計(jì)報(bào)告?zhèn)戎赜谙蛐畔⑹褂谜邆鬟f被審計(jì)企業(yè)當(dāng)年度或短期的信息，而內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告反映出來(lái)的信息則具有長(zhǎng)期性的影響。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告是對(duì)審計(jì)報(bào)告所提供信息不足的補(bǔ)充，二者相輔相成，共同為增加證券市場(chǎng)及其他資本市場(chǎng)的透明度及有效性發(fā)揮著應(yīng)有的作用。

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篇4

收錄日期：2015年9月30日

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)后出具的審計(jì)報(bào)告。根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)聯(lián)合財(cái)政部頒布的《關(guān)于2012年主板上市公司分類(lèi)分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》，自2014年起，所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

一、房地產(chǎn)業(yè)上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告總體披露情況

雖然根據(jù)我國(guó)證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部的政策要求，2014年所有主板上市公司均應(yīng)披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，但是只有深市較好地執(zhí)行了這一政策，而滬市的披露比例只有95.65%，中小板由于還未進(jìn)入強(qiáng)制披露范圍，因此披露積極性不高，披露比例只有11.11%。房地產(chǎn)行業(yè)上市公司總體披露比例達(dá)到了91.67%，相關(guān)強(qiáng)制性政策的積極作用較為明顯。（表1）

二、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)原因解析

內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型包括標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)和非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，其中，非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)具體有帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)。2014年度被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)報(bào)告的7家房地產(chǎn)行業(yè)上市公司中，3家為否定意見(jiàn)，4家為帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)。（表2）

（一）“否定意見(jiàn)”審計(jì)報(bào)告原因解析

1、榮豐控股集團(tuán)股份有限公司。公司存在部分事項(xiàng)未履行董事會(huì)審議程序，也未及時(shí)履行披露義務(wù)。結(jié)合內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)現(xiàn)，公司于往年存在資產(chǎn)認(rèn)購(gòu)協(xié)議、對(duì)外財(cái)務(wù)資助、重大合作協(xié)議未及時(shí)履行披露義務(wù)的違規(guī)行為，受到深交所通報(bào)批評(píng)處分。公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行兩個(gè)層面均存有重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在控制活動(dòng)、信息與溝通方面。

2、上海新梅置業(yè)股份有限公司。公司內(nèi)部審計(jì)部不能對(duì)公司的整體內(nèi)部控制作出有效的評(píng)價(jià)和監(jiān)督；且由于存在股權(quán)糾紛，股東大會(huì)和董事會(huì)的職能部分受到限制，股東大會(huì)不能正常召開(kāi)和通過(guò)議程，公司的戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃無(wú)法即時(shí)的在股東大會(huì)和董事會(huì)通過(guò)并實(shí)施，對(duì)企業(yè)未來(lái)的發(fā)展目標(biāo)和收益帶來(lái)重大影響。公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行兩個(gè)層面均存有重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在控制環(huán)境、控制活動(dòng)、內(nèi)部監(jiān)督方面。

3、上海多倫實(shí)業(yè)股份有限公司。公司被出具否定意見(jiàn)的原因?yàn)椋海?）對(duì)外擔(dān)保未履行審議、披露等程序。未及時(shí)確認(rèn)子公司對(duì)外擔(dān)保事項(xiàng)，未履行授權(quán)審批、信息披露等程序，對(duì)發(fā)生的重大訴訟事項(xiàng)未及時(shí)進(jìn)行披露；對(duì)重要子公司疏于管理，對(duì)實(shí)物資產(chǎn)未定期檢查所有權(quán)屬證書(shū)，重要的實(shí)物資產(chǎn)權(quán)屬證書(shū)使用、外借手續(xù)運(yùn)行存在缺陷，未嚴(yán)格執(zhí)行合同管理業(yè)務(wù)流程及印鑒管理規(guī)定；（2）重大資金支付未履行審議、披露等程序。公司及其控股子公司有部分資金支付未按照公司財(cái)務(wù)管理制度的規(guī)定履行審批程序及信息披露等程序，未簽署相關(guān)與資金支付相對(duì)應(yīng)的合同或協(xié)議；（3）重大投資未履行審議、披露等程序。公司設(shè)立金融服務(wù)公司的投資增加部分未履行正常授權(quán)審批以及信息披露等程序。公司內(nèi)控機(jī)制和內(nèi)控制度在完整性、合理性等方面不存在重大缺陷；但實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中存在重大偏差，在有效性方面亦存在重大缺陷，缺陷內(nèi)容集中在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通方面。

（二）“帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)”審計(jì)報(bào)告原因解析

1、深圳大通實(shí)業(yè)股份有限公司。由于項(xiàng)目工期延誤，導(dǎo)致承擔(dān)延期交房違約責(zé)任，出現(xiàn)支付違約金情況。結(jié)合《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》的披露信息，該缺陷屬于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的一般缺陷。

2、海南亞太實(shí)業(yè)發(fā)展股份有限公司。其控股子公司所經(jīng)營(yíng)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)活動(dòng)由同一控制人控制的關(guān)聯(lián)方組織實(shí)施和管理，同時(shí)公司與該關(guān)聯(lián)方存在經(jīng)營(yíng)相同業(yè)務(wù)的情況，公司控制環(huán)境存在重大缺陷。此外，公司沒(méi)有設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，沒(méi)有執(zhí)行內(nèi)部控制監(jiān)督制度。該缺陷屬于控制環(huán)境、內(nèi)部監(jiān)督方面的缺陷。

3、天津松江股份有限公司。其三級(jí)子公司恒通建設(shè)公司出納利用職權(quán)挪用公司銀行存款，私自開(kāi)設(shè)基金賬戶(hù)申購(gòu)基金并將基金轉(zhuǎn)至個(gè)人名下，現(xiàn)案件尚處于刑事偵查階段。該缺陷屬于控制活動(dòng)、內(nèi)部監(jiān)督方面的運(yùn)行有效性一般缺陷。

4、大連大顯控股股份有限公司。公司2013年為控股股東大連大顯集團(tuán)有限公司、大連太平洋電子有限公司分別提供1.5億元和2億元擔(dān)保，該行為未履行相關(guān)審批、披露程序；公司通過(guò)其全資子公司將募集資金3.4億元從募集資金專(zhuān)用賬戶(hù)轉(zhuǎn)入子公司其他定期存款賬戶(hù)，該行為未履行相關(guān)審批、披露程序。上述缺陷屬于控制活動(dòng)、信息與溝通方面的一般缺陷。

三、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)中關(guān)于內(nèi)部控制缺陷的分析

（一）設(shè)計(jì)缺陷與運(yùn)行缺陷。企業(yè)制度和流程的缺失會(huì)帶來(lái)設(shè)計(jì)有效性缺陷，使得相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)不能得到有效控制，無(wú)法達(dá)成控制目標(biāo)，必然會(huì)對(duì)企業(yè)帶來(lái)不利影響。設(shè)計(jì)有效性缺陷重于運(yùn)行有效性缺陷，它應(yīng)是企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。

運(yùn)行性缺陷，一方面是由于內(nèi)部控制的局限性（如聯(lián)合舞弊、管理層逾權(quán)、疏忽大意等）造成的；另一方面是由于缺乏有效的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制造成的。即使企業(yè)不存在設(shè)計(jì)有效性缺陷，也應(yīng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制確保企業(yè)制度及流程的有效運(yùn)行，以防運(yùn)行性缺陷可能導(dǎo)致的重大風(fēng)險(xiǎn)。

就房地產(chǎn)業(yè)上市公司2014年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露的信息來(lái)看：在被出具否定意見(jiàn)的3家公司中，除了多倫股份明確表明公司設(shè)計(jì)層面并無(wú)重大缺陷，榮豐控股和新梅置業(yè)均在設(shè)計(jì)層面和運(yùn)行層面存在重大缺陷；被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段意見(jiàn)的4家公司均在其《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中表示已按照企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系和相關(guān)規(guī)定的要求在所有重大方面保持了有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，也不存在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，多為運(yùn)行層面的一般缺陷。

（二）缺陷內(nèi)容分析。從被出具了非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的房地產(chǎn)業(yè)公司的內(nèi)控缺陷來(lái)看，這些缺陷在內(nèi)部控制五要素中均有涉及，其中控制活動(dòng)方面的缺陷最多，其次是信息溝通與內(nèi)部監(jiān)督方面，較少出現(xiàn)控制環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的內(nèi)控缺陷，如表3所示。控制活動(dòng)方面的內(nèi)控缺陷具體來(lái)說(shuō)主要是制度建設(shè)、授權(quán)審批、合同管理、投資控制等一般控制活動(dòng)方面的缺陷，也有財(cái)產(chǎn)安全、關(guān)聯(lián)方控制等關(guān)鍵控制活動(dòng)方面的缺陷。信息與溝通方面的缺陷主要是信息披露相關(guān)缺陷，內(nèi)部監(jiān)督方面主要是監(jiān)督機(jī)制和內(nèi)部審計(jì)方面的缺陷。（表3）

此外，通過(guò)上述分析，發(fā)現(xiàn)已披露的內(nèi)控缺陷大多為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，審計(jì)意見(jiàn)只針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制只有在存在重大缺陷時(shí)才會(huì)在審計(jì)報(bào)告中披露，可以看出現(xiàn)階段的內(nèi)部控制審計(jì)更加關(guān)注企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，相關(guān)政策可以進(jìn)一步完善，提高對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的關(guān)注。

（三）缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)合企業(yè)《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)不同企業(yè)在重大缺陷的認(rèn)定方面標(biāo)準(zhǔn)各異，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，會(huì)計(jì)事務(wù)所在對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí)，對(duì)重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也只有定性描述，而在認(rèn)定內(nèi)控重大缺陷時(shí)除了定性標(biāo)準(zhǔn)，還有重大錯(cuò)報(bào)、重大損失等可以具體量化的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在自評(píng)報(bào)告中多是根據(jù)公司自身利潤(rùn)額或資產(chǎn)額的一定比例來(lái)界定重大錯(cuò)報(bào)或重大損失，但隨意性較大，企業(yè)可以自由操作，導(dǎo)致各公司之間可比性不高。

四、相關(guān)建議

對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于設(shè)計(jì)層面的重大缺陷往往導(dǎo)致企業(yè)相關(guān)內(nèi)部控制的失效，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視設(shè)計(jì)層面的內(nèi)部控制，確保既有的制度和流程是規(guī)范的、可執(zhí)行的，并監(jiān)督及強(qiáng)化制度執(zhí)行，尤其要高度關(guān)注企業(yè)控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等方面的內(nèi)部控制是否有效，對(duì)各類(lèi)控制活動(dòng)可以有所側(cè)重，但不可有所忽略。

對(duì)監(jiān)管部門(mén)來(lái)說(shuō)，建議相關(guān)政策進(jìn)一步完善，提高對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的審計(jì)要求，使內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)更加全面，從而更好地發(fā)揮內(nèi)部控制審計(jì)的積極作用；同時(shí)，重大缺陷的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)逐步量化、統(tǒng)一，從而增加不同企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的可比性。

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[1]徐曉情.論施行《內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引》的積極作用――基于2013年中國(guó)上市公司內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的視角[J].時(shí)代金融，2015.2.

篇5

（一）編前重視審計(jì)工作底稿的審閱，并評(píng)估審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重要性。審計(jì)工作底稿是內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)。因此，編制內(nèi)部審計(jì)報(bào)告前，項(xiàng)目主審應(yīng)審閱審計(jì)工作底稿的充分性，重點(diǎn)復(fù)核其是否足以支持內(nèi)部審計(jì)人員所發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。在審計(jì)中，內(nèi)部審計(jì)人員可能記錄了很多審計(jì)發(fā)現(xiàn)，但其中可能有些與審計(jì)目標(biāo)無(wú)關(guān)或關(guān)系不大，對(duì)審計(jì)意見(jiàn)和建設(shè)沒(méi)有多大影響。這種信息出現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)報(bào)告中會(huì)削弱內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的價(jià)值和作用。此時(shí)就應(yīng)該評(píng)估審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重要性，這也是由內(nèi)部審計(jì)報(bào)告質(zhì)量“重要性”的要求所決定的。

（二）編制修改時(shí)要重視加強(qiáng)溝通。加強(qiáng)溝通，重點(diǎn)是加強(qiáng)與被審計(jì)單位的溝通。編制初，應(yīng)與被審單位就有關(guān)分歧進(jìn)行必要溝通，這種分歧主要體現(xiàn)在報(bào)告編制與披露方面存在的不同意見(jiàn)。初稿形成時(shí)，為保證審計(jì)工作的客觀性和公正性，還應(yīng)征求被審計(jì)單位的意見(jiàn)，并要求其在一定期限內(nèi)提出修改意見(jiàn)，以使審計(jì)報(bào)告更符合客觀實(shí)際，能被其所接受。此外，還應(yīng)就審計(jì)意見(jiàn)或建議整改落實(shí)的必要性，從被審單位考慮，與其相關(guān)人員，尤其是領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)溝通，曉以厲害，以便其積極主動(dòng)整改。此外，加強(qiáng)溝通，還包括審計(jì)組成員內(nèi)部之間的溝通。這主要是指初稿或定稿形成前，審計(jì)組應(yīng)以會(huì)議等形式在成員之間對(duì)其進(jìn)行必要溝通以完善。

（三）定稿后堅(jiān)持內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的三級(jí)復(fù)核制度。三級(jí)復(fù)核制度，一般是指審計(jì)組組長(zhǎng)的復(fù)核、審計(jì)組所在部門(mén)的復(fù)核以及主管領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告并同審計(jì)工作底稿、被審單位和個(gè)人的明等材料進(jìn)行逐級(jí)復(fù)核，最后再簽發(fā)的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告制度。在實(shí)踐中，由于審計(jì)業(yè)務(wù)本身的復(fù)雜性、審計(jì)過(guò)程中不可避免的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)人員自身能力的限制，對(duì)某一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)做出錯(cuò)誤的判斷在所難免，所以，為了確保審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，明確相關(guān)審計(jì)人員的責(zé)任，建立三級(jí)復(fù)核制度是行之有效的方法。三級(jí)復(fù)核，重點(diǎn)要復(fù)核報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)合理性、措辭表達(dá)的恰當(dāng)性、建議的實(shí)用性和可操作性等。

二、內(nèi)容控制

控制內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，即對(duì)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告所列事項(xiàng)、意見(jiàn)或建議的客觀性、完整性和建設(shè)性等多方面要求所進(jìn)行的控制。這是內(nèi)部審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制的中心環(huán)節(jié)。如果說(shuō)程序控制強(qiáng)調(diào)的是過(guò)程控制，那么內(nèi)容控制更強(qiáng)調(diào)的是結(jié)果控制。當(dāng)然恰當(dāng)編制程序?qū)幹苾?nèi)容起著保障作用，因此二者具有內(nèi)在的一致性。編制內(nèi)容控制主要體現(xiàn)在內(nèi)容選擇控制及內(nèi)容措辭控制兩個(gè)方面：

（一）內(nèi)容選擇控制。內(nèi)容選擇控制首先要體現(xiàn)客觀性和重要性原則，同時(shí)要兼顧被審單位實(shí)際情況。在實(shí)踐中，內(nèi)容選擇要注意兩個(gè)要點(diǎn)。第一，內(nèi)容選擇要包含被審單位取得的成績(jī)或管理亮點(diǎn)，給予恰當(dāng)?shù)目隙āＤ壳霸S多內(nèi)部審計(jì)報(bào)告，一般都會(huì)列出審計(jì)發(fā)現(xiàn)的大量缺陷，以引起有關(guān)管理層的關(guān)注，并要求被審單位加以整改。但內(nèi)部審計(jì)報(bào)告應(yīng)該是客觀的。對(duì)于被審計(jì)單位取得的成績(jī)或管理中的亮點(diǎn)還應(yīng)予以合理的表述。這種認(rèn)可，實(shí)際上也表明內(nèi)部審計(jì)人員不僅僅是來(lái)挑毛病的。第二，內(nèi)容選擇上要用好非正式報(bào)告。“每項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)都需要非正式的報(bào)告作為正式報(bào)告體系的補(bǔ)充”。對(duì)于發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題不便于上正式報(bào)告的，或存在更深或更廣等客觀影響因素，僅靠被審單位一己之力不能整改的，但又需要向更高公司層面管理當(dāng)局報(bào)告的，此時(shí)即可采用非正式報(bào)告的形式。它的運(yùn)用可以使公司更高層面的領(lǐng)導(dǎo)更能了解其本身的職責(zé)，從而有利于問(wèn)題的解決。

（二）內(nèi)容措辭控制。內(nèi)容措辭控制是指報(bào)告用語(yǔ)措辭要合理陳述，以體現(xiàn)清晰簡(jiǎn)潔性原則。用詞的選擇，關(guān)鍵要站在報(bào)告閱讀者的角度考慮。一方面，文字措辭要明確、簡(jiǎn)練，這主要是指寫(xiě)作技巧上。明確是指寫(xiě)出的報(bào)告要讓大多數(shù)人能看懂，盡量不使用生僻的、專(zhuān)業(yè)性色彩太強(qiáng)的詞語(yǔ)，或模糊性用語(yǔ)，以減少由此而給被審單位審計(jì)整改帶來(lái)的困惑。此外，內(nèi)部審計(jì)報(bào)告呈送的對(duì)象主要是公司領(lǐng)導(dǎo)，而其工作較繁忙，因此報(bào)告用詞一定要簡(jiǎn)練。內(nèi)部審計(jì)報(bào)告要主次分明，繁簡(jiǎn)得體，把主要方面講清楚即可，切忌沉重冗長(zhǎng)，或空話連篇。另一方面，要多用有說(shuō)服力、較直觀的表述。內(nèi)部審計(jì)報(bào)告應(yīng)明確地告訴對(duì)方他們錯(cuò)在哪里，這種錯(cuò)誤的危害性有多大，應(yīng)該怎樣修改。此時(shí)引用恰當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)或上級(jí)部門(mén)制定的相關(guān)文件制度作為依據(jù)，并列出具體條款內(nèi)容，這就是對(duì)其錯(cuò)誤最好的說(shuō)服和說(shuō)明。同時(shí)，對(duì)這種錯(cuò)誤存在的風(fēng)險(xiǎn)及報(bào)告中建議的說(shuō)明，能用數(shù)字表示的就不要用文字表示，并輔以一定的圖表，這種形象又直觀的表述自然更易引起報(bào)告閱讀者的共鳴。

三、人員控制

鑒于審計(jì)報(bào)告及其編制的重要性，對(duì)其編制人員的綜合素質(zhì)控制，則顯得尤為重要。在實(shí)踐中，報(bào)告編制人一般都是項(xiàng)目主審。因此，編制人員控制，關(guān)鍵就是選擇合適的項(xiàng)目主審。對(duì)其綜合素質(zhì)的控制內(nèi)容，主要包括三個(gè)方面：

（一）職業(yè)道德方面。強(qiáng)化對(duì)項(xiàng)目主審的職業(yè)道德教育，就是加強(qiáng)對(duì)其進(jìn)行《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》教育，使其在履行職責(zé)時(shí)，能做到獨(dú)立、客觀、正直和勤勉，對(duì)審計(jì)涉及的所有事項(xiàng)都應(yīng)持客觀公正、實(shí)事求是的態(tài)度，一切從實(shí)際出發(fā)，不允許存在偏見(jiàn)、偏袒，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，遵循保密性原則等事項(xiàng)。

（二）業(yè)務(wù)技能方面。《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》要求：“審計(jì)人員要具有一定的經(jīng)驗(yàn)和勝任能力”。項(xiàng)目主審人員不僅要精通審計(jì)業(yè)務(wù)，具備勝任的審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，而且要熟悉并熟練運(yùn)用有關(guān)法規(guī)、準(zhǔn)則和制度，有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)對(duì)項(xiàng)目相關(guān)方面，了解項(xiàng)目業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制，并懂得管理。當(dāng)然必要的時(shí)候，還要對(duì)其進(jìn)行培訓(xùn)，以繼續(xù)提高其業(yè)務(wù)技能。

（三）人格能力方面。項(xiàng)目主審人格上既要堅(jiān)持原則性，同時(shí)又具備靈活性，在重大問(wèn)題上有主見(jiàn)，不隨便服從于他人。同時(shí)其還應(yīng)匹配相應(yīng)的能力，如組織能力、溝通能力、洞察能力、表達(dá)能力及文字處理能力。如洞察力，就可使其能從大量繁瑣的數(shù)字中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、總結(jié)問(wèn)題，再通過(guò)其表達(dá)力及文字處理能力，形成簡(jiǎn)明扼要、通俗易懂的文字材料，使閱讀者一目了然。

四、環(huán)境控制

開(kāi)展高質(zhì)量的審計(jì)工作，離不開(kāi)高效有序的審計(jì)環(huán)境。內(nèi)部審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制同樣也離不開(kāi)高效有序的審計(jì)環(huán)境。對(duì)相關(guān)環(huán)境實(shí)施有效的控制，實(shí)際上是為包括內(nèi)部審計(jì)報(bào)告編制在內(nèi)的所有內(nèi)部審計(jì)實(shí)施活動(dòng)創(chuàng)造良好的氛圍。對(duì)環(huán)境控制主要包括對(duì)下述環(huán)境進(jìn)行的控制：

（一）運(yùn)行環(huán)境。實(shí)施內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行環(huán)境控制，其實(shí)質(zhì)是通過(guò)在企業(yè)內(nèi)部形成一種尊重、理解、支持內(nèi)部審計(jì)的氣氛，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的正常開(kāi)展。其中企業(yè)管理當(dāng)局的支持至關(guān)重要。因此內(nèi)部審計(jì)部門(mén)一方面要做出成績(jī)，讓領(lǐng)導(dǎo)感受到內(nèi)部審計(jì)的重要性，另一方面要多向領(lǐng)導(dǎo)請(qǐng)示匯報(bào)，爭(zhēng)取領(lǐng)導(dǎo)的重視和支持，從機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員、經(jīng)費(fèi)及業(yè)務(wù)等方面保證審計(jì)的獨(dú)立性，為做好內(nèi)部審計(jì)工作打好基礎(chǔ)。此外，還要建立有效的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制，使內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以充分綜合考慮業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍、組織形式、成本與效益原則、人員素質(zhì)及構(gòu)成等影響控制政策和程序等因素。

篇6

一、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合審計(jì)產(chǎn)生的原因

在內(nèi)部控制審計(jì)中，要求CPA對(duì)企業(yè)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行測(cè)試。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要求CPA了解企業(yè)的內(nèi)部控制，并在必要時(shí)測(cè)試內(nèi)部控制。由于這兩種審計(jì)具有相通之處，促使了兩者的整合審計(jì)。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合審計(jì)的要求：

整合審計(jì)要求在內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中獲取的審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)相互印證，相互利用。具體體現(xiàn)在：

(一)在內(nèi)部控制審計(jì)中

CPA在對(duì)內(nèi)部控制有效性形成結(jié)論時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的、所有針對(duì)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性測(cè)試的結(jié)果。

(二)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中

CPA在評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮內(nèi)部控制審計(jì)中實(shí)施的、所有針對(duì)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性測(cè)試的結(jié)果。

(三)在內(nèi)部控制審計(jì)中識(shí)別出某項(xiàng)控制缺陷

CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)該項(xiàng)缺陷對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排、和范圍的影響。

(四)在內(nèi)部控制審計(jì)中

CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)果對(duì)控制有效性結(jié)論的影響；如果通過(guò)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，這本身并不能說(shuō)明與該認(rèn)定的關(guān)的控制是有效運(yùn)行的；如果通過(guò)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)當(dāng)在評(píng)價(jià)相關(guān)控制的運(yùn)行有效性時(shí)予以考慮。CPA應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)評(píng)價(jià)相關(guān)控制運(yùn)行有效性的影響。如降低對(duì)相關(guān)控制的信賴(lài)程度、調(diào)整實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序的范圍等；如果實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位沒(méi)有識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，CPA應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通。

三、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的區(qū)別

(一)審計(jì)目的不同

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是否公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量發(fā)表意見(jiàn)；財(cái)務(wù)報(bào)告控制審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

(二)了解和測(cè)試內(nèi)部控制的目的不同

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)按風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式進(jìn)行，了解內(nèi)部控制是為了評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)是為了最終評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果了解內(nèi)部控制的結(jié)果表明預(yù)期控制運(yùn)行有效，就要做控制測(cè)試去進(jìn)一步證明了解內(nèi)部控制時(shí)得出的初步結(jié)論。測(cè)試內(nèi)控是為了再評(píng)CR，為了證明控制運(yùn)行是否有效。如果有效則按計(jì)劃執(zhí)行，如果無(wú)效需要修改審計(jì)計(jì)劃；在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中了解和測(cè)試內(nèi)部控制的直接目的是對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表意見(jiàn)。

(三)測(cè)試范圍不同

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，只有；在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制運(yùn)行是有效的；僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下才強(qiáng)制要求對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試，在其他情況下，CPA可以不測(cè)試內(nèi)部控制；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)要求對(duì)所有重要賬戶(hù)、各類(lèi)交易和列報(bào)的相關(guān)認(rèn)定，都要了解和測(cè)試相關(guān)的內(nèi)部控制。

(四)測(cè)試時(shí)間不同

在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，一旦確定需要測(cè)試，則需要測(cè)試內(nèi)部控制在整個(gè)擬依賴(lài)期間內(nèi)的運(yùn)行有效性。如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，CPA還需要針對(duì)期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)，而不是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表涵養(yǎng)的整個(gè)期間的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)，但這并不意味著CPA只關(guān)注企業(yè)基準(zhǔn)日當(dāng)天的內(nèi)部控制，而需要測(cè)試足夠長(zhǎng)的時(shí)間，才能得出是否有效的結(jié)論。

(五)測(cè)試的樣本量不同

篇7

《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》(征求意見(jiàn)稿)中指出，“本指引所稱(chēng)企業(yè)內(nèi)部控制鑒證，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行鑒證，并發(fā)表鑒證意見(jiàn)。”對(duì)企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制并沒(méi)有很明確的定義與界定。

此處，不妨可以借鑒美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)的定義，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或者公司行使類(lèi)似職權(quán)的人員設(shè)計(jì)或監(jiān)管的，受到公司的董事會(huì)、管理層和其他人員影響的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和滿(mǎn)足外部使用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則提供合理保證的控制程序，具體包括以下控制政策和程序：

1.保持詳細(xì)程度合理的會(huì)計(jì)記錄，準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情況；

2.為下列事項(xiàng)提供合理的保證：公司對(duì)發(fā)生的交易進(jìn)行必要的紀(jì)錄，從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制滿(mǎn)足公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公司所有的收支活動(dòng)經(jīng)過(guò)公司管理層和董事的合理授權(quán)；

3.為防止或及時(shí)發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保證，這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重要影響。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的聯(lián)系與區(qū)別

當(dāng)前，財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方法是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序之前，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，其中包括了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制與實(shí)施控制測(cè)試。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本范圍、審計(jì)方法大體一致，但是由于相關(guān)法規(guī)還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的評(píng)價(jià)單獨(dú)發(fā)表意見(jiàn)，因此在審計(jì)程序上應(yīng)比控制測(cè)試力度有所強(qiáng)化。一般來(lái)說(shuō)，上市公司都是聘請(qǐng)同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分利用職業(yè)判斷，可以考慮將內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)加以整合，以達(dá)到節(jié)約審計(jì)資源、降低審計(jì)成本、提高審計(jì)效率和質(zhì)量的目的。

三、實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本思路

(一)了解被審計(jì)單位的控制環(huán)境

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注：1.影響企業(yè)所在行業(yè)的事項(xiàng)，包括財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)、經(jīng)濟(jì)狀況、法律法規(guī)和技術(shù)革新；2.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)特征和資本結(jié)構(gòu)；3.企業(yè)的規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度；4.企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的著眼點(diǎn)應(yīng)重視被審計(jì)單位管理高層對(duì)內(nèi)部控制的態(tài)度，比如公司的道德規(guī)范、管理層的經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、角色和職責(zé)劃分的清晰程度，以及是否擁有一個(gè)強(qiáng)有力的審計(jì)委員會(huì)等。

(二)制定審計(jì)計(jì)劃

根據(jù)所掌握的控制環(huán)境及其對(duì)行為和財(cái)務(wù)報(bào)告完整性的影響，制定審計(jì)計(jì)劃，確定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)成員，界定角色、責(zé)任和資源；制定項(xiàng)目計(jì)劃、方法和報(bào)告要求。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮應(yīng)貫穿整個(gè)計(jì)劃過(guò)程。

以往控制測(cè)試往往流于形式，空有其表，其原因之一就是審計(jì)人員并不具備判斷企業(yè)內(nèi)控是否有效的能力。企業(yè)的內(nèi)控制度，往往是管理層經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期摸索逐步建立起來(lái)的，作為審計(jì)師，僅僅花幾天或幾周的時(shí)間，就要搞清楚企業(yè)內(nèi)控在設(shè)計(jì)和運(yùn)轉(zhuǎn)上可能的漏洞，談何容易，沒(méi)有足夠的經(jīng)驗(yàn)以及對(duì)企業(yè)管理的理解，是無(wú)法形成正確的對(duì)內(nèi)控的理解的。因此，在制定審計(jì)計(jì)劃，必須分配好合適的項(xiàng)目人員，對(duì)項(xiàng)目助理人員做好具有針對(duì)性的審前培訓(xùn)與督導(dǎo)，并且根據(jù)需要，制定利用專(zhuān)家的計(jì)劃。

(三)識(shí)別公司層面的內(nèi)部控制.并完成公司層面的評(píng)估

公司層面的內(nèi)部控制，主要是指公司治理層面的內(nèi)部控制，屬于控制環(huán)境。AS 5允許減少業(yè)務(wù)流程層次的測(cè)試，尤其是在公司整體層面的控制較強(qiáng)，并且和業(yè)務(wù)流程層次的控制緊密相連時(shí)；或者公司整體層面的控制足以防止或發(fā)現(xiàn)相關(guān)認(rèn)定的重大錯(cuò)報(bào)。這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別公司層面的重大風(fēng)險(xiǎn)并作出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)估。

公司層面的內(nèi)部控制，包括對(duì)公司部門(mén)、人員的權(quán)責(zé)利劃分、重大政策決策流程與重大風(fēng)險(xiǎn)管理政策、管理層的風(fēng)險(xiǎn)測(cè)評(píng)流程、反舞弊控制、公司內(nèi)控自我評(píng)測(cè)流程等，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)估公司層面控制對(duì)流程層面的控制評(píng)估有何影響。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)識(shí)別各流程的責(zé)任人，并與其溝通，掌握其是否明確責(zé)任。其中，需重點(diǎn)對(duì)審計(jì)委員會(huì)的人員構(gòu)成、工作方式、在公司監(jiān)管中的實(shí)際地位、行使職能是否受到制約等進(jìn)行全面的評(píng)估。

評(píng)估的焦點(diǎn)應(yīng)放在風(fēng)險(xiǎn)上，如果某一事項(xiàng)從財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的角度來(lái)看是重要的，就必須重點(diǎn)關(guān)注。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估理念應(yīng)貫穿審計(jì)的全過(guò)程。

(四)測(cè)試各相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的關(guān)鍵控制

選擇那些針對(duì)最關(guān)鍵財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的流程控制，并對(duì)這些控制的設(shè)計(jì)有效性進(jìn)行評(píng)估。應(yīng)重點(diǎn)識(shí)別那些用來(lái)管理會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的重要流程的流程層面監(jiān)督性控制，實(shí)務(wù)中的審計(jì)辦法是從公司的財(cái)務(wù)報(bào)表著手，識(shí)別對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)和流程目標(biāo)，選擇關(guān)鍵會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)。

在對(duì)公司層面評(píng)估的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮重要性水平，以及財(cái)務(wù)報(bào)表和其他支持性會(huì)計(jì)科目余額、交易或其他支持性信息出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性，分析財(cái)務(wù)報(bào)告中的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)防范事項(xiàng)，并從數(shù)量和性質(zhì)兩方面考慮會(huì)計(jì)科目和披露事項(xiàng)的重要性。

與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素包括但不限于：相關(guān)會(huì)計(jì)科目余額或交易的大小和種類(lèi)；因錯(cuò)誤或舞弊而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的可能性t該會(huì)計(jì)科目反映的交易的數(shù)量、會(huì)計(jì)科目的復(fù)雜程度；披露事項(xiàng)或相關(guān)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)；會(huì)計(jì)科目反映的交易類(lèi)型導(dǎo)致公司承擔(dān)或有負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)；

是否包含關(guān)聯(lián)交易等。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)確定重要交易事項(xiàng)和業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點(diǎn)，明確識(shí)別每一重要會(huì)計(jì)科目或披露事項(xiàng)是否都有管理層簽字、聲明等法律手續(xù)方面的認(rèn)定。

測(cè)試方法可采取穿行測(cè)試，通常綜合運(yùn)用詢(xún)問(wèn)、觀察、檢查相關(guān)憑證以及重新執(zhí)行控制等程序。在針對(duì)重要處理程序執(zhí)行穿行測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以詢(xún)問(wèn)企業(yè)員工對(duì)企業(yè)規(guī)定程序及控制所要求內(nèi)容的了解程威對(duì)于特定的相關(guān)認(rèn)定，可能有多項(xiàng)控制應(yīng)對(duì)評(píng)估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有必要測(cè)試與某個(gè)相關(guān)認(rèn)定有關(guān)的所有控制。

(五)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性和內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性

在作出評(píng)價(jià)之前，應(yīng)首先對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)包括兩個(gè)要素：錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與控制失效風(fēng)險(xiǎn)。影響某項(xiàng)控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的因素包括：1.該項(xiàng)控制擬防止或發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和重要性；2.相關(guān)賬戶(hù)和認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)；3.交易的數(shù)量和性質(zhì)是否發(fā)生變動(dòng)，進(jìn)而可能對(duì)該項(xiàng)控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行的有效性產(chǎn)生不利影響；4.賬戶(hù)是否曾經(jīng)出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)；5.企業(yè)層面的控制對(duì)其他控制的監(jiān)督的有效性；6.該項(xiàng)控制的性質(zhì)及其運(yùn)行頻率；7.該項(xiàng)控制對(duì)其他控制有效性的依賴(lài)程度；8.執(zhí)行或監(jiān)督該項(xiàng)控制的人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力，以及是否發(fā)生變動(dòng)；9.該項(xiàng)控制是人工操作還是自動(dòng)完成；10.該項(xiàng)控制的復(fù)雜性，以及運(yùn)行過(guò)程中需作出的判斷的重要性。

內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否有效的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是內(nèi)部控制能否防止和發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告不當(dāng)披露的重要事項(xiàng)。評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性的依據(jù)：被審計(jì)單位是否針對(duì)每一個(gè)控制目標(biāo)都制定了適當(dāng)?shù)目刂拼胧皇欠衲軌蚍乐够驒z查出可能造成財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)漏的錯(cuò)誤或舞弊。

評(píng)價(jià)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性，指設(shè)計(jì)有效的控制措施是否得到了正確執(zhí)行。控制未按照設(shè)計(jì)運(yùn)行、執(zhí)行人員未擁有執(zhí)行控制所需的授權(quán)和不具備必要的專(zhuān)業(yè)勝任能力，發(fā)生上述情況之一，即說(shuō)明內(nèi)部控制存在執(zhí)行上的缺陷。

(六)評(píng)價(jià)控制缺陷

對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制存在的不足，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按其嚴(yán)重程度，評(píng)價(jià)其是否屬于缺陷、應(yīng)關(guān)注缺陷還是重大缺陷。如果控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，表明內(nèi)部控制存在缺陷。應(yīng)關(guān)注缺陷是指內(nèi)部控制存在的、其嚴(yán)重性不如重大缺陷但卻足以值得負(fù)責(zé)監(jiān)督企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的人員關(guān)注的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、具有合理可能性導(dǎo)致企業(yè)年度或中期財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)不能被及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)的某項(xiàng)缺陷或幾項(xiàng)缺陷的組合。

控制缺陷的嚴(yán)重性取決于：1.企業(yè)控制是否存在無(wú)法防止或發(fā)現(xiàn)賬戶(hù)余額或列報(bào)錯(cuò)報(bào)的合理可能性，2.因一項(xiàng)或多項(xiàng)缺陷導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)的重要程度。在評(píng)價(jià)一項(xiàng)或多項(xiàng)控制缺陷可能導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)的重要程度時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮受控制缺陷影響的財(cái)務(wù)報(bào)表金額或交易總額，以及受本期已發(fā)生或預(yù)計(jì)未來(lái)期間可能發(fā)生的控制缺陷影響的賬戶(hù)余額或某類(lèi)交易所涉及的活動(dòng)數(shù)量。

篇8

內(nèi)部控制涉及到企業(yè)的方方面面,針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性而設(shè)計(jì)和實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制只是其中的一個(gè)方面,有別于傳統(tǒng)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。

為了貫徹SOX 404條款關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的管理層評(píng)估和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的要求,美國(guó)SEC于2003年9月了《最終規(guī)則》,正式提出了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制(Internal Control over Financial Reporting)的概念 ,強(qiáng)調(diào)了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的目標(biāo)在于合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)和完整。SEC選擇了一個(gè)目標(biāo)比較單一的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的概念,這是由于:

第一,將內(nèi)部控制的目標(biāo)集中在財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性上,更有利于保護(hù)廣大投資者利益;第二,SEC認(rèn)為404條款中內(nèi)部控制的核心是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的;第三,即使是這樣一個(gè)比較狹窄的概念,也會(huì)給上市公司增加大量的報(bào)告義務(wù)和成本負(fù)擔(dān);第四,歷史上注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層內(nèi)部控制評(píng)估的檢查、評(píng)價(jià)或鑒證的范圍從來(lái)就是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

根據(jù)SEC的定義,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制具體包括以下控制政策和程序:第一,保持合理詳細(xì)程度的會(huì)計(jì)記錄,準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置過(guò)程;第二,為下列事項(xiàng)提供合理的保證:公司對(duì)發(fā)生的交易都進(jìn)行了必要的記錄,從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求;公司所有的收支活動(dòng)都經(jīng)過(guò)了管理層和董事會(huì)的合理授權(quán);第三,為防止或及時(shí)發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保證,這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的各項(xiàng)控制政策和程序,目的在于防止或發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告可能的錯(cuò)誤和舞弊。根據(jù)防止或發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤弊端的層次,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制可以分為預(yù)防性控制和發(fā)現(xiàn)性控制,前者在于防止導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生,比如對(duì)錄入的數(shù)據(jù)進(jìn)行檢驗(yàn)、限制對(duì)資產(chǎn)和文件的接觸等;后者在于發(fā)現(xiàn)已經(jīng)發(fā)生的導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的錯(cuò)誤和舞弊,比如每月與銀行對(duì)賬、內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)記錄的檢查等。

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是內(nèi)部控制概念的發(fā)展,它與內(nèi)部控制的傳統(tǒng)理解既有區(qū)別又有聯(lián)系。根據(jù)COSO報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制的定義,內(nèi)部控制包含三個(gè)方面的目標(biāo),而財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制只包含了與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)相關(guān)的部分;不包括與公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率效果方面的目標(biāo);對(duì)于遵循性方面,也只保留了如何遵循SEC關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告要求這類(lèi)與財(cái)務(wù)報(bào)告編制直接相關(guān)的法律法規(guī)。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)

AS5第3段規(guī)定,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。如果存在重大缺陷,則被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是無(wú)效的。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須計(jì)劃并執(zhí)行審計(jì),以取得在管理層評(píng)估日被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否存在重大缺陷的證據(jù)。

1.財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性

COSO認(rèn)為,如果董事會(huì)和管理層能夠合理保證下述事項(xiàng),那么就可以認(rèn)為內(nèi)部控制是有效的:他們了解公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)在何種程度上得到了實(shí)現(xiàn);公布的財(cái)務(wù)報(bào)表是可信賴(lài)的;適用的法律和規(guī)章得到了遵循。

根據(jù)PCAOB的解釋,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性是針對(duì)具體某一時(shí)點(diǎn)而言,更為明確地講,就是管理層評(píng)估日或者管理層簽署管理層評(píng)估報(bào)告的日期。做出這一規(guī)定是由財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的特性決定的,因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是一個(gè)連續(xù)動(dòng)態(tài)的過(guò)程,雖然部分控制運(yùn)行后能夠留下控制軌跡,如批準(zhǔn)銷(xiāo)售、發(fā)貨等,但也有很多控制在運(yùn)行后是無(wú)跡可查的,如具體的業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制時(shí)所使用的審計(jì)程序往往只能獲取審計(jì)時(shí)點(diǎn)的證據(jù),當(dāng)然也就只能針對(duì)該時(shí)點(diǎn)的控制有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。

做出此規(guī)定顯然背離了財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)的初衷,因?yàn)殚_(kāi)展財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)是希望被審計(jì)單位能建立健全其內(nèi)部控制,從而提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)時(shí),只能意味著該時(shí)點(diǎn)是有效的,其他時(shí)段的有效性卻不得而知。實(shí)際上,整個(gè)時(shí)段的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制都會(huì)影響到財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。因此,并不能根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的結(jié)論來(lái)推斷財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。

必須看到,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)的目標(biāo)和功能是有限的,財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性并不能過(guò)分依賴(lài)于內(nèi)部控制的外部審計(jì)來(lái)完成,更多的責(zé)任仍在于企業(yè)管理層建立健全內(nèi)部控制并努力實(shí)現(xiàn)其有效執(zhí)行;而且對(duì)整個(gè)年度的內(nèi)部控制做出評(píng)價(jià),其成本是極其高昂的,也是無(wú)法實(shí)現(xiàn)的。同時(shí),考慮到企業(yè)內(nèi)部控制制度具有一定的持續(xù)性,并不是經(jīng)常變化,從會(huì)計(jì)期末的內(nèi)部控制也可以大概了解企業(yè)整個(gè)期間的內(nèi)部控制情況。除此之外,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中還要對(duì)企業(yè)其他期間的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評(píng)估。綜合以上分析,也許為了均衡起見(jiàn),對(duì)某個(gè)時(shí)點(diǎn)的內(nèi)部控制發(fā)表意見(jiàn)是不錯(cuò)的選擇。

2.重要不足與重大缺陷

AS5在判斷財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性時(shí),嚴(yán)格區(qū)分了重要不足(significant deficiency)和重大缺陷(material weakness)。

(1)重要不足與重大缺陷的定義

如果財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)或執(zhí)行不能合理保證管理層或員工在履行其職責(zé)的過(guò)程中防止或及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中可能存在的錯(cuò)報(bào),則認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在缺陷,可分為設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。

根據(jù)重要性的原則,財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度是有差別的。如果一個(gè)控制缺陷可能導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有明顯的實(shí)質(zhì)性影響,不足以改變使用者的決策,這種控制缺陷就不具有重要性。從管理層評(píng)估和披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的角度,控制缺陷可進(jìn)一步劃分為重大缺陷和重要不足,AICPA在2003年對(duì)此進(jìn)行了定義。但是,AICPA的定義只是考慮了控制缺陷導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的重要性,而忽視了產(chǎn)生這種錯(cuò)報(bào)的可能性的大小。

(2)重大缺陷和重要不足的判斷

一項(xiàng)控制缺陷是重大缺陷還是重要不足,將影響到管理層對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的判斷。管理層在評(píng)估過(guò)程中,發(fā)現(xiàn)公司存在一個(gè)或多個(gè)重要不足,只要這些重要不足或組合尚未構(gòu)成重大缺陷,管理層仍可認(rèn)為公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是有效的。但是,如果公司存在一個(gè)或多個(gè)重大缺陷,管理層就不能認(rèn)為公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是有效的。所以,合理判斷一個(gè)控制缺陷是否構(gòu)成了重大缺陷還是重要不足非常重要。

公司管理層可以從兩個(gè)方面來(lái)判斷控制缺陷的嚴(yán)重程度。一方面,是一個(gè)控制缺陷或單獨(dú)或連同其他控制缺陷,導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的金額大小;另一方面,是導(dǎo)致賬戶(hù)金額或列報(bào)產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的可能性。

影響控制缺陷導(dǎo)致賬戶(hù)金額或列報(bào)產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)可能性的因素包括:財(cái)務(wù)報(bào)表賬戶(hù)、列報(bào)和有關(guān)認(rèn)定的性質(zhì),比如關(guān)聯(lián)方交易包含較大的風(fēng)險(xiǎn);有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債導(dǎo)致?lián)p失或舞弊的敏感性,高敏感性增加了風(fēng)險(xiǎn);決定有關(guān)金額大小所需判斷的主觀性、復(fù)雜性或范圍;已知或被發(fā)現(xiàn)的越過(guò)一項(xiàng)控制的原因或頻率;一項(xiàng)控制與其他控制的相互影響或關(guān)系;控制缺陷的相互影響;控制缺陷可能的未來(lái)結(jié)果。

影響控制缺陷導(dǎo)致賬戶(hù)金額錯(cuò)報(bào)大小的因素包括:暴露于控制缺陷的財(cái)務(wù)報(bào)表賬戶(hù)或交易類(lèi)別;本期已經(jīng)發(fā)生或?qū)?lái)預(yù)期發(fā)生的、暴露于控制缺陷的賬戶(hù)金額或交易類(lèi)別的業(yè)務(wù)量。

參考文獻(xiàn):

[1]ISSAB. 2007. Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements,省略

[2]PCAOB.2007.Auditing Standard No. 5 An Audit of Internal Control Over Financial ReportingThat Is Integrated with An Audit of Financial Statements,省略

篇9

1.建立和完善符合現(xiàn)代企業(yè)制度要求的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，形成科學(xué)的決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制，保證公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2.針對(duì)各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)全面防范和控制，保證公司各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的正常、有序、高效運(yùn)行。

3.堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正各種錯(cuò)誤、舞弊行為，保護(hù)公司資產(chǎn)的安全完整。

4.規(guī)范公司會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

5.確保國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和公司內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行

（二）公司內(nèi)部控制遵循以下基本原則

1.內(nèi)部控制制度涵蓋公司內(nèi)部的各項(xiàng)業(yè)務(wù)、各個(gè)部門(mén)和各個(gè)崗位，并針對(duì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中的關(guān)鍵控制點(diǎn)，將內(nèi)部控制制度落實(shí)到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督、檢查、反饋等各個(gè)環(huán)節(jié)。

2.內(nèi)部控制符合國(guó)家有關(guān)的法律法規(guī)和本單位的實(shí)際情況，要求全體員工必須遵照?qǐng)?zhí)行，任何部門(mén)和個(gè)人都不得擁有超越內(nèi)部控制的權(quán)力。

3.內(nèi)部控制保證公司機(jī)構(gòu)、崗位及其職責(zé)權(quán)限的合理設(shè)置和分工，堅(jiān)持既無(wú)重疊，又無(wú)空白，確保不同機(jī)構(gòu)和崗位之間權(quán)責(zé)分明，相互制約、相互服務(wù)。

4.內(nèi)部控制的制定兼顧考慮成本和效益的關(guān)系，盡量以合理的控制成本達(dá)到最佳的控制效果。

二、公司內(nèi)部控制體系

（一）內(nèi)部環(huán)境

1.管理理念與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格公司把“誠(chéng)實(shí)守信”作為企業(yè)發(fā)展之基、員工立身之本，將制度視為公司的法律、組織的規(guī)范，堅(jiān)持在管理中不斷完善和健全制度體系，注重內(nèi)部控制制度的制定和實(shí)施，認(rèn)為只有建立完善高效的內(nèi)部控制機(jī)制，才能使公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有條不紊、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，才能提高工作效率、提升公司治理水平。

2.治理結(jié)構(gòu)根據(jù)《公司法》、《公司章程》和其他有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，公司建立了股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層“三會(huì)一層”的法人治理結(jié)構(gòu)，制定了議事規(guī)則，明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制。三會(huì)一層各司其職、規(guī)范運(yùn)作。董事會(huì)下設(shè)戰(zhàn)略及投資委員會(huì)，審計(jì)委員會(huì)，提名委員會(huì)、薪酬與考核委員會(huì)四個(gè)專(zhuān)門(mén)委員會(huì)，以進(jìn)一步完善治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)董事會(huì)科學(xué)、高效決策。

3.組織機(jī)構(gòu).公司根據(jù)職責(zé)劃分結(jié)合公司實(shí)際情況，設(shè)立了總經(jīng)理辦公室、質(zhì)量保證部、生產(chǎn)部、人力資源部、財(cái)務(wù)部、物料部、研發(fā)部、內(nèi)審部等職能部門(mén)并制定了相應(yīng)的崗位職責(zé)。各職能部門(mén)分工明確、各負(fù)其責(zé)，相互協(xié)作、相互牽制、相互監(jiān)督。公司對(duì)控股或全資子公司的經(jīng)營(yíng)、資金、人員、財(cái)務(wù)等重大方面，按照法律法規(guī)及其公司章程的規(guī)定，通過(guò)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)闹贫劝才怕男斜匾谋O(jiān)管。

4.內(nèi)部審計(jì)公司審計(jì)部直接對(duì)**負(fù)責(zé)，在審計(jì)委員會(huì)的指導(dǎo)下，獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)，不受其他部門(mén)和個(gè)人的干涉。審計(jì)部負(fù)責(zé)人由審計(jì)委員會(huì)召集人承擔(dān)，并配備了專(zhuān)職審計(jì)人員，對(duì)公司及下屬子公司所有經(jīng)營(yíng)管理、財(cái)務(wù)狀況、內(nèi)控執(zhí)行等情況進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，對(duì)其經(jīng)濟(jì)效益的真實(shí)性、合理性、合法性做出合理評(píng)價(jià)。

5.人力資源政策公司堅(jiān)持“德才兼?zhèn)洹徫怀刹拧⒂萌怂L(zhǎng)”的人才理念，始終以人為本，做到理解人、相信人、尊重人和塑造人。公司實(shí)行全員勞動(dòng)合同制，制定了系統(tǒng)的人力資源管理制度，對(duì)人員錄用、員工培訓(xùn)、工資薪酬、福利保障、績(jī)效考核、內(nèi)部調(diào)動(dòng)、職務(wù)升遷等等進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定，并建立了一套完善的績(jī)效考核體系。

6.企業(yè)文化企業(yè)文化是企業(yè)的靈魂和底蘊(yùn)。公司通過(guò)*多年發(fā)展的積淀，構(gòu)建了一套涵蓋理想、信念、價(jià)值觀、行為準(zhǔn)則和道德規(guī)范的企業(yè)文化體系，是公司戰(zhàn)略不斷升級(jí)，強(qiáng)化核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要支柱。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估公司根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)及發(fā)展思路。

結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)，建立了系統(tǒng)、有效的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系：根據(jù)設(shè)定的控制目標(biāo)，全面系統(tǒng)地收集相關(guān)信息，準(zhǔn)確識(shí)別內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，做到風(fēng)險(xiǎn)可控。同時(shí)，公司建立了突發(fā)事件應(yīng)急機(jī)制，制定了應(yīng)急預(yù)案，明確各類(lèi)重大突發(fā)事件的監(jiān)測(cè)、報(bào)告、處理的程序和時(shí)限，建立了督察制度和責(zé)任追究制度。

（三）控制活動(dòng)

1.建立健全制度公司治理方面：根據(jù)《公司法》、《證券法》等有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，制訂了《股東大會(huì)議事規(guī)則》、《董事會(huì)議事規(guī)則》、《監(jiān)事會(huì)議事規(guī)則》、《總經(jīng)理工作細(xì)則》、《重大投資決策制度》、《內(nèi)部審計(jì)制度》、《財(cái)務(wù)管理制度》、《信息披露管理制度》、《募集資金管理辦法》等重大規(guī)章制度，以保證公司規(guī)范運(yùn)作，促進(jìn)公司健康發(fā)展。日常經(jīng)營(yíng)管理：以公司基本制度為基礎(chǔ)，制定了涵蓋生產(chǎn)管理、行政管理、物料采購(gòu)、人力資源、財(cái)務(wù)管理等整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的

一系列制度，確保各項(xiàng)工作都有章可循，管理有序，形成了規(guī)范的管理體系。會(huì)計(jì)系統(tǒng)方面：按照《公司法》對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求以及《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等法律法規(guī)的規(guī)定建立了規(guī)范、完整的財(cái)務(wù)管理控制制度以及相關(guān)的操作規(guī)程，如《會(huì)計(jì)內(nèi)部牽制制度》、《財(cái)務(wù)管理制度》、《內(nèi)部審計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)核算制度》、《資金管理辦法》《成本核算辦法》、《成本管理?xiàng)l例》等等，對(duì)采購(gòu)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、財(cái)務(wù)管理等各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行有效控制，確保會(huì)計(jì)憑證、核算與記錄及其數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、可靠性和安全性。

2.控制措施。

（1）管理控制：公司有較為健全的法人治理結(jié)構(gòu)和完善的管理制度，主要包括治理綱要、《股東大會(huì)議事規(guī)則》、《董事會(huì)議事規(guī)則》、《監(jiān)事會(huì)議事規(guī)則》、《總經(jīng)理工作細(xì)則》、《內(nèi)部審計(jì)制度》、《投資者關(guān)系管理制度》、《信4息披露事務(wù)管理制度》、《重大投資決策制度》、《募集資金管理辦法》、《財(cái)務(wù)管理制度》、《財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度》、子公司管理制度以及研發(fā)管理、人力資源管理、行政管理、采購(gòu)管理、生產(chǎn)和銷(xiāo)售管理等各個(gè)方面的企業(yè)管理制度、內(nèi)部控制制度。公司各項(xiàng)管理制度建立之后均能得到有效地貫徹執(zhí)行。

（2）生產(chǎn)過(guò)程控制：公司內(nèi)部制定了完善的采購(gòu)、生產(chǎn)、質(zhì)量、安全、銷(xiāo)售等管理運(yùn)作程序和體系標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格按照國(guó)家**標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行管理。公司定期對(duì)各項(xiàng)制度進(jìn)行檢查和評(píng)估，對(duì)員工進(jìn)行定期的培訓(xùn)和考試，公司質(zhì)量控制部對(duì)公司生產(chǎn)進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)督，保證了公司產(chǎn)品的安全。

（3）財(cái)務(wù)管理控制：公司按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)法》、《稅法》、《經(jīng)濟(jì)法》等國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，建立了較為完善的財(cái)務(wù)管理制度和內(nèi)部控制體系，具體包括《財(cái)務(wù)管理制度》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》、《財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度》、《財(cái)務(wù)重大事項(xiàng)報(bào)告制度》、《發(fā)票管理制度》等。

（4）信息披露控制：公司已制定嚴(yán)格的《信息披露事務(wù)管理制度》，在制度中規(guī)定了信息披露事務(wù)管理部門(mén)、責(zé)任人及義務(wù)人職責(zé)；信息披露的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)；信息披露的報(bào)告、流轉(zhuǎn)、審核、披露程序；信息披露相關(guān)文件、資料的檔案管理；財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算的內(nèi)部控制及監(jiān)督機(jī)制；投資者關(guān)系活動(dòng)；信息披露的保密與處罰措施等等，特別是對(duì)定期報(bào)告、臨時(shí)報(bào)告、重大事項(xiàng)的流轉(zhuǎn)程序作了嚴(yán)格規(guī)定。公司能夠按照相關(guān)制度認(rèn)真執(zhí)行。

（5）公司**資金管理控制。為規(guī)范公司募集資金的存放、使用和管理，保證資金的安全，最大限度地保障投資者的合法權(quán)益，根據(jù)《公司法》、《證券法》、《中小企業(yè)板募集資金管理辦法》等國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，結(jié)合公司實(shí)際情況，制定了公司的資金管理制度，對(duì)公司資金的基本管理原則，資金的三方監(jiān)管，以及資金的使用和監(jiān)督等作了明確規(guī)定。

（6）對(duì)外擔(dān)保控制。公司嚴(yán)格控制對(duì)外擔(dān)保，對(duì)外擔(dān)保按照規(guī)定，履行審批程序。報(bào)告期內(nèi)公司除對(duì)控股子公司進(jìn)行擔(dān)保外，沒(méi)有發(fā)生其他任何擔(dān)保。

（7）內(nèi)部審計(jì)控制：公司內(nèi)部審計(jì)堅(jiān)持以?xún)?nèi)部控制制度執(zhí)行情況審計(jì)為基礎(chǔ)，以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、專(zhuān)項(xiàng)工程審計(jì)、經(jīng)濟(jì)合同審計(jì)為重點(diǎn)，不斷拓寬審計(jì)領(lǐng)域，加大審計(jì)監(jiān)督力度。公司每年對(duì)下屬分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)，對(duì)財(cái)務(wù)、制度執(zhí)行、工程項(xiàng)目、合同等進(jìn)行審計(jì)。

（8）人事管理控制：公司已建立和實(shí)施了較科學(xué)的聘用、培訓(xùn)、輪崗、考核、獎(jiǎng)懲、晉升和淘汰等人事管理制度，并得到有效執(zhí)行。

（9）子公司管理控制：**年以來(lái)公司子公司數(shù)量大幅增加，增加了公司管理的難度。為此，公司已制定了對(duì)子公司的管理制度和措施，明確規(guī)定了子公司的職責(zé)、權(quán)限，并在日常經(jīng)營(yíng)管理中得到有效實(shí)施，對(duì)提高公司整體運(yùn)作效率和增強(qiáng)抗風(fēng)險(xiǎn)能力起到了較好的效果。

（10）印章管理控制：公司及下屬分支機(jī)構(gòu)均制定有《印章管理制度》，對(duì)各類(lèi)印章的保管和使用制定了責(zé)任條款，并嚴(yán)格執(zhí)行印章使用的審批流程，印章使用得到管理。

（四）內(nèi)部監(jiān)督

公司**負(fù)責(zé)對(duì)**、**及其他高管人員的履職情形及公司依法運(yùn)作情況進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)。

審計(jì)委員會(huì)是**的專(zhuān)門(mén)工作機(jī)構(gòu)，主要負(fù)責(zé)公司內(nèi)、外部審計(jì)的溝通、監(jiān)督和核查工作，確保董事會(huì)對(duì)經(jīng)理層的有效監(jiān)督。

公司內(nèi)審部負(fù)責(zé)對(duì)全公司及下屬各企業(yè)、部門(mén)的財(cái)務(wù)收支及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)、監(jiān)督，具體包括：負(fù)責(zé)審查各企業(yè)、部門(mén)經(jīng)理任職目標(biāo)和責(zé)任目標(biāo)完成情況；負(fù)責(zé)審查各企業(yè)、部門(mén)的財(cái)務(wù)賬目和會(huì)計(jì)報(bào)表；負(fù)責(zé)對(duì)經(jīng)理人員、財(cái)會(huì)人員進(jìn)行離任審計(jì)；負(fù)責(zé)對(duì)有關(guān)合作項(xiàng)目和合作單位的財(cái)務(wù)審計(jì)；協(xié)助各有關(guān)企業(yè)、部門(mén)進(jìn)行財(cái)務(wù)清理、整頓、提高。通過(guò)審計(jì)、監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的缺陷和不足，詳細(xì)分析問(wèn)題的性質(zhì)和產(chǎn)生的原因，提出整改方案并監(jiān)督落實(shí)，并以適當(dāng)?shù)姆绞郊皶r(shí)報(bào)告董事會(huì)。另外，公司還經(jīng)常通過(guò)開(kāi)展部門(mén)間自查、互查、抽查、紀(jì)律大檢查等方式，強(qiáng)化制度的執(zhí)行和效果驗(yàn)證；通過(guò)組織培訓(xùn)學(xué)習(xí)、普法宣傳等，提高員工特別是董監(jiān)高的守法意識(shí)，依法經(jīng)營(yíng)；通過(guò)深入推進(jìn)公司治理專(zhuān)項(xiàng)活動(dòng)、防止大股東占用資金自查等活動(dòng)，完善內(nèi)部控制，提升公司治理水平。

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一、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)收費(fèi)分析

我們從注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展的歷程上看，存在著不同的審計(jì)模式，如果按照這些不同的審計(jì)模式進(jìn)行劃分，可以將其劃分為賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段、內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段以及風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段。實(shí)踐表明，內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)信息質(zhì)量之間存在著很大的相關(guān)性，也可以說(shuō)內(nèi)部控制制度越健全，那么財(cái)務(wù)信息量表現(xiàn)的就會(huì)越有效果。同時(shí)，如果財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)誤與舞弊的可能性小，那么財(cái)務(wù)信息質(zhì)量就會(huì)越高，其審計(jì)測(cè)試的范圍也會(huì)得到相應(yīng)程度上的縮小；反之，則會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息質(zhì)量差，審計(jì)測(cè)試范圍會(huì)不斷增加。為此，如果處于內(nèi)控審計(jì)階段，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行一定的評(píng)估，并在評(píng)估以后，展開(kāi)程序設(shè)計(jì)與審計(jì)范圍的制定工作，從而獲取更多的審計(jì)證據(jù)。

事實(shí)上，內(nèi)部控制審計(jì)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受相應(yīng)的委托，設(shè)計(jì)特定的基準(zhǔn)日內(nèi)部控制，同時(shí)還包括正在運(yùn)行的項(xiàng)目審計(jì)工作的實(shí)施。目前，伴隨內(nèi)部控制的不斷發(fā)展，它已經(jīng)從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)測(cè)試方式演變成了一種獨(dú)立的審計(jì)業(yè)務(wù)。并且，在社會(huì)需求不斷增長(zhǎng)之下，審計(jì)工作得到了一定的發(fā)展。在社會(huì)中，審計(jì)所承擔(dān)的角色所在也是一種滿(mǎn)足社會(huì)發(fā)展需求的體現(xiàn)。從微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看，審計(jì)需求必須要滿(mǎn)足其購(gòu)買(mǎi)意愿與支付能力才能夠算是完整的審計(jì)。如果僅僅存在需求，缺少支付能力，那么與現(xiàn)實(shí)的審計(jì)需求就會(huì)有很大的區(qū)別，也無(wú)法形成現(xiàn)實(shí)的審計(jì)需求。也就是說(shuō)，供給與需求之間存在著相互影響的關(guān)系，只有當(dāng)審計(jì)服務(wù)者有能力支付，并且愿意支付，那么才能夠形成真正的審計(jì)供給。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的關(guān)鍵因素所在分析

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的關(guān)鍵因素有很多，如：會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在以及政府部門(mén)的監(jiān)督等等。

（一）會(huì)計(jì)師事務(wù)所

要保證審計(jì)收費(fèi)的合理性，那么對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所方面有一定的要求。

首先，要將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有機(jī)的結(jié)合起來(lái)。在我國(guó)，內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)定，內(nèi)部控制審計(jì)完全可以單獨(dú)的去執(zhí)行，同時(shí)，也可以與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)合后執(zhí)行，那么可以看出，兩種審計(jì)工作有相同的地方也有不同的地方，它們各自有各自的側(cè)重點(diǎn)，但是，兩種設(shè)審計(jì)結(jié)果是可以相互利用、相互支持的，為此，如果在正常的工作當(dāng)中有效結(jié)合這兩種審計(jì)方法，那么就會(huì)在一定程度上減少工作量，大大提高審計(jì)的效率。

其次，要注意風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，同時(shí)還要關(guān)注其復(fù)雜性的存在。在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)工作中，其主要側(cè)重評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)。有調(diào)查表明，會(huì)計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為，缺少傳統(tǒng)的、完整的業(yè)務(wù)流程公司要遠(yuǎn)遠(yuǎn)比具有完成業(yè)務(wù)流程的公司內(nèi)部控制工作與流程復(fù)雜的多，并且審計(jì)的難度也比較大，同時(shí)，審計(jì)收費(fèi)也會(huì)比較高。為此，在評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的過(guò)程中，應(yīng)該注重內(nèi)部控制審計(jì)的復(fù)雜性，對(duì)于業(yè)務(wù)相關(guān)的可能存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行一定的識(shí)別與鑒別，并做好防范風(fēng)險(xiǎn)的準(zhǔn)備，做好風(fēng)險(xiǎn)控制與處理的工作。

（二）政府監(jiān)管部門(mén)的監(jiān)督

影響財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)收費(fèi)的因素還有政府監(jiān)管部門(mén)的監(jiān)督。那么在監(jiān)管的過(guò)程中也需要遵循一定的原則，即：

1、披露制度建立的原則

雖然，當(dāng)前的內(nèi)部控制審計(jì)已經(jīng)開(kāi)始強(qiáng)制實(shí)施，但是，監(jiān)管部門(mén)并沒(méi)有制定相應(yīng)的披露制度。披露制度的建立，要求上市公司要將內(nèi)部審計(jì)收費(fèi)的數(shù)額以及報(bào)酬形式相向社會(huì)公開(kāi)，這樣一來(lái)，不僅能夠?qū)ι鐣?huì)上所存在的披露行為進(jìn)行一定的規(guī)范，還可以為日后的研究提供一定的數(shù)據(jù)，更能夠?qū)碚撗芯孔龀鲇行У闹笇?dǎo)。

2、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)控制收費(fèi)制定相應(yīng)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

在市場(chǎng)中，市場(chǎng)對(duì)控制審計(jì)定價(jià)有著主導(dǎo)的作用，但是，并不意味著政府對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所收費(fèi)管理權(quán)利的取消。對(duì)我國(guó)而言，內(nèi)部控制審計(jì)工作剛剛起步，在很多方面還很欠缺，其相應(yīng)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定更是不夠完善，為此，還需要政府對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)收費(fèi)做出相應(yīng)的指導(dǎo)。為此，政府在知道的過(guò)程中，也需要制定相應(yīng)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，用標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)收費(fèi)，以避免出現(xiàn)舞弊與不公平競(jìng)爭(zhēng)的行為。

三、結(jié)束語(yǔ)

本文主要針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的分析，對(duì)其關(guān)鍵因素等也做了相應(yīng)的分析，明確了影響財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的因素有很多，本文主要針對(duì)其中主要的三個(gè)因素進(jìn)行了闡述，即：會(huì)計(jì)事務(wù)所、政府監(jiān)管部門(mén)以及存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這三大因素可以說(shuō)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)有很大的影響，如果這三大影響因素不能夠得到有效的發(fā)展，那么必將會(huì)導(dǎo)致公司出現(xiàn)舞弊的現(xiàn)象與行為，這不僅給公司經(jīng)濟(jì)效益上帶來(lái)極大的損失，還給社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展設(shè)置了一定的障礙，為此，必須要高度重視財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)工作。

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一、引言

2007 年，美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)公開(kāi)了第5 號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)》，準(zhǔn)則規(guī)定了內(nèi)部控制審計(jì)程序以及內(nèi)部控制的方法，準(zhǔn)則還表示要盡量在導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)之前找出內(nèi)部控制的重大缺陷。2008 年，財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范要求在深市和滬市上市的公司應(yīng)對(duì)本公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，并且公開(kāi)披露企業(yè)年度的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，需聘請(qǐng)具有專(zhuān)業(yè)資質(zhì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制有效性的審計(jì)活動(dòng)。2014 年，財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)了《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21 號(hào)——年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告構(gòu)成要素，需要披露的主要內(nèi)容及相關(guān)要求。

被出具非標(biāo)準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)的上市公司數(shù)量自2011 年以來(lái)逐年遞減，且所占百分比也在逐年降低，然而被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型的上市公司數(shù)量自2011 年以來(lái)卻逐年增加，且所占百分比也逐年增加。本文選取了2013 年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告均為非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的代表企業(yè)華銳風(fēng)電，以及內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告為非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)但財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的代表企業(yè)上海家化進(jìn)行案例分析，旨在探究?jī)?nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)的影響。

二、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告披露現(xiàn)狀分析

（一）2011—2013 年上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)匯總

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公布數(shù)據(jù)，截止2014 年4月30 日，共有40 家證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為來(lái)自深市與滬市的2 534 家上市公司出具了2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告，在這些財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中，包含有2 450 份標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留的審計(jì)意見(jiàn)，57 份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)，22 份保留意見(jiàn)，以及5 份無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。見(jiàn)表（1）。

與此同時(shí)，截至2014 年4 月30 日，共有40 證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為來(lái)自深市與滬市的1 141家上市公司出具了2013 年年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。在這一千多份的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，有1 096 份是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，35 份是帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)，9 份否定意見(jiàn)，以及1 份無(wú)法表示意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。見(jiàn)表（2）。

（二）2011—2013 年上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)匯總

（三）2011—2013 年被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)匯總

同時(shí)被出具非標(biāo)準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)和非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的上市公司2011 年沒(méi)有，2012年只有6 家，在2013 年卻達(dá)到了21 家。

（四）非標(biāo)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增加原因分析

（1）內(nèi)部控制缺陷造成影響逐漸增大。近年來(lái)內(nèi)部控制的相關(guān)法規(guī)細(xì)則不斷頒布出來(lái)，從框架結(jié)構(gòu)到具體內(nèi)容不斷細(xì)化。尤其是在2014 年最新的《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21號(hào)——年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告構(gòu)成要素，說(shuō)明了需披露的內(nèi)容及要求，并且還提供了可供注冊(cè)會(huì)計(jì)師參考的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告模板。因此，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)向著更加規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化的方向發(fā)展。

（2）審計(jì)意見(jiàn)的客觀性進(jìn)一步提高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)方面的專(zhuān)業(yè)性越來(lái)越高，經(jīng)驗(yàn)越來(lái)越豐富，同時(shí)職業(yè)道德也有所提高，敢于披露被審計(jì)單位內(nèi)部控制的缺陷。

（3）企業(yè)內(nèi)部控制重視程度提高。認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)發(fā)展的重要性，積極接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)，并在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中披露，提出解決問(wèn)題的可行性計(jì)劃和方案。

三、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)表案例分析

（一）案例背景

華銳風(fēng)電科技股份有限公司是一家以風(fēng)電為主的新能源企業(yè)，主要進(jìn)行不同風(fēng)電機(jī)組的研發(fā)、制造和銷(xiāo)售。華銳風(fēng)電公司在2013 年度被同時(shí)出具了非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。其中，內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為否定意見(jiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)為保留意見(jiàn)。上海家化聯(lián)合股份有限公司是我國(guó)化妝品行業(yè)中第一家上市企業(yè)，產(chǎn)品覆蓋化妝品、家居護(hù)理用品等，擁有國(guó)際水準(zhǔn)研發(fā)以及廣大的消費(fèi)市場(chǎng)。上海家化2013 年年度審計(jì)報(bào)告中，內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為否定意見(jiàn)，但財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)卻為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

（二）案例分析

1. 華銳風(fēng)電

（1）華銳風(fēng)電公司未能對(duì)實(shí)物資產(chǎn)實(shí)行有效控制，在對(duì)2013 年年末的存貨進(jìn)行了全面清查后，發(fā)現(xiàn)了賬實(shí)不符的情況，實(shí)物相比較賬面金額，存在126 853.54 萬(wàn)元的短缺。由于公司對(duì)于存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果尚未核對(duì)完成，因此，在尚未獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法實(shí)施必要審計(jì)程序，從而對(duì)于盤(pán)點(diǎn)結(jié)果以及由此所影響的存貨、資產(chǎn)減值損失、管理費(fèi)用等會(huì)計(jì)科目無(wú)法確認(rèn)。并且在對(duì)應(yīng)付賬款進(jìn)行函證時(shí)，發(fā)現(xiàn)了較多往來(lái)不符的情形，在該情形下注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無(wú)法實(shí)施替代程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（2）華銳風(fēng)電公司2013 年年末在其母公司財(cái)務(wù)報(bào)表上確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)32 924.13 萬(wàn)元。但在此之前華銳風(fēng)電已連續(xù)兩年出現(xiàn)虧損。其中母公司在 2012 年與2013 年分別取得利潤(rùn)總額為-71 011.26萬(wàn)元和-331 244.50 萬(wàn)元。因?qū)θA銳風(fēng)電公司未來(lái)的盈利情況不確定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無(wú)法確定這一事項(xiàng)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響是否恰當(dāng)。

（3）華銳風(fēng)電公司于2013 年 5 月、 以及2014年 1 月分別收到來(lái)自中國(guó)證監(jiān)會(huì)的兩封《立案調(diào)查通知書(shū)》，證監(jiān)會(huì)決定開(kāi)始對(duì)華銳風(fēng)電公司進(jìn)行立案調(diào)查。截至到審計(jì)報(bào)告簽發(fā)日，證監(jiān)會(huì)的相關(guān)調(diào)查工作仍未結(jié)束，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法判斷調(diào)查結(jié)論可能對(duì)華銳風(fēng)電公司財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響。

2. 上海家化

（1）由于上海家化并沒(méi)有披露與吳江市黎里滬江日用化學(xué)品廠的關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)，并且于2013 年11 月收到了來(lái)自中國(guó)證監(jiān)會(huì)的《行政監(jiān)管措施決定書(shū)》，認(rèn)定上海家化在2009 年至2013 年與滬江日化發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易違反了相關(guān)的法律法規(guī)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，上海家化對(duì)關(guān)聯(lián)交易未能進(jìn)行有效控制，并且由于關(guān)聯(lián)方交易的未能及時(shí)識(shí)別會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表中與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的數(shù)據(jù)的完整性以及準(zhǔn)確性，導(dǎo)致內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的失效。雖然上海家化在2013 年12 月表示對(duì)上述缺陷已進(jìn)行了整改，但因?yàn)檫\(yùn)行時(shí)間不長(zhǎng)，因此不能認(rèn)定整改有效。

（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為上海家化在2013 年以前及之后與代加工廠發(fā)生的委托加工交易在會(huì)計(jì)處理方法上不一致，由此認(rèn)定部分上海家化子公司并未建立銷(xiāo)售返利以及運(yùn)輸費(fèi)等有關(guān)的內(nèi)部控制。這一缺陷會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及銷(xiāo)售費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用等相關(guān)交易的完整性、準(zhǔn)確性以及截止性產(chǎn)生偏差，因此認(rèn)定相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)失效。

（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)在2013 年12 月31 日的財(cái)務(wù)報(bào)表中，財(cái)務(wù)人員將本應(yīng)計(jì)入其他應(yīng)付款科目的費(fèi)用計(jì)入了應(yīng)付賬款科目，影響到財(cái)務(wù)報(bào)表多個(gè)會(huì)計(jì)科目的準(zhǔn)確性，因此認(rèn)為上海家化的財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)不夠，造成會(huì)計(jì)處理的差錯(cuò)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師說(shuō)明在2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響。因此，否定的內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)并未對(duì)上海家化2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)產(chǎn)生影響。然而在華銳風(fēng)電內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中看出，由于對(duì)存貨等實(shí)物資產(chǎn)缺乏有效的內(nèi)部控制，導(dǎo)致了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中保留意見(jiàn)事項(xiàng)一、二對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中的“存貨”“應(yīng)收賬款”“資產(chǎn)減值損失”“管理費(fèi)用”“銷(xiāo)售費(fèi)用”等會(huì)計(jì)科目產(chǎn)生重大影響，這些重大缺陷都是屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層次產(chǎn)生的。因此可以看出，內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)關(guān)系緊密，內(nèi)部控制財(cái)務(wù)報(bào)表層次的缺陷會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)產(chǎn)生重大影響。

四、結(jié)論

華銳風(fēng)電公司與上海家化公司2013 年度的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告均被出具了否定的意見(jiàn)，華銳風(fēng)電被出具的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告是保留意見(jiàn)，上海家化被出具的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告卻是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。本文分析，只有當(dāng)內(nèi)部控制出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表層次缺陷時(shí)，才會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響，從而引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的出現(xiàn)。在關(guān)注非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，應(yīng)注意報(bào)告中所涉及的缺陷是否為財(cái)務(wù)報(bào)表層次的缺陷，如果是則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)影響大；如果否則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)影響較小。另外，即使企業(yè)當(dāng)年被出具了非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)，并且內(nèi)部控制缺陷為非財(cái)務(wù)報(bào)表層次，但由于其所具有的滯后性，仍然有可能會(huì)影響到以后年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)。

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篇12

2012年3月21日—3月27日，滬深兩市共有43家上市公司披露了2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。從內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告類(lèi)型看，只有1家上市公司（新華制藥）被信永中和出具了否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。而該公司2011年年報(bào)審計(jì)被信永中和出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

二、筆者觀點(diǎn)

眾所周知，若是企業(yè)報(bào)表數(shù)據(jù)經(jīng)審計(jì)后真實(shí)完整就被被出具無(wú)保留意見(jiàn)，但是并不能保證企業(yè)的內(nèi)部控制是健全且執(zhí)行有效地，反之，若是內(nèi)部控制制度經(jīng)過(guò)審計(jì)被發(fā)現(xiàn)有重大缺陷，那么該缺陷就對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表上的相關(guān)項(xiàng)目會(huì)存在一定影響，即財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)不能得到標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

因此，許多人對(duì)此次出具的兩個(gè)報(bào)告意見(jiàn)頗有爭(zhēng)議。筆者認(rèn)為此次信永中和對(duì)新華制藥內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告出具否定意見(jiàn)和對(duì)新華制藥2011年年報(bào)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)是符合實(shí)際的。

三、相關(guān)分析

（一）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告出具否定意見(jiàn)理由及相關(guān)分析

1、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的目的

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》強(qiáng)調(diào)，內(nèi)部控制審計(jì)的目的是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)， 并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。可見(jiàn)，內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告層次的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表意見(jiàn)。

2、新華制藥2011年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告否定意見(jiàn)理由

信永中和認(rèn)為，新華制藥內(nèi)控存在兩個(gè)重大缺陷。

其一，新華制藥子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶(hù)授信，使得授信額度過(guò)大。

其二，醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對(duì)客戶(hù)授信額度不大于客戶(hù)注冊(cè)資本，但醫(yī)貿(mào)公司在實(shí)際執(zhí)行中，對(duì)部分客戶(hù)超出客戶(hù)注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況。

3、相關(guān)分析

從這次信永中和出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告否定意見(jiàn)的解釋來(lái)看，該內(nèi)部控制失效主要原因在于授信制度的不完善，導(dǎo)致對(duì)欣康祺醫(yī)藥授信額度過(guò)大。企業(yè)會(huì)產(chǎn)生大筆質(zhì)量不高的應(yīng)收賬款。若企業(yè)按照相關(guān)規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響是巨大的。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)理由及分析

1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中內(nèi)部控制測(cè)試的目的

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解和測(cè)試內(nèi)部控制的目的是評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中的控制風(fēng)險(xiǎn)要素，進(jìn)而確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，最終支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)意見(jiàn)。相應(yīng)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不對(duì)外報(bào)告內(nèi)部控制的情況，除非內(nèi)部控制影響到對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。

2、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的條件

按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了新華制藥股份有限公司2011 年12 月31 日的財(cái)務(wù)狀況以及2011年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

3、相關(guān)分析

由于條件有限，我們暫時(shí)認(rèn)為已查出的內(nèi)部控制缺陷涉及到的相關(guān)認(rèn)定之外的認(rèn)定都是真實(shí)完整的。

現(xiàn)在只分析之前認(rèn)為的高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目，應(yīng)收賬款。上述重大缺陷使得新華制藥對(duì)山東欣康祺醫(yī)藥有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“欣康祺醫(yī)藥”）及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項(xiàng)6，073萬(wàn)元，同時(shí)，因欣康祺醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，很有可能使新華制藥遭受較大經(jīng)濟(jì)損失。

查閱報(bào)告我們可以發(fā)現(xiàn)新華制藥在2011年年報(bào)中已經(jīng)合理考慮到會(huì)因?yàn)樾揽奠麽t(yī)藥遭受損失，并已經(jīng)計(jì)提了80%的壞賬準(zhǔn)備。之前對(duì)管理層會(huì)作假的疑慮也就可以暫時(shí)消除。

（三）兩種報(bào)告兩種意見(jiàn)關(guān)聯(lián)性分析

從以上分析我們可以得出，內(nèi)部控制存在缺陷，可能會(huì)對(duì)相關(guān)認(rèn)定產(chǎn)生影響，但是在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要保持職業(yè)的審慎態(tài)度，運(yùn)用適當(dāng)?shù)貙徲?jì)方法可以合理保證審計(jì)意見(jiàn)的合理。因此也就證實(shí)了筆者之前的觀點(diǎn)此次信永中和對(duì)新華制藥2011年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告出具否定意見(jiàn)和對(duì)新華制藥2011年年報(bào)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)是沒(méi)有問(wèn)題。

四、進(jìn)一步思考

一個(gè)公司的內(nèi)部控制缺陷往往不是短時(shí)間存在的，據(jù)筆者調(diào)查至少?gòu)?001年以來(lái)，信永中和就成為新華制藥的審計(jì)機(jī)構(gòu)，且一直為新華制藥出具內(nèi)部控制審核報(bào)告及2011年的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中有規(guī)定，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中通常不對(duì)外披露內(nèi)部控制的情況， 除非是內(nèi)部控制影響到對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。 CPA以管理建議書(shū)的方式向管理層或治理層報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，但CPA 沒(méi)有義務(wù)專(zhuān)門(mén)實(shí)施審計(jì)程序，以發(fā)現(xiàn)和報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷。該規(guī)定可以解釋注冊(cè)會(huì)計(jì)師為什么沒(méi)有在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)披露新華制藥存在的情況。

新華制藥之前是通過(guò)信永中和出具了內(nèi)部控制審核報(bào)告。審核報(bào)告意見(jiàn)的保證程度是低于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)，但是并是不代表保證程度就一定很低。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要通過(guò)實(shí)施一定的程序保證內(nèi)部控制在所有重大方面保持與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的有效地控制。而新華制藥在授信方面的內(nèi)部控制制度明顯達(dá)不到此要求，故筆者認(rèn)為信用中和在以往的內(nèi)部控制審核報(bào)告中的意見(jiàn)是欠妥的。

五、結(jié)論

筆者通過(guò)多方面分析認(rèn)為信永中和在本年度對(duì)新華制藥出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)合理。但是結(jié)合內(nèi)部控制缺陷的時(shí)間特點(diǎn)即持續(xù)時(shí)間較長(zhǎng)且考慮到欣康祺醫(yī)藥已連續(xù)多年是新華制藥的重要客戶(hù)，筆者認(rèn)為信永中和應(yīng)該可以在更早的時(shí)候發(fā)現(xiàn)新華制藥在授信制度上的缺陷，并予以適當(dāng)?shù)靥幚怼?/p>

參考文獻(xiàn)：

篇13

（二）文獻(xiàn)回顧

以SOX法案的頒布實(shí)施為分界點(diǎn)，美國(guó)內(nèi)部控制相關(guān)研究可以分為2002年之前和2002年之后兩個(gè)階段。2002年之前，相關(guān)文獻(xiàn)主要集中于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審核的研究，只有少數(shù)研究關(guān)注內(nèi)部控制審計(jì)，主要研究結(jié)論認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)將提高審計(jì)的成本卻無(wú)助于財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的提高（Hermanson,2000）；2002年以后，隨著SOX法案的實(shí)施，更多的研究開(kāi)始關(guān)注內(nèi)部控制審計(jì)，出現(xiàn)了大量的實(shí)證研究，其研究?jī)?nèi)容主要基于內(nèi)部控制缺陷，具體包括內(nèi)部控制缺陷發(fā)現(xiàn)和報(bào)告（Ashbaugh等,2007;Rice和David,2012）、內(nèi)部控制缺陷對(duì)審計(jì)成本的影響（Raghunandan和Rama，2006）及對(duì)信息質(zhì)量的影響等（AshBaugh-Skaifeetal.，2008）。中國(guó)內(nèi)部控制的研究則可以分為2006年之前和2006年之后兩個(gè)階段。2006年以前，由于中國(guó)監(jiān)管部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)鑒證尚無(wú)強(qiáng)制性規(guī)定，大量研究集中于內(nèi)部控制信息披露，專(zhuān)門(mén)研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)鑒證報(bào)告的文獻(xiàn)較少，但是很多文獻(xiàn)都提出上市公司內(nèi)部控制審計(jì)或?qū)徍说谋匾裕愱P(guān)亭和張少華，2003；張立民等，2003）。2006年以后，隨著上交所和深交所《上市公司內(nèi)部控制指引》的頒布，尤其是2008年《基本規(guī)范》的頒布，大量研究開(kāi)始關(guān)注內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，且均發(fā)現(xiàn)上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告存在較多的問(wèn)題，如審計(jì)意見(jiàn)表述方式不一致、審核依據(jù)不統(tǒng)一等（袁敏，2008；何芹，2012）。與國(guó)外研究相似，實(shí)證研究方面主要關(guān)注內(nèi)部控制缺陷對(duì)審計(jì)成本及其信息質(zhì)量的影響等（張宜霞，2011；田高良等，2011）。同時(shí)較多的研究開(kāi)始關(guān)注內(nèi)部控制鑒證的理論問(wèn)題，內(nèi)容包括鑒證目標(biāo)、鑒證范圍、鑒證標(biāo)準(zhǔn)等諸多方面（劉明輝，2010；李明輝和張艷，2010）。但是這些研究都是將內(nèi)部控制鑒證報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同等看待，并沒(méi)有考慮二者之間存在的差異，未就內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證實(shí)施情況進(jìn)行實(shí)證分析。

（三）比較分析

由此可見(jiàn)，美中內(nèi)部控制審計(jì)鑒證政策的發(fā)展具有較強(qiáng)的相似性，都經(jīng)歷了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、審核和審計(jì)等不同階段，但是在具體執(zhí)行過(guò)程中，又存在較多的差異，美國(guó)僅要求大型公司和中型公司實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，而對(duì)小型公司則沒(méi)有內(nèi)部控制審計(jì)的要求，也沒(méi)有要求實(shí)施內(nèi)部控制鑒證或評(píng)價(jià)。然而，中國(guó)對(duì)主板和中小板上市公司的要求是實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，而對(duì)創(chuàng)業(yè)板的要求則是內(nèi)部控制鑒證。那么，內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證的差異是什么？?jī)?nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證執(zhí)行情況又是如何呢？這些問(wèn)題還有待進(jìn)一步探討。同時(shí)，通過(guò)國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn)回顧可以發(fā)現(xiàn)，雖然大量研究關(guān)注內(nèi)部控制審計(jì)及其鑒證，但是均將內(nèi)部控制鑒證報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同等看待，二者之間的差異還有待進(jìn)一步考察，且有關(guān)內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施現(xiàn)狀的研究較少。因此，本文將在比較內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)政策要求差異的基礎(chǔ)上，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證的實(shí)施現(xiàn)狀進(jìn)行實(shí)證分析。

二、內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)政策要求之比較分析

（一）內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制

審計(jì)概念范疇的比較根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》中的規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證對(duì)象信息提出結(jié)論，以增強(qiáng)除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對(duì)鑒證對(duì)象信息信任程度的業(yè)務(wù)。鑒證業(yè)務(wù)包括審計(jì)業(yè)務(wù)、審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。具體到內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)，根據(jù)中國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的規(guī)定，內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)截至特定日期企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。因此，內(nèi)部控制審計(jì)屬于審計(jì)業(yè)務(wù)的范疇。然而，根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號(hào)——?dú)v史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》（下文簡(jiǎn)稱(chēng)《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》），注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)屬于其它鑒證業(yè)務(wù)，因此，內(nèi)部控制鑒證屬于其他鑒證業(yè)務(wù)范疇。具體關(guān)系可以通過(guò)圖1予以說(shuō)明。

（二）內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制

審計(jì)所適用行為規(guī)范的比較從所適用的行為規(guī)范來(lái)看，內(nèi)部控制鑒證和內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)該遵循的行為規(guī)范既有相同之處，也存在差異。從圖1可以看出，內(nèi)部控制鑒證和內(nèi)部控制審計(jì)都屬于鑒證業(yè)務(wù)，因此二者都應(yīng)當(dāng)遵循《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，還應(yīng)當(dāng)遵守中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則，因此，內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制鑒證應(yīng)當(dāng)共同遵循的準(zhǔn)則是《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范》和《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)——會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》（下文簡(jiǎn)稱(chēng)《質(zhì)量控制準(zhǔn)則》）。但是，與內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)不同的是，內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)還必須遵循《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（下文簡(jiǎn)稱(chēng)《審計(jì)指引》）的規(guī)定，而內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)則遵循《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的規(guī)定，并參照《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定執(zhí)行，同時(shí)根據(jù)《基本規(guī)范》和《配套指引》的要求，可以選擇性遵循《審計(jì)指引》的要求執(zhí)行。內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證所適用的行為規(guī)范如表5所示。

（三）內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制

審計(jì)主體及對(duì)象的比較首先，從內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)主體上看，二者主體相同。與《配套指引》鼓勵(lì)上市公司實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表與內(nèi)部控制整合審計(jì)的要求相一致，三個(gè)板塊《運(yùn)作指引》中也均要求上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行年度審計(jì)的同時(shí)，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)或者鑒證，并出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告或鑒證報(bào)告。可以看出，無(wú)論是內(nèi)部控制審計(jì)還是內(nèi)部控制鑒證，均鼓勵(lì)上市公司聘請(qǐng)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施內(nèi)部控制鑒證與審計(jì)。然而，從內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)象上看，二者存在差異。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)分為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)和直接報(bào)告業(yè)務(wù)。在基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)中，責(zé)任方對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量，鑒證對(duì)象信息以責(zé)任方認(rèn)定的形式為預(yù)期使用者獲取。在直接報(bào)告業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行評(píng)價(jià)或計(jì)量，或者從責(zé)任方獲取對(duì)鑒證對(duì)象評(píng)價(jià)或計(jì)量的認(rèn)定，而該認(rèn)定無(wú)法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過(guò)閱讀鑒證報(bào)告獲取鑒證對(duì)象信息。具體到內(nèi)部控制鑒證和內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)中，從理論上來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制鑒證和內(nèi)部控制審計(jì)可以是基于責(zé)任方認(rèn)定的鑒證或?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)，也可以是直接報(bào)告業(yè)務(wù)。在實(shí)務(wù)中，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)按照《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》執(zhí)行的同時(shí)，參照《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定執(zhí)行。根據(jù)《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定，在內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)特定日期與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行審核，并發(fā)表審核意見(jiàn)。因此，從政策要求及注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)務(wù)來(lái)看，內(nèi)部控制鑒證是對(duì)管理層有關(guān)內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定發(fā)表意見(jiàn)，而內(nèi)部控制審計(jì)是直接對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表意見(jiàn)。但是從最終目的上看，都是對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。同時(shí)，與《配套指引》一致，《主板指引》和《中小板指引》均要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并披露注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，但是《創(chuàng)業(yè)板指引》只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性發(fā)表鑒證意見(jiàn)，并沒(méi)有提及對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的關(guān)注。內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)主體及對(duì)象的比較如表6所示。

（四）內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)保證程度和風(fēng)險(xiǎn)的比較

鑒證業(yè)務(wù)的保證程度分為合理保證和有限保證。合理保證鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。有限保證鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。根據(jù)《審計(jì)指引》的規(guī)定，內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)屬于合理保證的鑒證業(yè)務(wù)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，對(duì)內(nèi)部控制提供高水平保證，在審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制采用積極方式提出結(jié)論。根據(jù)《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的規(guī)定，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的保證程度根據(jù)具體情況確定，可能是有限保證也可能是合理保證。在有限保證的內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)中，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將鑒證風(fēng)險(xiǎn)降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，對(duì)鑒證后的內(nèi)部控制提供低于高水平的保證，在鑒證報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制采用消極方式提出結(jié)論。而進(jìn)一步根據(jù)《指導(dǎo)意見(jiàn)》第四條的規(guī)定“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，關(guān)注內(nèi)部控制的固有限制，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，將審核風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平”，從這里看，內(nèi)部控制鑒證要求提供有限保證，業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較低。內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證保證程度及風(fēng)險(xiǎn)的比較如表7所示。

（五）內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制

審計(jì)實(shí)施頻率和報(bào)告的比較首先，從內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)目前政策規(guī)定的實(shí)施頻率上看，《主板指引》對(duì)上市公司的要求與配套指引一致，上市公司每年都要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性實(shí)施審計(jì)；《中小板指引》的規(guī)定是上市公司至少每?jī)赡暌髸?huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行一次審計(jì)；《創(chuàng)業(yè)板指引》的規(guī)定是上市公司至少每?jī)赡暌髸?huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行一次鑒證。其次，從內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容上看，其差異主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：首先，報(bào)告標(biāo)題不同。根據(jù)《審計(jì)指引》的要求，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題是“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”，根據(jù)《指導(dǎo)意見(jiàn)》的要求，審核報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一規(guī)范為“內(nèi)部控制審核報(bào)告”，而再根據(jù)《創(chuàng)業(yè)板指引》的要求，內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的標(biāo)題是“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”。其次，報(bào)告意見(jiàn)存在差異。從意見(jiàn)類(lèi)型上看，《審計(jì)指引》指出內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)包括無(wú)保留意見(jiàn)、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)；《指導(dǎo)意見(jiàn)》則指出內(nèi)部控制鑒證意見(jiàn)包括無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和無(wú)法表示意見(jiàn)。同時(shí)，報(bào)告段落不同。在內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)中，如果審計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中注意到被審計(jì)單位非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，還需要對(duì)其注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷進(jìn)行說(shuō)明；而內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)則無(wú)此要求。內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施頻率與報(bào)告的比較如表8所示。

（六）其他方面的比較

由于內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)概念范疇、適用行為規(guī)范等方面的差異，尤其是因?yàn)閮?nèi)部控制鑒證保證程度與風(fēng)險(xiǎn)低于內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)還存在其他方面的差異：（1）證據(jù)收集程序要求不同。由于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降低的要求比審計(jì)業(yè)務(wù)低，因此，與審計(jì)業(yè)務(wù)相比，鑒證業(yè)務(wù)在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍等方面是有意識(shí)地加以限制的。（2）證據(jù)數(shù)量要求不同。審計(jì)業(yè)務(wù)所需證據(jù)的數(shù)量較多，鑒證業(yè)務(wù)所需證據(jù)的數(shù)量較少。（3）審計(jì)師的責(zé)任不同。內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)中，審計(jì)師所需承擔(dān)的責(zé)任也更高。（4）業(yè)務(wù)收費(fèi)不同。根據(jù)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)收費(fèi)管理辦法》（2010）的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要是根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)大小、繁簡(jiǎn)程度等確定服務(wù)收費(fèi)高低，因此審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)比鑒證業(yè)務(wù)收費(fèi)更高。

三、內(nèi)部控制鑒證與內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施現(xiàn)狀

（一）主板上市公司強(qiáng)制內(nèi)部控制審計(jì)具體分析

1.2012年和2013年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露狀況2012年主板上市公司中911家披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，披露比例為64.38%；2013年主板上市公司中1090家披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，披露比例為75.91%。2013年主板公司內(nèi)部控制審計(jì)的比例明顯高于2012年。如表9所示。可以看出，大部分公司能夠滿(mǎn)足一年出具一次內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的要求，且2013年相比2012年有較大幅度的提高，但是仍然有一定比例的公司難以滿(mǎn)足“每年都要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性實(shí)施審計(jì)”的規(guī)定。2.內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性分析2006年以后，有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性的研究大量涌現(xiàn)，并且發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性存在的問(wèn)題包括審計(jì)依據(jù)不統(tǒng)一、審計(jì)報(bào)告名稱(chēng)不一致、業(yè)務(wù)類(lèi)型有差別等方面（袁敏，2008）；隨著《基本規(guī)范》和《配套指引》的實(shí)施和完善，上市公司內(nèi)部控制報(bào)告也在不斷規(guī)范（何芹，2012）。我們對(duì)2012年至2013年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，這兩年的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性較好，但是仍然有個(gè)別公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性存在問(wèn)題，包括報(bào)告名稱(chēng)、審核依據(jù)及語(yǔ)言表述等，如表10所示。

（二）創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)部控制

鑒證具體分析1.2012年至2013年內(nèi)部控制鑒證概況根據(jù)《創(chuàng)業(yè)板指引》的要求，創(chuàng)業(yè)板上市公司應(yīng)當(dāng)至少兩年實(shí)施一次內(nèi)部控制鑒證，至2012年12月31日，上市的創(chuàng)業(yè)板公司共355家，82家公司2012年和2013年連續(xù)兩年披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，占比23.10%；328家公司能滿(mǎn)足兩年披露1次內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的要求，占比92.39%；27家公司連續(xù)兩年均未披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，占比7.61%。可以看出，創(chuàng)業(yè)板公司披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告大多數(shù)能夠?yàn)榱藵M(mǎn)足兩年實(shí)施一次內(nèi)部控制鑒證的監(jiān)管需要，但是自愿每年實(shí)施內(nèi)部控制鑒證的公司并不多，而且即使在監(jiān)管層要求內(nèi)部控制鑒證的背景下，仍有少數(shù)公司不能按照要求披露甚至不披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告。2012年與2013年創(chuàng)業(yè)板公司內(nèi)部控制鑒證概況如表11所示。2.內(nèi)部控制鑒證報(bào)告信息規(guī)范性與主板公司相比較，創(chuàng)業(yè)板公司內(nèi)部控制鑒證報(bào)告信息規(guī)范性較差，還存在較多的問(wèn)題，具體如下：（1）鑒證依據(jù)。與內(nèi)部控制審計(jì)歸屬審計(jì)業(yè)務(wù)不同，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)屬于其它鑒證業(yè)務(wù)，其鑒證依據(jù)是《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》，在實(shí)務(wù)中同時(shí)參照《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定執(zhí)行。但是從創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制鑒證報(bào)告看，鑒證依據(jù)卻存在非常大的差異，除了《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》以外，還主要有：《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》。（2）鑒證報(bào)告名稱(chēng)。根據(jù)《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》及《創(chuàng)業(yè)板指引》的要求，創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的名稱(chēng)應(yīng)統(tǒng)一為“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”，但是從2009年至2013年創(chuàng)業(yè)板公司披露的內(nèi)部控制鑒證報(bào)告看，大多數(shù)公司都符合規(guī)范的要求，但也存在其他的一些報(bào)告名稱(chēng)，具體有：內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告、內(nèi)部控制審核報(bào)告、內(nèi)部控制專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告、內(nèi)部控制專(zhuān)項(xiàng)鑒證報(bào)告、內(nèi)部控制制度報(bào)告。（3）鑒證業(yè)務(wù)類(lèi)型。根據(jù)《其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》和《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)是基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)，但從實(shí)際情況看，創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的引言段中既有將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)作為直接報(bào)告業(yè)務(wù)，又有將其作為基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)；但是鑒證報(bào)告意見(jiàn)段又主要是針對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表鑒證意見(jiàn)，即將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)作為直接報(bào)告業(yè)務(wù)對(duì)待，但是具體范圍卻存在不同的界定，既有針對(duì)所有內(nèi)部控制發(fā)表意見(jiàn)，又有僅針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表意見(jiàn)。（4）鑒證保證程度。根據(jù)《指導(dǎo)意見(jiàn)》的規(guī)定，內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)合理保證的要求并未明確，但是從實(shí)際情況看，創(chuàng)業(yè)板內(nèi)部控制鑒證則主要提供的是合理保證。內(nèi)部控制鑒證報(bào)告信息披露規(guī)范性歸納如表12所示。

（三）進(jìn)一步分析

通過(guò)對(duì)主板公司內(nèi)部控制審計(jì)和創(chuàng)業(yè)板公司內(nèi)部控制鑒證實(shí)施現(xiàn)狀的比較，我們可以發(fā)現(xiàn)，從內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制鑒證的實(shí)施意愿上看，大部分主板公司能夠滿(mǎn)足一年出具一次內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的要求，但是仍然有一定比例的公司難以滿(mǎn)足每年審計(jì)一次內(nèi)部控制的規(guī)定；雖然大部分創(chuàng)業(yè)板公司能夠滿(mǎn)足兩年出具一次內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的要求，但是總體來(lái)說(shuō)內(nèi)部控制鑒證的意愿相對(duì)較低。同時(shí)，從內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的規(guī)范性來(lái)看，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告較為規(guī)范，個(gè)別公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告規(guī)范性存在問(wèn)題；而內(nèi)部控制鑒證報(bào)告存在的問(wèn)題則明顯較多，具體體現(xiàn)在鑒證依據(jù)、鑒證報(bào)告名稱(chēng)、鑒證業(yè)務(wù)類(lèi)型及鑒證保證程度等方面。