引論：我們?yōu)槟砹?3篇經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)涵上的關(guān)系

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)存在著區(qū)別,二者在內(nèi)涵上存在著必然的關(guān)系。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的子類,多數(shù)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生,當(dāng)被審單位的經(jīng)營(yíng)規(guī)模越大,業(yè)務(wù)量越多,管理人員缺乏正直感和工作人員內(nèi)部控制制度薄弱勢(shì)時(shí),錯(cuò)弊的出現(xiàn)可能性就越大,從而就會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響,進(jìn)一步會(huì)影響審計(jì)人員審計(jì)工作的質(zhì)量,形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)形成原因上的關(guān)系

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)客觀因素受企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)而產(chǎn)生影響,從而影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),是現(xiàn)代審計(jì)首先要對(duì)企業(yè)內(nèi)部環(huán)境進(jìn)行評(píng)估的理由,其主觀因素生成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)所造成的不良社會(huì)影響廣泛,對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)帶來(lái)的損害也更大。但在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)生成諸多因素中,這類因素具有明顯可控性。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)形成的因素也會(huì)對(duì)審計(jì)活動(dòng)產(chǎn)生影響,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中的有關(guān)因素企業(yè)是無(wú)法把握,但其對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有著較大影響,且這樣的風(fēng)險(xiǎn)大多是市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn),是無(wú)法分散的風(fēng)險(xiǎn)。在評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)程中有必要考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)因素。

三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)在重要性水平上的關(guān)系

審計(jì)重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度,這一程度在特定環(huán)境下可能影響使用者的判斷或決策,判斷一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)重要與否,通常視其在會(huì)計(jì)報(bào)表使用者所做決策的影響程度而定。在審計(jì)工作中,審計(jì)人員應(yīng)考慮導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的原因,并評(píng)估各類交易,賬戶余額及認(rèn)定層次的重要性,確定一個(gè)可接受的重要性水平,以便確定進(jìn)一步的審計(jì)程序的性質(zhì),時(shí)間,范圍,將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。重要性水平越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的水平就越低。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的這種反向關(guān)系,并不意味著審計(jì)人員可以無(wú)限制地高估重要性水平,重要性水平估計(jì)過(guò)高,會(huì)導(dǎo)致審計(jì)測(cè)試不充分,可能造成對(duì)重大的誤報(bào)失察而易于得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論,使審計(jì)人員陷入法律訴訟,重要性水平估計(jì)過(guò)低,會(huì)導(dǎo)致審計(jì)測(cè)試過(guò)量,審計(jì)成本過(guò)大,審計(jì)效率降低。審計(jì)人員應(yīng)從會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度出發(fā),保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,合理估計(jì)重要性水平。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)源于被審單位實(shí)現(xiàn)目標(biāo)和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況,事項(xiàng),環(huán)境和行動(dòng),或源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)和戰(zhàn)略。不同企業(yè)可能面臨著不同的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),這就取決于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的性質(zhì),所處行業(yè),外部監(jiān)管環(huán)境,企業(yè)的規(guī)模和復(fù)雜程度。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在重要性方面存在著相當(dāng)緊密關(guān)系。企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中,面臨著許多的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),這些因素都將直接影響重要性水平的高低,最終將影響審計(jì)人員在審計(jì)工作中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的水平。

四、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系

審計(jì)新準(zhǔn)則引入了重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的概念,將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型重構(gòu)為:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)整體化分為來(lái)自被審計(jì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)和來(lái)自審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)兩大部分,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是既有聯(lián)系又相互區(qū)別的兩個(gè)概念。企業(yè)所處行業(yè),經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)及其他外部環(huán)境的影響是企業(yè)在運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中不可避免的產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)主要原因。為了達(dá)到目的,除進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)以外,企業(yè)還可能采取粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的行為,產(chǎn)生企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)就不可避免產(chǎn)生。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)范圍比重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)更廣,重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),將來(lái)自于被審計(jì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn):控制風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)和將管理人員舞弊等原來(lái)不屬于控制風(fēng)險(xiǎn)和固有風(fēng)險(xiǎn)的因素全部囊括在內(nèi)。審計(jì)人員了解被審單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)有助于識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),多數(shù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果,從而影響財(cái)務(wù)報(bào)表,導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)模型中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)又是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要組成部分,從而經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步發(fā)展形成為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述,只有通過(guò)企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境、產(chǎn)品、經(jīng)營(yíng)模式及其產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的分析,才能在把握企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí),在源頭和宏觀上分析和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)誤,進(jìn)而把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)過(guò)程中,審計(jì)人員對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估審計(jì),并以此獲得重要性水平。從審計(jì)的目標(biāo)來(lái)看,它是為了消除財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)誤,增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表的可信性。

篇2

我國(guó)學(xué)者在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)定價(jià)研究上取得的結(jié)論不一致，究其原因，可能與研究設(shè)計(jì)與樣本選擇有關(guān)，尤其是一些研究沒(méi)有充分考慮我國(guó)特有的制度背景和法律環(huán)境以及審計(jì)市場(chǎng)特點(diǎn)，從而導(dǎo)致結(jié)論可能存在偏差。本文以注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受業(yè)務(wù)委托時(shí)評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作為被審計(jì)單位審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的衡量，考慮低價(jià)攬客的影響，探究影響審計(jì)定價(jià)的直接風(fēng)險(xiǎn)因子。

2 研究設(shè)計(jì)

2.1 提出假設(shè)

風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，并將識(shí)別和評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以歸為以下六個(gè)方面：一、宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這類風(fēng)險(xiǎn)主要對(duì)應(yīng)的是行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素風(fēng)險(xiǎn)；二、公司治理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這類風(fēng)險(xiǎn)主要源自于所有權(quán)結(jié)構(gòu)、治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)等；三、會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)；四、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，這類風(fēng)險(xiǎn)與被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)有關(guān)；五、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這類風(fēng)險(xiǎn)由財(cái)務(wù)績(jī)效的衡量和評(píng)價(jià)產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；六、內(nèi)部控制產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用的規(guī)定比較嚴(yán)格，加上個(gè)人精力的限制，本文暫不研究第三和第六類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)定價(jià)的影響。

理論上說(shuō)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，會(huì)計(jì)師事務(wù)所收取的審計(jì)費(fèi)用越高。從需求方來(lái)說(shuō)，被審單位為了達(dá)到盈余管理或者盈余操作的目的，公司往往有動(dòng)機(jī)通過(guò)支付較高的審計(jì)費(fèi)用來(lái)購(gòu)買審計(jì)意見(jiàn)，從而盈余管理程度越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，審計(jì)費(fèi)用可能越高。從供給方即外部獨(dú)立的審計(jì)師來(lái)看，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)定價(jià)的途徑有兩個(gè)是：一是審計(jì)師通過(guò)增加審計(jì)投入來(lái)控制風(fēng)險(xiǎn)；另一個(gè)是審計(jì)師通過(guò)收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)的方式彌補(bǔ)未來(lái)可能的損失。這兩種途徑的結(jié)果都是增加審計(jì)費(fèi)用。

據(jù)此提出本文的以下幾個(gè)假設(shè)：

假設(shè)1：審計(jì)定價(jià)與宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)呈正相關(guān)關(guān)系。

假設(shè)2：審計(jì)定價(jià)與公司治理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)呈正相關(guān)關(guān)系。

假設(shè)3：審計(jì)定價(jià)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)呈正相關(guān)關(guān)系。

假設(shè)4：審計(jì)定價(jià)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)呈正相關(guān)關(guān)系。

2.2 研究設(shè)計(jì)

本文采用《上市公司行業(yè)分類指引》中的13個(gè)行業(yè)，設(shè)置啞變量作為行業(yè)考慮因素；本文選取是否被ST作為監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)的衡量；將董事會(huì)的獨(dú)立性作為考察公司治理結(jié)構(gòu)的指標(biāo)；以應(yīng)收賬款和存貨占總資產(chǎn)的比例作為經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的替代變量，選取了資產(chǎn)負(fù)債率、凈資產(chǎn)收益率和營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)率三個(gè)指標(biāo)作為影響管理層壓力的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)。此外，本文在研究模型中加入了影響審計(jì)定價(jià)的其他變量：（1）審計(jì)規(guī)模。（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模（3）上一年度審計(jì)意見(jiàn)類型。（4）年度。

本文建立的模型如下：

模型（1）

模型（2）

模型（3）

模型（4）

2.3 數(shù)據(jù)選取

本文的樣本期間涵蓋了2007——2011年五年，樣本為發(fā)行A股的在深滬兩市上市的全部公司，不包涵金融類上市公司、部分?jǐn)?shù)據(jù)缺失、數(shù)據(jù)無(wú)法獲取的上市公司。審計(jì)相關(guān)的數(shù)據(jù)通過(guò)CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)中提取，其余數(shù)據(jù)來(lái)自于銳思數(shù)據(jù)庫(kù)。為了控制變更會(huì)計(jì)師事務(wù)對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響，研究數(shù)據(jù)是研究期間未變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司。由表3-2可知，最終研究的樣本總量為2115家上市公司。

3 實(shí)證結(jié)果

由表4-1——變量的描述統(tǒng)計(jì)可知，各公司間審計(jì)費(fèi)用的數(shù)額相差比較大，最大值為945萬(wàn)元，最小值為10萬(wàn)元。樣本中由四大審計(jì)的公司每年有16家，占總樣本的3.78%，但是四大審計(jì)收費(fèi)總額占總審計(jì)收費(fèi)的比例每年均在13%以上，說(shuō)明四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所收取的審計(jì)費(fèi)用高于國(guó)內(nèi)所。風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例，各上市公司間存在較大的差異，尤其是存貨占總資產(chǎn)的比例，最高值為0.94，最低值為0。公司治理結(jié)構(gòu)方面也存在差異，獨(dú)立董事占董事會(huì)人數(shù)的最高比例是67%，最低比例為0.08，說(shuō)明由公司治理帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的差異也是存在的。

方差膨脹因子越大，表明解釋變量之間的多重共線越嚴(yán)重。方差膨脹因子越接近于1，多重共線性越弱。如表4-2可知，每個(gè)變量的方差膨脹因子接近于1，說(shuō)明多重共線性比較弱。

表4-3顯示了模型（1）的回歸結(jié)果。方程的F值為498.93，在1%水平上顯著。調(diào)整R方為0.58，說(shuō)明構(gòu)建的線性模型的擬合度較好。從表中可以看出代表宏觀風(fēng)險(xiǎn)的Industry和ST均通過(guò)了顯著性檢驗(yàn)，均在1%的水平上顯著，且ST的系數(shù)顯著為正，說(shuō)明被證監(jiān)會(huì)特別處理的公司有較高的審計(jì)費(fèi)用。回歸結(jié)果表明證監(jiān)會(huì)的特別處理向會(huì)計(jì)師事務(wù)所傳遞了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高的信號(hào)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)提高審計(jì)收費(fèi)作出回應(yīng)。審計(jì)意見(jiàn)類型的系數(shù)為正，且在0.01的水平上顯著，說(shuō)明如果上一年度被出具非標(biāo)審計(jì)意見(jiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在第二年有傾向收取更高的審計(jì)費(fèi)用。Size的系數(shù)顯著為正，表明公司規(guī)模越大，審計(jì)費(fèi)用越高，符合預(yù)期。Big的系數(shù)顯著為正，表明在其他條件一定的情況下，相對(duì)于非四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所，四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所收取更高的審計(jì)費(fèi)用，符合大會(huì)計(jì)師事務(wù)所有動(dòng)力提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)（DeAnglo，1981）。此外，Year和Industry的系數(shù)顯著為正，說(shuō)明年份和行業(yè)類型會(huì)顯著影響審計(jì)費(fèi)用。由于選取的兩個(gè)代表宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的變量均通過(guò)了顯著性檢驗(yàn)，且符號(hào)符合預(yù)期，所以我們認(rèn)為假設(shè)1得證，即審計(jì)定價(jià)與宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)呈正相關(guān)關(guān)系。

表4-4是模型（2）的回歸結(jié)果。結(jié)果表明Director的系數(shù)顯著為負(fù)，說(shuō)明公司董事的數(shù)量越多，公司治理的風(fēng)險(xiǎn)越小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越小，進(jìn)而降低了審計(jì)收費(fèi)。但是IDirector的符號(hào)與預(yù)期相反，說(shuō)明獨(dú)立董事比例的增加雖然可能增強(qiáng)董事的獨(dú)立性，使公司治理效果更佳，但是它并沒(méi)有降低審計(jì)收費(fèi)。究其原因，可能如劉華（2007）所說(shuō)，更高獨(dú)立性的董事更可能去監(jiān)管管理層，更可能要求聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師，也更可能擴(kuò)大審計(jì)范圍，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)費(fèi)用上升。綜上，假設(shè)2得證。控制變量的回歸結(jié)果同模型（1）回歸結(jié)果，具體分析見(jiàn)模型（1）回歸結(jié)果的分析。

表4-5是模型（3）的回歸結(jié)果。代表風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的Receivable（應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)的比例）的指標(biāo)的系數(shù)顯著為正，表明應(yīng)收賬款占的比例越高，會(huì)計(jì)師收取的審計(jì)費(fèi)用越高，假設(shè)3得證。但是Inventory沒(méi)有通過(guò)顯著性檢驗(yàn)，說(shuō)明存貨占總資產(chǎn)的比重不會(huì)顯著影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所定價(jià)決策。控制變量的回歸結(jié)果同模型（1）回歸結(jié)果，具體分析見(jiàn)模型（1）回歸結(jié)果的分析。

表4-6是模型（4）的回歸結(jié)果。結(jié)果表明衡量財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的3個(gè)主要變量均沒(méi)有通過(guò)顯著性檢驗(yàn)，假設(shè)4沒(méi)有得到證明。控制變量的回歸結(jié)果同模型（1）回歸結(jié)果，具體分析見(jiàn)模型（1）回歸結(jié)果的分析。

4 結(jié)語(yǔ)

本文通過(guò)2007——2011年滬深兩市上市公司的研究，對(duì)我國(guó)上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)定價(jià)的關(guān)系進(jìn)行了實(shí)證分析。得出的結(jié)論主要有以下幾點(diǎn)：

（1）作為公司宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的替代變量ST與審計(jì)費(fèi)用顯著正相關(guān)。這表明上市公司被進(jìn)行特別處理，更容易引起監(jiān)管者的注意，從而增大宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，被ST的公司會(huì)給會(huì)計(jì)師事務(wù)所傳遞財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，甚至不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)。財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而增大審計(jì)費(fèi)用。

（2）應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)的比例與審計(jì)費(fèi)用顯著正相關(guān)。應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)的比重過(guò)高，資金周轉(zhuǎn)會(huì)出現(xiàn)困難，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)增大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大，進(jìn)而增大審計(jì)費(fèi)用。

（3）董事規(guī)模與審計(jì)費(fèi)用顯著正相關(guān)。目前大部分國(guó)家的治理準(zhǔn)則都把董事會(huì)作為公司治理的核心，而董事會(huì)治理效率高低關(guān)鍵在于董事會(huì)的特征（董事會(huì)的規(guī)模和獨(dú)立董事的比例）。從上面的分析可以得知，董事會(huì)規(guī)模越大，公司治理效率越高，越有利于降低審計(jì)費(fèi)用；而獨(dú)立董事比例越高，越有可能要求高質(zhì)量的審計(jì)，因而會(huì)提高審計(jì)費(fèi)用。

（4）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)費(fèi)用不顯著相關(guān)。

研究結(jié)果還表明，上一年度審計(jì)意見(jiàn)類型為非標(biāo)審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)相應(yīng)的增加審計(jì)收費(fèi)；公司規(guī)模越大，審計(jì)費(fèi)用越高；會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模越大，審計(jì)費(fèi)用越高。

綜上得，本文研究的注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受業(yè)務(wù)委托時(shí)評(píng)估的四類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中，宏觀審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、公司治理審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)定價(jià)相關(guān)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)定價(jià)不相關(guān)。

參考文獻(xiàn)：

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篇3

文章編號(hào)：1009—0118（2012）10—0206—02

近十多年來(lái)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗或者因管理層舞弊造成破產(chǎn)倒閉的事件劇增，投資者和貸款人蒙受重大損失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因而被指控未能及時(shí)揭示或報(bào)告這些問(wèn)題，并被要求賠償有關(guān)損失。探討審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系意義重大。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)及成因

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。也就是說(shuō)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在和主觀努力的結(jié)合——客觀存在可以通過(guò)主觀努力去調(diào)節(jié)，但主觀努力又受成本效益原則的約束。

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)

我們認(rèn)為，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概括地表示為察覺(jué)出重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，只是最狹義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)本身具有更廣泛的涵義，我們可以從三個(gè)層次上來(lái)說(shuō)明：

1、固有風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)是指在考慮相關(guān)的內(nèi)部控制之前，某類交易、賬戶余額或披露的某一認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)（該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能是重大的）可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)受到企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)因素的影響，如何管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)、容易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，容易遭受損失或被挪用的資產(chǎn)等導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。

2、控制風(fēng)險(xiǎn)。控制風(fēng)險(xiǎn)是指某類交易、賬戶余額或披露的某一認(rèn)定發(fā)生錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能是重大的，但沒(méi)有被內(nèi)部控制及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾下的可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)同樣受到內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯(cuò)報(bào)，內(nèi)部控制未能防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的風(fēng)險(xiǎn)。

3、報(bào)告（評(píng)價(jià)）風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)評(píng)價(jià)是對(duì)被審計(jì)者履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、管理責(zé)任情況發(fā)表的綜合評(píng)價(jià)，涉及被審計(jì)者的切身利益，任何不實(shí)或不當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)，都可能會(huì)引起審計(jì)行政訴訟。一是對(duì)非評(píng)價(jià)審計(jì)事項(xiàng)不應(yīng)評(píng)價(jià)而評(píng)價(jià)。二是對(duì)審計(jì)過(guò)程中未涉及的具體事項(xiàng)不應(yīng)評(píng)價(jià)而評(píng)價(jià)。因?yàn)殡m在審計(jì)范圍之內(nèi)，但未獲取相關(guān)證據(jù)。三是對(duì)審計(jì)證據(jù)不足的審計(jì)事項(xiàng)不應(yīng)評(píng)價(jià)而評(píng)價(jià)。四是用詞不妥的審計(jì)評(píng)價(jià)。但更多的是囿于各種原因，報(bào)告定性模糊、問(wèn)題含混，語(yǔ)言似是而非、欲說(shuō)還休；結(jié)論模棱兩可，不知所云。“訴訟爆炸”就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任加重的主要表現(xiàn)形式。

（二）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因

在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性及重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。

1、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)的可能性。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)，且獨(dú)立存在于財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)中。認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)又可進(jìn)一點(diǎn)細(xì)分為固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。某些類別的交易、賬戶余額和披露及其認(rèn)定，固定風(fēng)險(xiǎn)較高。例如，復(fù)雜的計(jì)算比簡(jiǎn)單更可能出錯(cuò)；技術(shù)進(jìn)步可能導(dǎo)致某項(xiàng)產(chǎn)品陳舊，進(jìn)而導(dǎo)致存貨易于發(fā)生高估錯(cuò)報(bào)（計(jì)價(jià)認(rèn)定）。被審計(jì)單位及其環(huán)境中的某些因素還可能與多個(gè)甚至所有類別的交易、賬戶余額和披露有關(guān)，進(jìn)而影響多個(gè)認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)。這些因素包括維持經(jīng)營(yíng)的資金匱乏、被審計(jì)單位處于夕陽(yáng)行業(yè)等。控制風(fēng)險(xiǎn)取決于與財(cái)務(wù)報(bào)表編制有關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性。由于控制的固有局限性，某種程度的控制風(fēng)險(xiǎn)始終存在。

2、檢查風(fēng)險(xiǎn)。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指如果存在某一錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能是重大的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平而實(shí)施程序后沒(méi)有發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。檢查風(fēng)險(xiǎn)取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。由于汎會(huì)計(jì)師通常并不對(duì)所有的交易、賬戶余額和披露進(jìn)行檢查，以及其他原因，檢查風(fēng)險(xiǎn)不可能降低為零。

二、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)及成因

對(duì)企業(yè)管理人員來(lái)說(shuō)，風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)重要的全球性問(wèn)題，特別財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)在財(cái)務(wù)管理過(guò)程中必須面對(duì)的一個(gè)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題，金融環(huán)境的變化顯著地影響企業(yè)的控制環(huán)境。以前的理論是對(duì)國(guó)外的本地市場(chǎng)提供供給或利用國(guó)外的自然資源。現(xiàn)在，對(duì)外直接投資將在全世界范圍內(nèi)的企業(yè)聯(lián)系起來(lái)，每一個(gè)國(guó)家的資本市場(chǎng)都已成為國(guó)際資本市場(chǎng)的一部分，外部環(huán)境的變化加大了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)

1、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的客觀性。企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)不以人的意志為轉(zhuǎn)移而客觀存在。企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)面臨的較為重要的一種風(fēng)險(xiǎn)，其風(fēng)險(xiǎn)的形成既有企業(yè)外部法律和經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的影響，又有企業(yè)內(nèi)部機(jī)制和管理中存在先天不足所導(dǎo)致的。并且這些都是不以人的意志為轉(zhuǎn)移而客觀存在的。

2、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的多樣性。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的多樣性主要受三個(gè)方面的影響，首先受企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境多樣化的影響，企業(yè)不僅要面對(duì)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，而且要面對(duì)國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，不僅要面對(duì)傳統(tǒng)產(chǎn)品市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)，而且要面對(duì)高科技產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，這種多樣化的經(jīng)營(yíng)環(huán)境必然會(huì)給企業(yè)造成多樣性的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)影響，其次受企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程多樣化的影響，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)不是簡(jiǎn)單的一個(gè)環(huán)節(jié)，而是一個(gè)連續(xù)不斷的過(guò)程，每一個(gè)過(guò)程中的失誤都可能形成財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，再次財(cái)務(wù)行為多樣化的影響，企業(yè)財(cái)務(wù)行為方式包括籌資、投資、資金使用、資金回收、利潤(rùn)分配等，在這些環(huán)節(jié)，不管哪一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問(wèn)題，都可能形成財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的全面性。企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的全過(guò)程并體現(xiàn)在多種財(cái)務(wù)關(guān)系上。企業(yè)承包從籌資到投資、平時(shí)的現(xiàn)金流量運(yùn)作、企業(yè)的對(duì)外擔(dān)保、企業(yè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)這些日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都離不開(kāi)財(cái)務(wù)管理，而這些由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)不當(dāng)或客觀原因都可能給企業(yè)帶來(lái)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)貫穿于企業(yè)的一切經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中。

4、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的不確定性。自動(dòng)化程序和控制可能降低了發(fā)生無(wú)意錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，但是并沒(méi)有消除個(gè)人凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)，如某些高級(jí)管理人員可能篡改自動(dòng)過(guò)入總分賬和財(cái)務(wù)報(bào)告的數(shù)據(jù)金額。當(dāng)被審計(jì)單位運(yùn)用信息技術(shù)進(jìn)行數(shù)據(jù)的傳遞時(shí)，發(fā)生篡改可能不會(huì)留下痕跡或證據(jù)。

（二）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的成因

1、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。目標(biāo)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的指針。企業(yè)管理層或治理層一般會(huì)根據(jù)經(jīng)營(yíng)面臨的外部環(huán)境和內(nèi)部各種因素，制定合理可行的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。隨著外部環(huán)境的變化，企業(yè)應(yīng)對(duì)目標(biāo)和戰(zhàn)略做出相應(yīng)的調(diào)整。例如，企業(yè)當(dāng)前的目標(biāo)是在某一特定期間內(nèi)進(jìn)入某一新的海外市場(chǎng)，企業(yè)選擇的戰(zhàn)略是在當(dāng)?shù)爻闪⒑腺Y公司。但是，成立合資公司可能會(huì)帶來(lái)很多的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，例如，企業(yè)如何與當(dāng)?shù)睾腺Y方在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、企業(yè)文化等各方面協(xié)調(diào)，如何在合資公司中獲得控制權(quán)或共同控制權(quán)，當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)情況是否會(huì)發(fā)生變化，當(dāng)?shù)貙?duì)合資公司的稅收和外匯管理方面的政策是否穩(wěn)定等問(wèn)題，而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。不同的企業(yè)可能面臨不同的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，不能隨環(huán)境的變化而做出相應(yīng)的調(diào)整固然可能產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。但是，調(diào)整的過(guò)程也可能導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。例如，為應(yīng)對(duì)消者需求的變化，企業(yè)開(kāi)發(fā)了新產(chǎn)品。但是，開(kāi)發(fā)的新產(chǎn)品可能會(huì)產(chǎn)生開(kāi)發(fā)失敗的風(fēng)險(xiǎn)；即使開(kāi)發(fā)成功，市場(chǎng)需求可能沒(méi)有充分開(kāi)發(fā)，從而產(chǎn)生產(chǎn)品營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)；產(chǎn)品的缺陷還可能導(dǎo)致企業(yè)遭受聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)和承擔(dān)產(chǎn)品賠償責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。多數(shù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終都會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果，從而影響財(cái)務(wù)報(bào)表。例如，企業(yè)合并導(dǎo)致銀行客戶群減少，使銀行信貸風(fēng)險(xiǎn)集中，由此產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)可能增加與貸款計(jì)價(jià)認(rèn)定有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。同樣的風(fēng)險(xiǎn)，在經(jīng)濟(jì)緊縮時(shí)，可能具有更為長(zhǎng)期的后果，進(jìn)而可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)。

3、企業(yè)收益分配政策缺乏科學(xué)性。企業(yè)在不同成長(zhǎng)與發(fā)展階段所采用的股利政策不同。其分配方法的選擇會(huì)影響投資者對(duì)企業(yè)狀況的判斷和企業(yè)的聲譽(yù)，從而影響企業(yè)資金的來(lái)源，也可能影響企業(yè)潛在投資者的投資決策。例如，采用剩余股利政策說(shuō)明企業(yè)處于初創(chuàng)階段，此時(shí)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)高，有投資需求且融資能力差。另外，企業(yè)的利潤(rùn)分配政策如果缺乏控制制度，不結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，不進(jìn)行科學(xué)的分配決策，必將影響企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)，從而形成間接的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的基本類型

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源包括：因短期內(nèi)不能履行財(cái)務(wù)義務(wù)（比如向供貨商、辦公場(chǎng)所的出租人或雇員付款而產(chǎn)生的流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)；因未獲得貨款而產(chǎn)生的信用風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)消費(fèi)者的可分配收入產(chǎn)生影響，并導(dǎo)致與諸如零售商、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商或制造商的交易惡化的利率風(fēng)險(xiǎn)；以及投資項(xiàng)目在項(xiàng)目期內(nèi)的現(xiàn)金流和折現(xiàn)率的通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)。此外還包括匯率風(fēng)險(xiǎn)，即海外投資的預(yù)期現(xiàn)金流受到匯率波動(dòng)的不利影響，以及借款人的融資風(fēng)險(xiǎn)。還包括因在市場(chǎng)上投機(jī)或套期產(chǎn)生的衍生工具風(fēng)險(xiǎn)。例如，為了用低于當(dāng)時(shí)的通行價(jià)格的價(jià)格購(gòu)買某商品而購(gòu)買期貨。

簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，一個(gè)企業(yè)所面臨的最顯而易見(jiàn)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。主要的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)是由金融市場(chǎng)價(jià)格變化而產(chǎn)生的，如匯率風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、商品價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)和股票價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)。但主要財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)包括但不限于市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)其他相關(guān)的重要財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)如上所說(shuō)，包括信用風(fēng)險(xiǎn)和流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)。

三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的聯(lián)系

某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，進(jìn)而影響多項(xiàng)認(rèn)定。例如，在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的國(guó)家和地區(qū)開(kāi)展業(yè)務(wù)、資產(chǎn)的流動(dòng)性出現(xiàn)問(wèn)題、重要客戶流失、融資能力受到限制等，可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師地被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮。又如，管理層缺乏誠(chéng)信或承受異常的壓力可能引發(fā)舞弊風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)。

（二）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的區(qū)別

編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告直接導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)，侵占資產(chǎn)通常伴隨著虛假或誤導(dǎo)性的文件記錄。因此，對(duì)能夠?qū)е仑?cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生生大錯(cuò)報(bào)的舞弊，無(wú)論是編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，還是侵占資產(chǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)合理保證能夠予以發(fā)現(xiàn)，這是實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)的內(nèi)在要求，也是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的價(jià)值所在。但另一方面，由于審計(jì)的固有限制，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)計(jì)劃和執(zhí)行了審計(jì)工作，也不可避免地存在財(cái)務(wù)報(bào)表中的某些重大錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。特別是，如果被審計(jì)單位管理層精心策劃和掩蓋舞弊行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師盡管完全按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，有時(shí)還是不能發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)重大舞弊行為。

（三）針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的應(yīng)對(duì)措施

如果認(rèn)為評(píng)估的認(rèn)定是特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。例如，如果認(rèn)為管理層面臨實(shí)現(xiàn)盈利指標(biāo)的壓力而可能提前確認(rèn)收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)詢證函時(shí)不僅應(yīng)當(dāng)考慮函證應(yīng)收賬款的賬戶余額，還應(yīng)當(dāng)考慮詢證銷售協(xié)議的細(xì)節(jié)條款（如交費(fèi)、結(jié)算及退貨條款）；注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可考慮在實(shí)施函證的基礎(chǔ)上針對(duì)銷售協(xié)議及其變動(dòng)情況詢問(wèn)被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員。如果針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序僅為實(shí)質(zhì)性程序，這些程序應(yīng)當(dāng)包括細(xì)節(jié)測(cè)試，或?qū)⒓?xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序結(jié)合使用，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

1、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。為了從被審計(jì)單位高層次的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)中識(shí)別出經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)，審計(jì)項(xiàng)目組通常需要了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。例如，被審計(jì)單位制定了一個(gè)通過(guò)增加毛利來(lái)改善盈利善的總目標(biāo)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解與提高售價(jià)和降低成本相關(guān)的上體目標(biāo)和行動(dòng)措施，如通過(guò)從國(guó)外新供應(yīng)商購(gòu)貨的方式降低原材料成本。

篇4

本文將審計(jì)作為公司的外部治理的一個(gè)有機(jī)組成部分，公司治理的外部治理機(jī)制包括市場(chǎng)機(jī)制，而審計(jì)師的審計(jì)工作及其審計(jì)工作的產(chǎn)出——審計(jì)報(bào)告，都可以看做審計(jì)產(chǎn)品。如果將審計(jì)市場(chǎng)看做市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的一個(gè)子市場(chǎng)，那么以產(chǎn)品生產(chǎn)者的視角來(lái)看待審計(jì)生產(chǎn)者的風(fēng)險(xiǎn)，就會(huì)更加清楚。作為審計(jì)市場(chǎng)的供給者，由于產(chǎn)品的質(zhì)量方面的問(wèn)題所產(chǎn)生的消費(fèi)者索賠等經(jīng)濟(jì)損失，應(yīng)當(dāng)是審計(jì)這種生產(chǎn)活動(dòng)所產(chǎn)生的主要風(fēng)險(xiǎn)。這樣，我們可以認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量達(dá)不到要求所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)我們稱之為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I；同時(shí)，由于審計(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的，與審計(jì)質(zhì)量無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)損失的可能性，也應(yīng)當(dāng)包含在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之中，這些風(fēng)險(xiǎn)我們稱之為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)II。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I與DeAngelo（1981）的關(guān)于審計(jì)質(zhì)量的定義（審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)審計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)信息存在錯(cuò)漏并報(bào)告這種錯(cuò)漏的聯(lián)合概率，審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)信息的錯(cuò)漏的能力和自身的獨(dú)立性相關(guān)聯(lián)）有一定的關(guān)聯(lián)性，即不符合審計(jì)質(zhì)量要求的審計(jì)產(chǎn)品就有可能產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，這就與AICPA的定義基本一致。在由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)定價(jià)時(shí)是從審計(jì)成本和經(jīng)濟(jì)后果方面全面考慮的，因此不少文章在考察審計(jì)定價(jià)時(shí)，主要側(cè)重于第一種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念。在Houston et al.（1999），Hsueh Ju Chen，et al（2006）等人的文章中稱為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（audit risk），與未發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)相關(guān)。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)II在有的文章中被稱為契約風(fēng)險(xiǎn)（Larry E.Rittenberg et al.，2005）；在有的文章中被稱為剩余審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和非法律風(fēng)險(xiǎn)（R，W，Houston et al.，2005）；有的文章中稱為非審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（Houston et al.，1999，與重大錯(cuò)報(bào)不相關(guān)）；在Hsueh Ju Chen，et al.（2006）文章中稱為商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)（business risk），和個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)（personal risk）。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)II合起來(lái)應(yīng)該對(duì)應(yīng)的是損失可能論，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I對(duì)應(yīng)意見(jiàn)不當(dāng)論。

朱小平、葉友（2003）認(rèn)為目前審計(jì)界正處于一方面仍然大量使用制度基礎(chǔ)審計(jì)，另一方面逐漸從制度基礎(chǔ)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)過(guò)渡的時(shí)期。從發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)實(shí)踐來(lái)看，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)尚未完善，有關(guān)理論和模型尚未定型，從而需要人們進(jìn)一步的探索，一方面原有的理論體系尚未完善，另一方面新的理論體系尚未建立。這樣，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，尤其是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的概念的研究就顯得很有意義。

對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要因素的研究。從損失可能論來(lái)看，不少學(xué)者認(rèn)為我國(guó)當(dāng)前的主要的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并不是法律風(fēng)險(xiǎn)，而是監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)，理由是當(dāng)前的法律環(huán)境對(duì)審計(jì)師的責(zé)任追究并不到位；但同時(shí)，審計(jì)質(zhì)量卻具有一定的經(jīng)濟(jì)后果，審計(jì)師聲譽(yù)越高，“質(zhì)量溢價(jià)”越高（李連軍，2005），因此，對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管，或者對(duì)被審計(jì)對(duì)象的處罰可能會(huì)影響到審計(jì)師的聲譽(yù)，進(jìn)而會(huì)影響到審計(jì)師的審計(jì)定價(jià)。從意見(jiàn)不當(dāng)論來(lái)看，審計(jì)師的對(duì)于審計(jì)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估會(huì)影響到審計(jì)過(guò)程中的審計(jì)程序的實(shí)施，從而做出不當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。

Allen D.Blay，L.Dwight Sneathen，Tim Kizirian（2007）使用檔案數(shù)據(jù)研究了審計(jì)師對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)的初步評(píng)價(jià)對(duì)于審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)績(jī)效的相關(guān)性。研究結(jié)果表明，持續(xù)經(jīng)營(yíng)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)顯著相關(guān)。并且，舞弊風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)證據(jù)的影響完全受到RMM評(píng)價(jià)的傳導(dǎo)完全的媒介傳導(dǎo)，中度持續(xù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并不完全受到RMM的傳導(dǎo)。從這篇文章可以看到，舞弊風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)完全在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中得到反映，但是持續(xù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并沒(méi)有在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中得到完全的反映。

作為審計(jì)準(zhǔn)則中明確提到的具體的客戶業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)種類中，舞弊風(fēng)險(xiǎn)被認(rèn)為具有普遍的影響力（AICPA，1990；IAASB，2004a，d），影響到審計(jì)的許多地方。結(jié)合上面的文章，可以看到，舞弊風(fēng)險(xiǎn)是研究財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重要內(nèi)容。

國(guó)內(nèi)有文章通過(guò)調(diào)查問(wèn)卷數(shù)據(jù)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要素進(jìn)行了有價(jià)值的研究，例如陳力生等人（2005）的研究；吳溪（2007）則是通過(guò)對(duì)1999-2006年間中國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)生的72例財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)失敗案例進(jìn)行觀測(cè)，認(rèn)為監(jiān)管機(jī)構(gòu)在近年來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任認(rèn)定顯著區(qū)域緩和和穩(wěn)健。

通過(guò)上述文獻(xiàn)可以看出，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I直接取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I中與單位相關(guān)的是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)II則影響審計(jì)師對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的判斷。換句話說(shuō)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)I與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)II與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)聯(lián)。審計(jì)師聲譽(yù)、投資者監(jiān)督、法律環(huán)境通過(guò)對(duì)兩種風(fēng)險(xiǎn)的影響，最終影響重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的判斷和評(píng)價(jià)。

參考文獻(xiàn)：

[1]李爽，吳溪.監(jiān)管信號(hào)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)與審計(jì)定價(jià)：來(lái)自審計(jì)師變更的證據(jù)[J].審計(jì)研究，2004，1：13-18.

篇5

制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的重點(diǎn)明確,把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計(jì)對(duì)象,極大地提高了審計(jì)抽樣質(zhì)量。可以說(shuō),制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)在保證審計(jì)結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計(jì)工作效率,降低了審計(jì)成本,并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式要求審計(jì)人員的審計(jì)思維要跳出賬簿,跳出內(nèi)部控制。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式最顯著的特點(diǎn)是,它立足于對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)價(jià),并以此作為出發(fā)點(diǎn),制定審計(jì)策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計(jì)計(jì)劃,將風(fēng)險(xiǎn)考慮貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程。

二、新舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式的區(qū)別

(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn),形式上有所簡(jiǎn)化。會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)主要指戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),把戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)融入現(xiàn)代審計(jì)模型,可建立一個(gè)更全面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析框架。

(二)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是建立在“無(wú)利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)之上的,使得傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)方法不對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施評(píng)估程序,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)要求不是很高,使得不懂管理知識(shí)、行業(yè)知識(shí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以進(jìn)行審計(jì)工作。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”上,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的態(tài)度評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的有效性,并密切關(guān)注相互矛盾的審計(jì)證據(jù)以及對(duì)文件或管理當(dāng)局聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的主線始終是對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估與應(yīng)對(duì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不但要掌握一些常用分析工具,還必須要學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識(shí)和接受行業(yè)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)。

(三)審計(jì)起點(diǎn)不同

在舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中,固有風(fēng)險(xiǎn)是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí),某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法通過(guò)綜合評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序。

在新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中,通過(guò)綜合評(píng)估經(jīng)營(yíng)控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序,其審計(jì)起點(diǎn)為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。這種新模式的優(yōu)點(diǎn)是將審計(jì)的重心前移到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,這將有利于充分識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),因此,主要針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

(四)內(nèi)部控制要素不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行,保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整,發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與防止舞弊,保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵循,由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素?cái)U(kuò)充為五要素,即控制環(huán)境、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)和對(duì)控制活動(dòng)的監(jiān)督。

(五)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方式不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一種直接的方式,即直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手,間接地對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估,因?yàn)榻?jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大,也就是管理舞弊的可能性越大;并且從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)。此外,會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性評(píng)估也只有從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手,才能進(jìn)行正確的評(píng)估。

三、新舊審計(jì)體系審計(jì)模式比較分析的啟示

(一)依據(jù)增值服務(wù)合理提高審計(jì)收費(fèi)

改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不僅關(guān)注風(fēng)險(xiǎn),而且對(duì)舊的審計(jì)模式進(jìn)行了擴(kuò)展和延伸。依照改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求會(huì)增加事務(wù)所的審計(jì)成本,但在目前國(guó)內(nèi)各事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下直接提高審計(jì)收費(fèi)又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是,在審計(jì)過(guò)程中根據(jù)企業(yè)的不同情況調(diào)整審計(jì)程序,讓客戶感到他們獲得了審計(jì)以外的很多增值服務(wù)。此舉,不僅有助于新審計(jì)模式的順利實(shí)施,同時(shí),也保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。

(二)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)

根據(jù)改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,不僅要具備會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的專業(yè)知識(shí),還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、信息系統(tǒng)管理等現(xiàn)代企業(yè)管理方面的知識(shí),具備較高的風(fēng)險(xiǎn)分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采用復(fù)雜系統(tǒng)的認(rèn)知模式,從而了解、分析客戶風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程以及客戶控制風(fēng)險(xiǎn)的手段、方法。

(三)完善法律環(huán)境及監(jiān)管手段

從理論上來(lái)說(shuō),只要當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到可接受的低水平,不會(huì)導(dǎo)致巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失,就可以簽發(fā)審計(jì)報(bào)告了。這在法律風(fēng)險(xiǎn)較低時(shí)很容易產(chǎn)生審計(jì)師的道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟,一個(gè)成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師合法執(zhí)業(yè)起到保護(hù)作用,還可以起到監(jiān)督作用。所以,從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手,可以為審計(jì)的公正性提 供有效地保障。

(四)使用并完善輔助審計(jì)的軟件

篇6

    制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的重點(diǎn)明確,把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計(jì)對(duì)象,極大地提高了審計(jì)抽樣質(zhì)量。可以說(shuō),制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)在保證審計(jì)結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計(jì)工作效率,降低了審計(jì)成本,并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理。

    風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式要求審計(jì)人員的審計(jì)思維要跳出賬簿,跳出內(nèi)部控制。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式最顯著的特點(diǎn)是,它立足于對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)價(jià),并以此作為出發(fā)點(diǎn),制定審計(jì)策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計(jì)計(jì)劃,將風(fēng)險(xiǎn)考慮貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程。

    二、新舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式的區(qū)別

    (一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型不同

    舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

    新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn),形式上有所簡(jiǎn)化。會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)主要指戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),把戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)融入現(xiàn)代審計(jì)模型,可建立一個(gè)更全面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析框架。

    (二)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求不同

    舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是建立在“無(wú)利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)之上的,使得傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)方法不對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施評(píng)估程序,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)要求不是很高,使得不懂管理知識(shí)、行業(yè)知識(shí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以進(jìn)行審計(jì)工作。

    新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”上,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的態(tài)度評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的有效性,并密切關(guān)注相互矛盾的審計(jì)證據(jù)以及對(duì)文件或管理當(dāng)局聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的主線始終是對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估與應(yīng)對(duì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不但要掌握一些常用分析工具,還必須要學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識(shí)和接受行業(yè)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)。

    (三)審計(jì)起點(diǎn)不同

    在舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中,固有風(fēng)險(xiǎn)是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí),某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法通過(guò)綜合評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序。

    在新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中,通過(guò)綜合評(píng)估經(jīng)營(yíng)控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序,其審計(jì)起點(diǎn)為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。這種新模式的優(yōu)點(diǎn)是將審計(jì)的重心前移到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,這將有利于充分識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),因此,主要針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

    (四)內(nèi)部控制要素不同

    舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行,保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整,發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與防止舞弊,保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。

    新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵循,由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素?cái)U(kuò)充為五要素,即控制環(huán)境、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)和對(duì)控制活動(dòng)的監(jiān)督。

    (五)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方式不同

    舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一種直接的方式,即直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率。

    新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手,間接地對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估,因?yàn)榻?jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大,也就是管理舞弊的可能性越大;并且從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)。此外,會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性評(píng)估也只有從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手,才能進(jìn)行正確的評(píng)估。

    三、新舊審計(jì)體系審計(jì)模式比較分析的啟示

    (一)依據(jù)增值服務(wù)合理提高審計(jì)收費(fèi)

    改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不僅關(guān)注風(fēng)險(xiǎn),而且對(duì)舊的審計(jì)模式進(jìn)行了擴(kuò)展和延伸。依照改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求會(huì)增加事務(wù)所的審計(jì)成本,但在目前國(guó)內(nèi)各事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下直接提高審計(jì)收費(fèi)又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是,在審計(jì)過(guò)程中根據(jù)企業(yè)的不同情況調(diào)整審計(jì)程序,讓客戶感到他們獲得了審計(jì)以外的很多增值服務(wù)。此舉,不僅有助于新審計(jì)模式的順利實(shí)施,同時(shí),也保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。

    (二)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)

    根據(jù)改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,不僅要具備會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的專業(yè)知識(shí),還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、信息系統(tǒng)管理等現(xiàn)代企業(yè)管理方面的知識(shí),具備較高的風(fēng)險(xiǎn)分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采用復(fù)雜系統(tǒng)的認(rèn)知模式,從而了解、分析客戶風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程以及客戶控制風(fēng)險(xiǎn)的手段、方法。

    (三)完善法律環(huán)境及監(jiān)管手段

    從理論上來(lái)說(shuō),只要當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到可接受的低水平,不會(huì)導(dǎo)致巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失,就可以簽發(fā)審計(jì)報(bào)告了。這在法律風(fēng)險(xiǎn)較低時(shí)很容易產(chǎn)生審計(jì)師的道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟,一個(gè)成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師合法執(zhí)業(yè)起到保護(hù)作用,還可以起到監(jiān)督作用。所以,從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手,可以為審計(jì)的公正性提供有效地外圍保障。

    (四)使用并完善輔助審計(jì)的軟件

篇7

(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的實(shí)務(wù)探索對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估處于探索之中，出現(xiàn)了多種經(jīng)營(yíng)分析和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架，如COSO，COCO、平衡記分卡、波特五力模型、全面質(zhì)量管理、系統(tǒng)思想、競(jìng)爭(zhēng)性戰(zhàn)略、戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)等，這些工具和技術(shù)形成了早期現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)。審計(jì)師利用這些工具和技術(shù)去理解客戶的價(jià)值和定位，理解客戶面臨的風(fēng)險(xiǎn)，以此增強(qiáng)對(duì)非抽樣風(fēng)險(xiǎn)的控制，同時(shí)也為客戶提供增值性的非審計(jì)業(yè)務(wù)。大型的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在20世紀(jì)90年代中期都開(kāi)始探索自己的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)方法或戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)(sSA)框架，但各個(gè)事務(wù)所的名稱各不相同。

(二)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的理論研究我國(guó)一些學(xué)者也對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估技術(shù)進(jìn)行了研究，如王桂蘭(2006)提出了將案例推理引入到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估研究中，運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念，構(gòu)建審計(jì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架，同時(shí)將先進(jìn)的計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)應(yīng)用于多樣性的分析性復(fù)核中，建立一套科學(xué)的評(píng)估系統(tǒng)以便較為準(zhǔn)確地識(shí)別、評(píng)估審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)因素，以期達(dá)到有效避免盲目審計(jì)，合理分配審計(jì)資源，有針對(duì)性地執(zhí)行審計(jì)程序，發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，從而實(shí)現(xiàn)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的。顧曉安(2006)以新國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的內(nèi)容為基礎(chǔ)，針對(duì)如何將從企業(yè)及環(huán)境了解到的風(fēng)險(xiǎn)因素與認(rèn)定層次可能發(fā)生的重大錯(cuò)報(bào)相聯(lián)系，提出了首先通過(guò)業(yè)務(wù)循環(huán)來(lái)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)因素的識(shí)別、篩選和初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，再將業(yè)務(wù)循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)同報(bào)表認(rèn)定層次相對(duì)應(yīng)的兩階段風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估法，并設(shè)計(jì)和描述在專家系統(tǒng)平臺(tái)上實(shí)施該風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)、功能模塊和操作流程。目前，這些方法仍在不斷發(fā)展和完善之中，其名稱和內(nèi)容雖然并不完全相同，但本質(zhì)都屬于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。與之前的著重于靜態(tài)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不同，本文建立了動(dòng)態(tài)評(píng)估方法體系，研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程步驟，從每一步驟人手，分析其風(fēng)險(xiǎn)組成，并進(jìn)行歸納、分層，提出一個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的三維分析概念模型，由此建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)策略的關(guān)聯(lián)關(guān)系。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的動(dòng)態(tài)評(píng)估過(guò)程

Knechel教授認(rèn)為，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法應(yīng)由兩部分組成，即風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估證據(jù)確定用什么樣的測(cè)試來(lái)獲得證據(jù)。據(jù)此思路，可將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的動(dòng)態(tài)評(píng)估劃分為：確定審計(jì)范圍、尋找審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及相適合的審計(jì)技術(shù)、評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與對(duì)策方案、實(shí)施審計(jì)策略這四個(gè)相互關(guān)聯(lián)的步驟(如圖1)。

(一)劃定審計(jì)范圍審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制狀況及商業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境進(jìn)行評(píng)估，結(jié)合審計(jì)業(yè)務(wù)約定數(shù)，劃定審計(jì)范圍。該范圍不是一旦確定就固定不變的，應(yīng)隨著審計(jì)人對(duì)被審計(jì)對(duì)象的了解加深而不斷調(diào)整。

(二)尋找審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及相適合的審計(jì)技術(shù)一旦審計(jì)范圍確定，就必須根據(jù)審計(jì)師的個(gè)人經(jīng)驗(yàn)判斷及審計(jì)專家系統(tǒng)提示的信息來(lái)尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，如將各風(fēng)險(xiǎn)因素分配到業(yè)務(wù)循環(huán)中，在業(yè)務(wù)循環(huán)層次上篩選和分析風(fēng)險(xiǎn)因素，由此將風(fēng)險(xiǎn)具體化，進(jìn)行初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行篩選后，選擇適合的審計(jì)技術(shù)，如風(fēng)險(xiǎn)分析技術(shù)或?qū)嵤┯?jì)劃控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試等對(duì)策方案。

(三)評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與對(duì)策方案按優(yōu)先順序排列，再根據(jù)審計(jì)力量、審計(jì)目標(biāo)、內(nèi)部控制狀況、商業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境等加以評(píng)價(jià)。

(四)實(shí)施審計(jì)策略著重于如何以一種特定的戰(zhàn)略姿態(tài)將審計(jì)方案付諸實(shí)施。體現(xiàn)了審計(jì)人員對(duì)不確定性預(yù)見(jiàn)與自身能力和資源調(diào)控能力的反復(fù)結(jié)合，是一個(gè)動(dòng)態(tài)調(diào)整和不斷發(fā)展的過(guò)程，這也是其與傳統(tǒng)靜態(tài)技術(shù)評(píng)估方法相比的最大不同。動(dòng)態(tài)評(píng)估過(guò)程本身對(duì)審計(jì)人員就是一種學(xué)習(xí)，而這種學(xué)習(xí)又充實(shí)了這個(gè)過(guò)程。

三、動(dòng)態(tài)評(píng)估過(guò)程中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別

風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別貫穿動(dòng)態(tài)評(píng)估的全過(guò)程，要找出所有評(píng)估過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)組成，即不確定事件和可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的原因和條件。按照動(dòng)態(tài)評(píng)估的4個(gè)基本步驟來(lái)識(shí)別審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)所在。

(一)確定審計(jì)范圍中的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)范圍確定的過(guò)程又可以稱為審計(jì)戰(zhàn)略定位，審計(jì)師需要根據(jù)業(yè)務(wù)約定書，結(jié)合被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)歷史、財(cái)務(wù)狀況，以及審計(jì)師自身的技術(shù)能力來(lái)確定審計(jì)范圍。這一范圍的確定過(guò)程中，審計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)判斷是主要依據(jù)，因此存在諸多的不確定性。首先不同的審計(jì)師對(duì)審計(jì)范圍的理解可能會(huì)有差異，審計(jì)師對(duì)被審計(jì)對(duì)象的了解有限，確定錯(cuò)誤的審計(jì)范圍有可能加大重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)；其次被審計(jì)對(duì)象存在管理舞弊的可能，會(huì)刻意引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)入錯(cuò)誤的審計(jì)范圍，從而阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系起來(lái)從而發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)。

(二)尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及適合審計(jì)技術(shù)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的識(shí)別需要借助一定的技術(shù)，如重大錯(cuò)報(bào)案例研究技術(shù)、業(yè)務(wù)循環(huán)控制缺陷識(shí)別技術(shù)等。限于審計(jì)力量，審計(jì)師更有可能采用經(jīng)驗(yàn)判斷來(lái)尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。尋找到風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)后，審計(jì)師需用敏銳的眼光識(shí)別具有針對(duì)性的技術(shù)，根據(jù)內(nèi)部技術(shù)儲(chǔ)備和外部技術(shù)可利用情況來(lái)尋找和發(fā)現(xiàn)適合的技術(shù)去消除審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，揭示其中關(guān)系到重大錯(cuò)報(bào)的可能性。這一步驟的風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)為：(1)審計(jì)師尋找到了錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，導(dǎo)致審計(jì)工作無(wú)效果；(2)審計(jì)師能力不夠，不能采用或者執(zhí)行適合的審計(jì)技術(shù)；(3)審計(jì)技術(shù)不完善，存在固有缺陷，導(dǎo)致采用該技術(shù)后不能獲得理想的審計(jì)成果。

(三)評(píng)估過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)按照質(zhì)量控制的原則，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及對(duì)策方案的評(píng)估應(yīng)該由不同的審計(jì)師擔(dān)任。這是一個(gè)將審計(jì)資

源技術(shù)能力、審計(jì)范圍與風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)相匹配的過(guò)程。審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)的評(píng)估小組必須仔細(xì)研究每一項(xiàng)審計(jì)技術(shù)是否能用于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)揭示，如何服務(wù)于審計(jì)范圍，是否在審計(jì)師的技術(shù)能力范圍內(nèi)等。該步驟的風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自評(píng)估小組的綜合能力，特別是對(duì)審計(jì)師所處的被審計(jì)對(duì)象微觀環(huán)境的判斷和理解，以及如何與審計(jì)師自身資源和能力相匹配所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。

(四)實(shí)施審計(jì)策略的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)策略的實(shí)施貫穿審計(jì)全過(guò)程，使用動(dòng)態(tài)評(píng)估過(guò)程技術(shù)，需要審計(jì)師根據(jù)審計(jì)情況來(lái)調(diào)整審計(jì)策略，這一過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)有：審計(jì)師調(diào)整審計(jì)策略能力風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師能否關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)早期信號(hào)，特別是對(duì)這些信號(hào)及其變化的認(rèn)識(shí)和理解的差異性。由此及時(shí)調(diào)整策略，這樣可以節(jié)省審計(jì)成本。

四、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的三維分析

通過(guò)上述動(dòng)態(tài)評(píng)估過(guò)程主要環(huán)節(jié)中的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，不難看出審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估過(guò)程也是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的過(guò)程，其風(fēng)險(xiǎn)具有系統(tǒng)性、多維性和動(dòng)態(tài)性的特點(diǎn)。但風(fēng)險(xiǎn)總是客觀存在的，也是可以通過(guò)一定方法測(cè)量或預(yù)測(cè)的，可從風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源的角度，將過(guò)程中錯(cuò)綜復(fù)雜的風(fēng)險(xiǎn)按經(jīng)營(yíng)及內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)方向進(jìn)行歸納，建立三維分析模型，但由于各種風(fēng)險(xiǎn)的遠(yuǎn)近、程度不一樣，還須進(jìn)一步對(duì)每個(gè)方向上的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分層分析。

(一)經(jīng)營(yíng)及內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)新國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解企業(yè)及其環(huán)境，包括：行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；被審計(jì)單位的性質(zhì)及對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用；被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)。從相關(guān)內(nèi)部控制情況，評(píng)估可能的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

(1)行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素。可能造成重大錯(cuò)報(bào)的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部風(fēng)險(xiǎn)因素，包括競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境、供應(yīng)商和客戶、技術(shù)進(jìn)步、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則、法律和政治環(huán)境以及與行業(yè)和企業(yè)相關(guān)的環(huán)保要求等。

(2)企業(yè)性質(zhì)，包括企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和應(yīng)用。企業(yè)性質(zhì)包括產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目、籌資和投資。對(duì)于企業(yè)性質(zhì)的了解可以使審計(jì)人員理解財(cái)務(wù)報(bào)表中交易的類型，并對(duì)賬戶余額和披露產(chǎn)生預(yù)期；對(duì)于所有權(quán)人之間及與其他企業(yè)之間關(guān)系的認(rèn)識(shí)可以發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易并合理地進(jìn)行評(píng)估；如果企業(yè)有復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)，則要考慮合并報(bào)表中可能發(fā)生的錯(cuò)誤；了解企業(yè)對(duì)于會(huì)計(jì)政策的選擇和應(yīng)用，考慮是否適合于企業(yè)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)，與相關(guān)行業(yè)所用的會(huì)計(jì)制度是否一致等。這些考慮和關(guān)注對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估都有著重要作用。

(3)目標(biāo)和戰(zhàn)略以及相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是指對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)造成影響的事件和狀況，大多數(shù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終都會(huì)有財(cái)務(wù)后果，會(huì)對(duì)報(bào)表產(chǎn)生影響，但并不是所有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)都會(huì)造成重大錯(cuò)報(bào)。

(4)企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)估方法。不管是內(nèi)部還是外部的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估都會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生壓力，從而使得管理人員改善經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)或者直接對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行粉飾。對(duì)于企業(yè)業(yè)績(jī)衡量方法的了解可以使審計(jì)人員判斷管理層行為是否會(huì)增加重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。

(5)內(nèi)部控制。控制活動(dòng)可能對(duì)于某項(xiàng)特別性質(zhì)的業(yè)務(wù)或者賬戶余額的單個(gè)認(rèn)定產(chǎn)生影響。如企業(yè)建立的用來(lái)保證其員工準(zhǔn)確地計(jì)算和記錄存貨的控制活動(dòng)就直接同存貨賬戶余額的完整性和存在性認(rèn)定相關(guān)。

(二)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源分析是通過(guò)常規(guī)財(cái)務(wù)分析、財(cái)務(wù)失敗風(fēng)險(xiǎn)分析、財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析三個(gè)部分來(lái)完成的。常規(guī)財(cái)務(wù)分析主要通過(guò)盈利能力、償債能力等的五力分析模型來(lái)完成，分析評(píng)價(jià)常規(guī)的財(cái)務(wù)指標(biāo)。財(cái)務(wù)失敗風(fēng)險(xiǎn)分析主要通過(guò)z模型等來(lái)完成，對(duì)財(cái)務(wù)情況進(jìn)行預(yù)警。財(cái)務(wù)舞弊分析是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析需重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容，實(shí)證研究的結(jié)果表明，自從凈資產(chǎn)收益(ROE)作為上市公司申請(qǐng)配股的依據(jù)之一，上市公司在ROE數(shù)據(jù)上存在著明顯的操縱行為；而單位負(fù)責(zé)人又是造成會(huì)計(jì)信息失真的主體因素。管理舞弊是管理層試圖以舞弊財(cái)務(wù)報(bào)表為手段獲得更多的機(jī)會(huì)利益，獨(dú)立審計(jì)師如不能查出這種舞弊行為，就須承擔(dān)法律責(zé)任，管理層與審計(jì)人員之間存在嚴(yán)重的利益沖突，因此管理層不可能真正地配合獨(dú)立審計(jì)師有效地實(shí)施審計(jì)工作，由此帶來(lái)巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

篇8

（一）割裂了風(fēng)險(xiǎn)因素之間的關(guān)系

傳統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素就像一個(gè)層次分明的網(wǎng)，財(cái)務(wù)報(bào)表的總體錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)通過(guò)內(nèi)部控制和審計(jì)活動(dòng)層層過(guò)濾，被控制在可接受的水平之下。但在實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員很容易人為割裂兩者的內(nèi)在聯(lián)系，而只依賴對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)所作的粗放型評(píng)估來(lái)直接、大致確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，再據(jù)此規(guī)劃實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。這就導(dǎo)致了實(shí)務(wù)中控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試的相互脫節(jié)，從而加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）審計(jì)人員易于忽視固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

由于在假設(shè)不存在相關(guān)內(nèi)部控制的條件下而去單獨(dú)評(píng)估認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)有顯見(jiàn)的難度，再加上直接假定認(rèn)定的固有風(fēng)險(xiǎn)為高水平被公認(rèn)為穩(wěn)健的做法，這樣極容易導(dǎo)致不少事務(wù)所及審計(jì)人員不重視對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，多采用將固有風(fēng)險(xiǎn)定為最高水平即100%的做法。

（三）對(duì)管理層舞弊甄別失敗

由于實(shí)務(wù)中對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估流于形式，審計(jì)的起點(diǎn)便從了解內(nèi)部控制制度、評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)開(kāi)始。如果審計(jì)人員不把審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，就很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)和舞弊行為。

（四）缺乏對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的整體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行把握和控制

原風(fēng)險(xiǎn)模型側(cè)重于指導(dǎo)認(rèn)定層次的審計(jì)測(cè)試工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和應(yīng)對(duì)重視不夠，進(jìn)而必然會(huì)影響認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的檢查效果。雖然該風(fēng)險(xiǎn)模型要求在評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)從會(huì)計(jì)報(bào)表層次和賬戶余額層次兩個(gè)方而加以考慮，但在評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)卻并不涉及報(bào)表層次，只能要求審計(jì)人員對(duì)各重要賬戶或交易類別的相關(guān)認(rèn)定所涉及的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。這種不注重從宏觀層而上了解企業(yè)及其環(huán)境，而僅從較低層而上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。如果不深入考慮會(huì)計(jì)報(bào)表背后的東西，就不能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目余額得出一個(gè)合理的期望。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的改進(jìn)

(一)新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的介紹

新審計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成，它們之間的關(guān)系用模型表示為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是的存在可能是因?yàn)楸粚徲?jì)單位的性質(zhì)、行業(yè)狀況、外界環(huán)境以及經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的影響，也可能是由于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制無(wú)法有效地防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)報(bào)。影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的另一個(gè)因素是檢查風(fēng)險(xiǎn)，檢查風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員自身可以控制的風(fēng)險(xiǎn)，它的高低取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。

在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員必須了解被審計(jì)單位及其所處環(huán)境，以充分識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并依據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平確定和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以便把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。全面了解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)審計(jì)人員安排審計(jì)工作計(jì)劃非常重要，審計(jì)人員可以依據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型確定被審計(jì)單位各個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)應(yīng)收集的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

（二）新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的優(yōu)越性

1.引入重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，改進(jìn)審計(jì)理念

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型體現(xiàn)了傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式向重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的轉(zhuǎn)變。這個(gè)轉(zhuǎn)變明確了審計(jì)工作以評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為起點(diǎn)和導(dǎo)向。該模型還校正了傳統(tǒng)審計(jì)模式下以評(píng)估客戶經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為中心的審計(jì)思想，強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從多方面了解客戶及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則及模型明確規(guī)定，了解客戶及其環(huán)境，包括了解客戶的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而不是了解和評(píng)估全部的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

2.以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為審計(jì)起點(diǎn)，有利于審計(jì)質(zhì)量的提高

新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求的審計(jì)起點(diǎn)為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，其次才是針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序（即控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試）。在這一模型下，審計(jì)人員在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，并將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系，實(shí)施更為嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，而不能忽略固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，直接將風(fēng)險(xiǎn)定為高水平。這就改善了舊審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面的缺陷，對(duì)于甄別管理者舞弊也具有一定的作用。

3.審計(jì)程序的設(shè)計(jì)有的放矢，提高了審計(jì)效率

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的審計(jì)程序有的放矢。新審計(jì)模型，首先要求實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，除內(nèi)部環(huán)境外還包括行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì)，以及目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等外部環(huán)境，在此基礎(chǔ)上分別評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次來(lái)評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)根據(jù)評(píng)估結(jié)果設(shè)定總體應(yīng)對(duì)措施。對(duì)于認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)以此為依據(jù)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。兩方面的審計(jì)措施結(jié)合，最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。

4.從宏觀來(lái)看：順應(yīng)國(guó)際趨勢(shì)，適應(yīng)國(guó)內(nèi)環(huán)境

縱觀整個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則，新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型所代表的全新的審計(jì)理念，在一般原則與責(zé)任的審計(jì)準(zhǔn)則以及其他具體相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則中都有體現(xiàn)，都強(qiáng)調(diào)對(duì)被審計(jì)單位及其所處內(nèi)外環(huán)境的了解和評(píng)價(jià)。很顯然，準(zhǔn)則框架體系全面滲透著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的觀念貫穿于審計(jì)全過(guò)程。

三、我國(guó)運(yùn)用新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型存在的困難

（一）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估所需數(shù)據(jù)的限制

評(píng)估被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)要求對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)、市場(chǎng)狀況、管理層，甚至企業(yè)所處行業(yè)整體的經(jīng)營(yíng)狀況和市場(chǎng)狀況等因素都要有比較清楚的了解。而我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所大多沒(méi)有經(jīng)濟(jì)方面、法律方面等多元化的背景，數(shù)據(jù)積累嚴(yán)重不足。這是我們目前實(shí)施新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的最大障礙。

（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)用這一模型進(jìn)行審計(jì)的動(dòng)力不足

一方面，新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求審計(jì)人員在審計(jì)之前對(duì)企業(yè)各個(gè)方面進(jìn)行調(diào)查了解，并且還需要有更多審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的合伙人及高級(jí)審計(jì)人員的參與，人員成本會(huì)比較高。另一方面，目前我國(guó)存在審計(jì)關(guān)系的失衡及審計(jì)責(zé)任的缺位，市場(chǎng)上仍然缺乏對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求。我國(guó)對(duì)審計(jì)人員的民事責(zé)任制度仍不夠健全，審計(jì)人員被起訴的風(fēng)險(xiǎn)仍然較低。因此，在我國(guó)當(dāng)前的執(zhí)業(yè)環(huán)境下，絕大部分事務(wù)所沒(méi)有動(dòng)力投入巨大的成本來(lái)開(kāi)展新的審計(jì)模式。

（三）審計(jì)人員的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)儲(chǔ)備不足

新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的運(yùn)用要求審計(jì)人員改變審計(jì)思路，熟悉被審計(jì)單位的行業(yè)狀況，法律與監(jiān)管環(huán)境，財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)，經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部控制等知識(shí)，這需要審計(jì)人員擴(kuò)大自己的專業(yè)知識(shí)領(lǐng)域，并具備很強(qiáng)的專業(yè)判斷能力。但目前，我國(guó)審計(jì)人員總體而言綜合素質(zhì)不高，缺乏豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，職業(yè)判斷能力還不是很強(qiáng)，而且長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)審計(jì)人員的知識(shí)背景和知識(shí)結(jié)構(gòu)過(guò)于集中在會(huì)計(jì)審計(jì)方面，可能無(wú)法滿足風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)對(duì)知識(shí)的多元化要求。

參考文獻(xiàn)

[1]王春華.淺析新準(zhǔn)則下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型.財(cái)經(jīng)界(下半月刊)[J].2006，9.

篇9

（一）社會(huì)因素

面對(duì)公眾對(duì)審計(jì)期望差距的存在，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不研究出新的審計(jì)方法模式來(lái)滿足公眾對(duì)審計(jì)需求以及審計(jì)作用增加的期望值。眾所周知即使具有非常好的職業(yè)道德和專業(yè)勝任能力的審計(jì)人員，也很容易被企業(yè)高層管理人員的串通舞弊以及關(guān)聯(lián)交易，欺詐行為所蒙蔽，這是審計(jì)的固有限制，也意味著我們不可能把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至零。也因此導(dǎo)致社會(huì)公眾已經(jīng)習(xí)慣將企業(yè)破產(chǎn)的緣由歸結(jié)到審計(jì)失敗。。

（二）經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的變遷

自1980年以后，人類邁入知識(shí)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)時(shí)代。日新月異的知識(shí)經(jīng)濟(jì)體系變化使注冊(cè)會(huì)計(jì)師清楚的了解到被審計(jì)單位并非是一個(gè)單獨(dú)的個(gè)體。正因?yàn)槿绱耍瑢?duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的研究要立足一個(gè)戰(zhàn)略系統(tǒng)，這樣才能更清楚的把握整體。

（三）自身因素

目前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要投入更多的精力以及更多的審計(jì)成本來(lái)達(dá)到事務(wù)所的預(yù)期審計(jì)目標(biāo)。這也是由于審計(jì)市場(chǎng)更加殘酷的競(jìng)爭(zhēng)以及社會(huì)公眾利益實(shí)體對(duì)審計(jì)質(zhì)量要求的日益提高而出現(xiàn)的局面。只有進(jìn)一步提高審計(jì)效率降低審計(jì)成本才能保持事務(wù)所的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)率與占有率，因此研究新的審計(jì)方法則成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不二選擇。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)審計(jì)的區(qū)別

（一）二者本質(zhì)區(qū)別在于審計(jì)理念與審計(jì)技術(shù)方法有所不同

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法的運(yùn)作模式是：首先要控制風(fēng)險(xiǎn)，把控制風(fēng)險(xiǎn)降低在一定范圍內(nèi)。然后確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍，時(shí)間，程序。其次根據(jù)控制風(fēng)險(xiǎn)推斷出實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)，時(shí)間和范圍。這就有別于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是先確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍和時(shí)間，再評(píng)估其固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。可以看出，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的優(yōu)點(diǎn)是十分突出的，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師克服由于缺乏全面性觀點(diǎn)而導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并且更加節(jié)省審計(jì)成本，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

（二）傳統(tǒng)和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的分析方法是不同的

傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是依靠一種“自上而下”路線為指導(dǎo)思想，以交易為基礎(chǔ)，從交易的角度來(lái)判斷是否存在重要的誤報(bào)的審計(jì)模式。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是依靠先“自上而下”對(duì)報(bào)表形成預(yù)期，后“自下而上”，即”精英風(fēng)險(xiǎn)“作為指導(dǎo)思想。這種指導(dǎo)思想具體來(lái)說(shuō)為以下幾個(gè)流程：首先，從企業(yè)的戰(zhàn)略管理作為切入點(diǎn)，”自上而下”綜合測(cè)量風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行客觀科學(xué)的邏輯分析。然后，在第一步分析的信息基礎(chǔ)上進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)耐茖?dǎo)，以落實(shí)審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，從而確定相關(guān)的審計(jì)程序和目標(biāo)。最后，結(jié)合“自上而下”的思想，通過(guò)實(shí)施取證的組織結(jié)構(gòu)，實(shí)踐審計(jì)程序，顧全審判的重要性，歸納總結(jié)整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)。最終形成審計(jì)意見(jiàn)。

三、戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)

（一）重心的前移，在宏觀上把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師要針對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，這是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的要求，這樣就導(dǎo)致審計(jì)工作的中心的轉(zhuǎn)變，實(shí)現(xiàn)了從內(nèi)控測(cè)試到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的轉(zhuǎn)變。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果決定了審計(jì)人員要關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容。在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程中，戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更注重分析宏觀影響因素。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估將由直接評(píng)估轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接評(píng)估

傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估有一個(gè)主要不同點(diǎn)：評(píng)價(jià)的直接對(duì)象不同。傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是直接對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，即直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率；然而現(xiàn)代的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估則選擇直接對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在選擇直接評(píng)估對(duì)象上綜合考慮的因素更加全面科學(xué)。第一：從企業(yè)經(jīng)營(yíng)和審計(jì)因果關(guān)系方面。企業(yè)經(jīng)營(yíng)的失敗往往會(huì)直接帶來(lái)審計(jì)的失敗，基于對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的考慮，選擇直接對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估更精準(zhǔn)。第二：從企業(yè)經(jīng)營(yíng)對(duì)審計(jì)影響方面。高經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而也會(huì)使管理舞弊產(chǎn)生的可能性加大。第三：從財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)經(jīng)營(yíng)的反映方面。財(cái)務(wù)報(bào)表是對(duì)經(jīng)營(yíng)的反映，不能體現(xiàn)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的報(bào)表很可能失真。所以從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手更容易發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)。

（三）擴(kuò)大了審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵，更注重外部證據(jù)

為了支持風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的正確性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須通過(guò)外部環(huán)境取得大量證據(jù)。通過(guò)觀察、調(diào)研和檢查等一系列審計(jì)程序獲取的信息以及通過(guò)自身編制或獲取的可以通過(guò)合理推斷得出結(jié)論的信息，這樣也就擴(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)結(jié)論的所依據(jù)審計(jì)證據(jù)的范圍。由于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是實(shí)施審計(jì)的基礎(chǔ)，并且風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有很大的影響，這就要求審計(jì)人員就必須從外部獲取證據(jù)來(lái)證明風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的恰當(dāng)性、合理性。

四、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)優(yōu)勢(shì)

對(duì)于獨(dú)立的審計(jì)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)是降低審計(jì)成本、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及提高審計(jì)收費(fèi)，而提高現(xiàn)金流量和降低風(fēng)險(xiǎn)則是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的唯一途徑。立足于現(xiàn)實(shí)情況，真正可行的方案只能是依靠降低審計(jì)成本和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)實(shí)現(xiàn)，提高審計(jì)收費(fèi)對(duì)于總體的現(xiàn)實(shí)情況來(lái)講，無(wú)疑會(huì)是相當(dāng)困難的。著重對(duì)企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境的了解，可以有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)分析性程序在審計(jì)的過(guò)程中大量的運(yùn)用，對(duì)于提高審計(jì)效率，節(jié)約審計(jì)成本，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都有很積極的推進(jìn)作用。這種運(yùn)用便形成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所為使其價(jià)值最大化的最佳選擇。

五、我國(guó)應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的局限性

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型在我國(guó)的應(yīng)用仍然具有局限性。依照目前情況來(lái)看，首先其缺乏有效的市場(chǎng)。一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏提升專業(yè)水準(zhǔn)以及進(jìn)一步提升審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效益的內(nèi)在動(dòng)力，另一方面，由于我國(guó)目前缺乏比較完善的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論，因此，也就不能提供較高質(zhì)量的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)。（作者單位：吉林大學(xué)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)

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篇10

2010年美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(Public Company Accounting Oversight Board，PCAOB)通過(guò)了新的審計(jì)準(zhǔn)則(審計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)至第15號(hào))，以規(guī)范審計(jì)師對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和反應(yīng)。目的是監(jiān)督公眾公司的審計(jì)師編制信息量大、公允和獨(dú)立的審計(jì)報(bào)告，以保護(hù)投資者利益并增進(jìn)公眾利益。在PCAOB此次行動(dòng)之前，不斷有人發(fā)出強(qiáng)烈的信息，讓審計(jì)職業(yè)人員在風(fēng)險(xiǎn)管理中扮演更積極的角色。而且PCAOB早在兩年前就已經(jīng)提出了實(shí)施具體風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估準(zhǔn)則的信息，這些準(zhǔn)則旨在解決從最初計(jì)劃到結(jié)果評(píng)估的審計(jì)過(guò)程問(wèn)題。這些新準(zhǔn)則是在審計(jì)促進(jìn)成熟風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中非常重要的一步，可以把審計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)事故風(fēng)險(xiǎn)降到最小。PCAOB執(zhí)行主席丹尼爾?格爾澤爾說(shuō)一旦這些標(biāo)準(zhǔn)被采用，在審計(jì)財(cái)務(wù)申明中發(fā)現(xiàn)，適當(dāng)計(jì)劃以及實(shí)施審計(jì)以解決這些風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題以增強(qiáng)投資者的信息是非常重要的。這些審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)包括：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)參與監(jiān)督、計(jì)劃執(zhí)行審計(jì)中的思考、重大錯(cuò)報(bào)事故的確認(rèn)與評(píng)估、審計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)事故的回應(yīng)、評(píng)估審計(jì)結(jié)果以及審計(jì)證據(jù)。它們貫穿了從初始計(jì)劃階段到審計(jì)結(jié)果評(píng)估的整個(gè)審計(jì)流程。PCAOB主席丹尼爾?高澤(DanielL，Goelzer)說(shuō)：這些新準(zhǔn)則的出臺(tái)意味著在促進(jìn)精密的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與將審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)重大誤報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)降至最低方面邁出了重要一步。識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，并通過(guò)正確地審計(jì)計(jì)劃和開(kāi)展審計(jì)活動(dòng)來(lái)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于提升投資者對(duì)經(jīng)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信心是至關(guān)重要的。

二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

(一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，任何審計(jì)業(yè)務(wù)都必須將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平內(nèi)。因此風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，在審計(jì)的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，并將識(shí)別和的評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤，而且要求針對(duì)重大的各類交易、賬戶余額和列報(bào)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，可以說(shuō)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式落實(shí)到審計(jì)工作的核心環(huán)節(jié)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型如下：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)錢存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性，檢查風(fēng)險(xiǎn)是指某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的可能性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理設(shè)計(jì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，并有效執(zhí)行審計(jì)程序，以控制檢查風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取以下方法展開(kāi)審計(jì)工作：(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)置頂總體應(yīng)對(duì)措施；(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，包括測(cè)試控制的執(zhí)行有效性以及實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果是否適當(dāng)，并確定是否已經(jīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；(4)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將實(shí)施關(guān)鍵的程序形成審計(jì)工作記錄。我們發(fā)現(xiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師以針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)，確定總體應(yīng)對(duì)措施，并有針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的低水平。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的核心是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，另一方面，企業(yè)必須準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)和有效地管理各項(xiàng)與企業(yè)成功息息相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。管理層不但需要準(zhǔn)確地了解各項(xiàng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及不良控制的后果，并且能夠根據(jù)所確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)的殘余影響的輕重程度分配資源和關(guān)注程度。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估將有利于企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理。

(二)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理　每個(gè)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中存在各種風(fēng)險(xiǎn)，而我們這里討論的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的風(fēng)險(xiǎn)概念與金融市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)概念有所不同，當(dāng)然金融風(fēng)險(xiǎn)也是企業(yè)(特別是金融類企業(yè))面臨的風(fēng)險(xiǎn)之一，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)面臨的可能導(dǎo)致企業(yè)虧損的各種不確定性事件，降低企業(yè)的價(jià)值。所以風(fēng)險(xiǎn)管理需要做的就是盡量避免這種不確定性事件的發(fā)生，或者是降低不確定性事件發(fā)生后對(duì)企業(yè)造成的損失。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理包括四個(gè)環(huán)節(jié)：風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)察。第一，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是指盡力識(shí)別可能對(duì)企業(yè)取得成功產(chǎn)生影響的風(fēng)險(xiǎn)，包括整個(gè)業(yè)務(wù)面臨的較大的風(fēng)險(xiǎn)，以及與每個(gè)項(xiàng)目或較小的業(yè)務(wù)單位關(guān)系的風(fēng)險(xiǎn)，識(shí)別潛在風(fēng)險(xiǎn)可以認(rèn)識(shí)到企業(yè)面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)類型，而且風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別程序應(yīng)該在企業(yè)內(nèi)的多個(gè)層級(jí)得以執(zhí)行，這與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫徹于整個(gè)審計(jì)過(guò)程一樣。第二，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是在識(shí)別了各種風(fēng)險(xiǎn)后，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的的性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)的類型、風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生頻率等進(jìn)行評(píng)價(jià)，這種評(píng)價(jià)最主要分為兩方面，一個(gè)是影響，另一個(gè)是可能性，企業(yè)可能還會(huì)采用敏感性分析或者決策樹等方法對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)進(jìn)行全面的認(rèn)識(shí)。這與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估相似，不過(guò)更加具體、全面。第三，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)是指對(duì)上述評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)采取相應(yīng)的措施，以避免該風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的損失，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的策略包括風(fēng)險(xiǎn)降低(如分散投資，就是一種降低風(fēng)險(xiǎn)的措施)，風(fēng)險(xiǎn)消除(使得該風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的概率降低為零)，風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移(將風(fēng)險(xiǎn)的后果采用保險(xiǎn)、合同等方式轉(zhuǎn)移出企業(yè))，風(fēng)險(xiǎn)保留(定期風(fēng)險(xiǎn)復(fù)核、控制風(fēng)險(xiǎn)情境)。第四，風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)察是指企業(yè)監(jiān)測(cè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)過(guò)程，關(guān)注新的風(fēng)險(xiǎn)和相關(guān)損失，企業(yè)需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行監(jiān)察，并在需要時(shí)不斷作出調(diào)整。風(fēng)險(xiǎn)檢查者定期檢查正在發(fā)生的虧損，以了解他們的控制建議得以實(shí)施，并設(shè)計(jì)過(guò)程來(lái)改善風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程，制定一項(xiàng)戰(zhàn)略來(lái)應(yīng)對(duì)出現(xiàn)的新風(fēng)險(xiǎn)。

(三)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)　企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是風(fēng)險(xiǎn)管理的第一步，是指對(duì)企業(yè)面臨的，以及潛在的風(fēng)險(xiǎn)加以判斷、歸類和鑒定風(fēng)險(xiǎn)性質(zhì)的過(guò)程。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)一般可以分為兩類：系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)和非系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)。系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)是由公司之外的各種因素引起的，如戰(zhàn)爭(zhēng)、經(jīng)濟(jì)衰退、通貨膨脹、高利率等與政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)相聯(lián)系的風(fēng)險(xiǎn)，是不能通過(guò)多元化投資而分散的，因此又稱作不可分散風(fēng)險(xiǎn)或市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。非系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)也被稱作可分散風(fēng)險(xiǎn)，它是由公司本身的商業(yè)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)帶來(lái)的，如企業(yè)的管理水平、研究與開(kāi)發(fā)、消費(fèi)者需求的改變、市場(chǎng)營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)以及法律訴訟等，其可以通過(guò)多元化投資組合而分散，是公司特有的風(fēng)險(xiǎn)。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)與審計(jì)程序聯(lián)系起來(lái)，這就使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)不僅僅是出具審計(jì)報(bào)告的鑒證業(yè)務(wù)，也可以起到促進(jìn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)程中必須進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程是為了能夠獲得盡可能準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)信息，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程是為了控制企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系，我們發(fā)現(xiàn)：其一，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是指評(píng)估被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估的過(guò)程是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的一個(gè)環(huán)節(jié)，所以在性質(zhì)上他們具有相似性。其二，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序包括：了

解被審計(jì)單位及其環(huán)境、了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制等，而風(fēng)險(xiǎn)管理也需要進(jìn)行這些工作，方法包括：觀察、檢查、分析程序，穿行測(cè)試等。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。其三，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目的相同：對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目的是為了了解被評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并且制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施，有效地實(shí)施審計(jì)程序；對(duì)于企業(yè)而言，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目的是為了控制企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，防止企業(yè)出現(xiàn)虧損的不利情況而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估使企業(yè)考慮潛在事項(xiàng)如何影響目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。管理當(dāng)局應(yīng)從兩個(gè)角度對(duì)事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)估：可能性和嚴(yán)重程度，并且通常采用定性和定量相結(jié)合的方法。在不要求定量化的地方，或者在定量評(píng)估所需的可靠數(shù)據(jù)無(wú)法取得或獲取和分析數(shù)據(jù)不具有成本效益時(shí)，管理者通常采用定性評(píng)估技術(shù)。定量技術(shù)精確度更高，通常應(yīng)用在更加復(fù)雜的活動(dòng)中，以對(duì)定性技術(shù)進(jìn)行補(bǔ)充。評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)既要考慮固有風(fēng)險(xiǎn)，也要考慮剩余風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)是管理當(dāng)局沒(méi)有采取任何措施來(lái)改變風(fēng)險(xiǎn)的可能性或影響的情況下，一個(gè)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)。剩余風(fēng)險(xiǎn)是在管理當(dāng)局應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)后所殘余的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師更多關(guān)注的是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，但是對(duì)于企業(yè)其他風(fēng)險(xiǎn)管理(如制度風(fēng)險(xiǎn)管理、法律風(fēng)險(xiǎn)管理)考慮不足，當(dāng)然這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師收益成本分析后的結(jié)果，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須區(qū)分企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是指實(shí)現(xiàn)不了經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和戰(zhàn)略的可能性，經(jīng)營(yíng)失敗是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的擴(kuò)大化，指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)濟(jì)條件的變化而無(wú)法滿足投資者的預(yù)期，經(jīng)營(yíng)失敗的極端情況是申請(qǐng)破產(chǎn)。誠(chéng)然企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗可能使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨審計(jì)訴訟，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有一定的相關(guān)性，但風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的核心是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而不是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理關(guān)系

(一)二者時(shí)間發(fā)展順序　環(huán)境變化促使越來(lái)越多的企業(yè)實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理，也促進(jìn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展：從20世紀(jì)90年代開(kāi)始，隨著新的科技技術(shù)和經(jīng)濟(jì)全球化帶來(lái)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)虛擬化、集約化、專業(yè)化及扁平化等新的商業(yè)特征，許多跨國(guó)公司開(kāi)始實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理方法，一些國(guó)際咨詢公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所也開(kāi)始運(yùn)用這一概念并將其同咨詢或?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)相結(jié)合。全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系正在隨著企業(yè)治理的完善而越發(fā)受到重視，風(fēng)險(xiǎn)管理的概念逐步引入到我國(guó)的企業(yè)中，使得我國(guó)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理工作納入了公司治理的范圍。2004年9月，COSO了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》。該框架是在《內(nèi)部控制――整體框架》報(bào)告的基礎(chǔ)上，結(jié)合《薩班斯――奧克斯法案》在報(bào)告方面的要求，明確提出企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是由企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他員工共同參與，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定，以及企業(yè)內(nèi)部各層次和部門，用于識(shí)別可能對(duì)企業(yè)造成影響的事項(xiàng)，管理風(fēng)險(xiǎn)為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。同時(shí)該框架還指出：企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架由內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)控八個(gè)相互關(guān)聯(lián)的要素構(gòu)成。這也奠定了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的組織模式。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展也與全面的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)構(gòu)建同步，2003年10月，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)下屬的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)了三個(gè)新的國(guó)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，并從2004年12月15日或之后開(kāi)始的期間財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)起執(zhí)行這三個(gè)新準(zhǔn)則。2004年10月，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)根據(jù)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的最新發(fā)展，對(duì)已修訂的四個(gè)新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則在全國(guó)范圍內(nèi)征求意見(jiàn)，并且于2007年1月1日開(kāi)始實(shí)施。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已經(jīng)深入了我國(guó)審計(jì)的實(shí)際工作，為審計(jì)業(yè)務(wù)的展開(kāi)提供了指引。

(二)二者業(yè)務(wù)性質(zhì)相互影響　全面風(fēng)險(xiǎn)管理為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估提供了更好的基礎(chǔ)為了評(píng)估客戶是否有效地監(jiān)督和控制了其戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)及其他經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須識(shí)別、收集和處理大量與客戶經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的證據(jù)。當(dāng)企業(yè)沒(méi)有實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理時(shí)，收集這些證據(jù)即使在理論上是可行的，但為此付出的成本對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言也常常是不經(jīng)濟(jì)的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?qū)ζ髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理有以下益處：(1)了解企業(yè)的外部環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)以及內(nèi)部控制成為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要組成部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也將公司內(nèi)部控制的有效性作為風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的考慮因素。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)將為企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理提供建議。(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試時(shí)，會(huì)將交易的內(nèi)部控制目標(biāo)與關(guān)鍵內(nèi)部控制聯(lián)系起來(lái)，然后將測(cè)試的結(jié)果與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果進(jìn)行對(duì)比，這將有助于公司相關(guān)交易所涉及人員在業(yè)務(wù)流程中履行好自己的職責(zé)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)可以起到監(jiān)督作用，發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估有以下益處：第一，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的完善性與企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)有著很強(qiáng)的相關(guān)性，所以如果企業(yè)建立了一整套風(fēng)險(xiǎn)管理的體系，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序就會(huì)減少程序，因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中的驗(yàn)證過(guò)程都是可靠的。第二，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的方式與注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。企業(yè)全員參與風(fēng)險(xiǎn)管理，從整個(gè)企業(yè)組合的角度實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理，增強(qiáng)了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠在更大程度上信賴企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。第三，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的完善性越不好，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所涉及的這部分程序設(shè)計(jì)需要越謹(jǐn)慎，而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序后提出建議的邊際貢獻(xiàn)越高，這二者之間的交互作用就在于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的一種再監(jiān)察。

(三)二者存在的不同　當(dāng)然二者存在著以下區(qū)別：注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估更多是對(duì)內(nèi)部控制有效性的評(píng)估，這種評(píng)估是因?yàn)閷徲?jì)的效率所決定的，而企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理需要覆蓋企業(yè)的整體層面和各個(gè)業(yè)務(wù)流程，所以我們注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果對(duì)于企業(yè)而言是一種參考，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估只是對(duì)內(nèi)部控制水平高低的一個(gè)評(píng)價(jià)，這并不能完全說(shuō)明企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性評(píng)價(jià)來(lái)評(píng)估客戶監(jiān)督和控制其戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)及其他經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的情況，如果僅僅是審計(jì)過(guò)程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不需要提出風(fēng)險(xiǎn)管理改進(jìn)建議，他們?cè)u(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)只是為了控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估目的相似，但企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的目的和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估還是存在不同。

四、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估路徑

(一)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理　(圖1)呈現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的框架，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最大的要點(diǎn)就在于實(shí)施基本審計(jì)程序前的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。而且后來(lái)的審計(jì)程序結(jié)果會(huì)不斷檢驗(yàn)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果，不斷地修正與調(diào)險(xiǎn)估計(jì)水平，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中都需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在審計(jì)完成后形成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的最終結(jié)果，形成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告，以評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性及風(fēng)險(xiǎn)管理控制的水平。該報(bào)告可能涉及內(nèi)部環(huán)境、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)控等要素，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的測(cè)試結(jié)果進(jìn)行一個(gè)總結(jié)性陳述，形成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告作為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)階段性成果在審計(jì)完成后反饋給被審計(jì)客戶，以幫助被審計(jì)客戶進(jìn)一步完善內(nèi)部控制水平，但我們必須意識(shí)到：風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告不是審計(jì)報(bào)告的子報(bào)告，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估報(bào)告僅僅為被審計(jì)單位進(jìn)一步提高內(nèi)部控制水平而用，而非鑒證報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不需要提供保證。

篇11

（一）認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關(guān)具體認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)，包括傳統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。認(rèn)定層次的錯(cuò)報(bào)主要指經(jīng)濟(jì)交易的事項(xiàng)本身的性質(zhì)和復(fù)雜程度發(fā)生的錯(cuò)報(bào)，企業(yè)管理當(dāng)局由于本身的認(rèn)識(shí)和技術(shù)水平造成的錯(cuò)報(bào)，以及企業(yè)管理當(dāng)局局部和個(gè)別人員舞弊和造假造成的錯(cuò)報(bào)。

（二）會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)主要指戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)（簡(jiǎn)稱戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)）。把戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)融入現(xiàn)代審計(jì)模型，可建立一個(gè)更全面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析框架。

1.從戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的定義來(lái)看：戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)高層次構(gòu)成要素，是會(huì)計(jì)報(bào)表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)際情況的風(fēng)險(xiǎn)。這種風(fēng)險(xiǎn)源自于企業(yè)客觀的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)或企業(yè)高層通同舞弊、虛構(gòu)交易。傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型解決的是企業(yè)的交易和事項(xiàng)在本身真實(shí)的基礎(chǔ)上，怎樣發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表存在的錯(cuò)報(bào)，將審計(jì)重點(diǎn)放在各類交易和賬戶余額層次，而不從宏觀層面考慮會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，這很可能只發(fā)現(xiàn)企業(yè)小的錯(cuò)誤，卻忽略大的問(wèn)題；現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型解決的是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中管理層通同舞弊、虛構(gòu)交易或事項(xiàng)而導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)怎樣進(jìn)行審計(jì)的問(wèn)題。

2.從審計(jì)戰(zhàn)略來(lái)看：現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型是在系統(tǒng)論和戰(zhàn)略管理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新。從戰(zhàn)略角度入手，通過(guò)經(jīng)營(yíng)環(huán)境—經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品—經(jīng)營(yíng)模式—剩余風(fēng)險(xiǎn)分析的基本思路，可將會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)從戰(zhàn)略上與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)模式緊密聯(lián)系起來(lái)，從而在源頭上和宏觀上分析和發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)，把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而將環(huán)境變量引入模型的同時(shí)，也將審計(jì)引入并創(chuàng)立了戰(zhàn)略審計(jì)觀。

3.從審計(jì)的方法程序來(lái)看：現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型注重運(yùn)用分析性程序，既包括財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析，也包括非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析；且分析工具多樣化，如戰(zhàn)略分析、績(jī)效分析等。例如畢馬威國(guó)際（KPMG）為應(yīng)用現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的理念與方法，研究制定了經(jīng)營(yíng)計(jì)量程序(BusinessMeasurementProcess，BMP)，專門分析企業(yè)在復(fù)雜的市場(chǎng)環(huán)境和產(chǎn)業(yè)環(huán)境下的經(jīng)營(yíng)情況，以確定關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)如何影響財(cái)務(wù)結(jié)果。BMP提供了一個(gè)審查影響財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息流的分析框架。

4.從審計(jì)的目標(biāo)來(lái)看：現(xiàn)代審計(jì)是為了消除會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)報(bào)表的可信性。為達(dá)到此目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定會(huì)計(jì)報(bào)表整體是不可信的，從而引進(jìn)全方位的職業(yè)懷疑態(tài)度，在審計(jì)過(guò)程中把質(zhì)疑一一排除。而該模型充分體現(xiàn)了這種觀念。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的分析應(yīng)用框架運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型執(zhí)行審計(jì)，一是將審計(jì)的視角從會(huì)計(jì)系統(tǒng)擴(kuò)展到更廣泛的經(jīng)營(yíng)管理領(lǐng)域；二是確定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的水平與分布；三是優(yōu)化配置審計(jì)資源，避免在某些領(lǐng)域?qū)徲?jì)過(guò)度或不足。

其分析框架可考慮如下：

(一)確定總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可按其發(fā)生的可能性大小分為基本確定、很可能、可能和極小可能。可能性一般按概率來(lái)進(jìn)行表述，如極小可能的概率為大于0、但小于或等于5％。社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望值很高，獨(dú)立審計(jì)存在的價(jià)值就在于消除會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)誤和不確定性;縮小或消除社會(huì)公眾合理的期望差距(Tom Lee，1993)。獨(dú)立性原則的要旨是使注冊(cè)會(huì)計(jì)師免于利益沖突，從而奠定正直與客觀的執(zhí)業(yè)基礎(chǔ)，但獨(dú)立性最終體現(xiàn)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立承擔(dān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任方面，因而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“靈魂”。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就是審計(jì)失敗的可能性，它只能控制在極小可能程度以下，用數(shù)學(xué)概率表示應(yīng)不超過(guò)5％。“一般來(lái)說(shuō)，社會(huì)公眾認(rèn)為這個(gè)比率應(yīng)低于5％，審計(jì)保證水平為95％”。

(二)分析戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)在確立了總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率應(yīng)該控制在5％以下之后，應(yīng)全面分析戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。以企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式為核心，以自上而下和自下而上相結(jié)合的方式了解企業(yè)的內(nèi)外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品，并在此基礎(chǔ)上分析確定企業(yè)經(jīng)營(yíng)有效性和會(huì)計(jì)報(bào)表的關(guān)鍵認(rèn)定是否合理、合法。新的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則列舉了28種可能暗示存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境和事項(xiàng)(IAASB，2003)。結(jié)合審計(jì)實(shí)踐，我們提出如下要點(diǎn)：

1.分析經(jīng)營(yíng)環(huán)境。主要分析客戶主營(yíng)產(chǎn)品所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和技術(shù)環(huán)境，了解客戶產(chǎn)品生命周期階段，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手情況如何，未來(lái)發(fā)展前景如何。

2.分析經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品。對(duì)客戶的主營(yíng)產(chǎn)品進(jìn)行分析，了解客戶的產(chǎn)品是什么；其經(jīng)濟(jì)價(jià)值和使用價(jià)值如何；盈利情況如何；與同行業(yè)或類似行業(yè)比較其利潤(rùn)率是否合理；如無(wú)同行業(yè)比較，與社會(huì)一般平均利潤(rùn)率相比，是否有其存在的合理性。

3.分析經(jīng)營(yíng)模式。分析客戶經(jīng)營(yíng)模式就是分析其產(chǎn)品的供、產(chǎn)、銷過(guò)程是如何組織實(shí)施的；其業(yè)務(wù)流程的各個(gè)環(huán)節(jié)是什么；重要購(gòu)買商與客戶的實(shí)質(zhì)關(guān)系；客戶是否嚴(yán)重依賴少數(shù)或某些重要購(gòu)買商；重要供應(yīng)商與客戶的實(shí)質(zhì)關(guān)系;客戶是否嚴(yán)重依賴少數(shù)或某些重要供應(yīng)商；是否存在既是客戶購(gòu)買商又是供應(yīng)商的單位(有無(wú)存在自賣自買的可能)。

通過(guò)上述分析研究，建立戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估決策框架，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的有效性做出判斷，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的整體認(rèn)定進(jìn)行預(yù)計(jì)并與管理當(dāng)局報(bào)告的結(jié)果進(jìn)行比較，從而對(duì)管理當(dāng)局在相關(guān)經(jīng)營(yíng)模式和業(yè)務(wù)流程下的整體認(rèn)定是否恰當(dāng)進(jìn)行職業(yè)判斷，對(duì)企業(yè)是否存在從生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)發(fā)生交易和事項(xiàng)的開(kāi)始就通同舞弊、虛構(gòu)交易和事項(xiàng)以粉飾報(bào)表作出職業(yè)判斷。戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的存在意味著對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體否定。評(píng)估戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自始至終要考慮的問(wèn)題。尤其在項(xiàng)目的前期調(diào)查期間，如果判斷得當(dāng)、評(píng)估準(zhǔn)確，不僅可以克服缺乏全面性的觀點(diǎn)而導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而且有利于節(jié)省審計(jì)成本。如分析得出戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性為可能、很可能或基本確定，也就是其戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)概率大于5％，則此項(xiàng)目不能承接；如已在審計(jì)過(guò)程中，可在沒(méi)有發(fā)生大量審計(jì)成本的情況下及早退出項(xiàng)目，以避免由于戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)帶來(lái)的審計(jì)失敗；如果該項(xiàng)目戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)概率小于等于5％，則該項(xiàng)目初步可接受，再在此基礎(chǔ)上進(jìn)行全面深入審計(jì)，其失敗的可能性必然可大為降低。

(三)分配剩余審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估完戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)概率后，可按照傳統(tǒng)的方法分析認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)概率，兩者結(jié)合起來(lái)考慮就是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)概率。最后根據(jù)確定的總體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)概率，得出關(guān)于剩余審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就是檢查風(fēng)險(xiǎn)的概率，據(jù)此確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)和范圍，即可將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)減少到滿意程度。 上述分析過(guò)程可用圖一表示。案例分析

（一）基本情況XY公司為國(guó)內(nèi)一家擬首次發(fā)行股票并上市的股份公司，主要從事天然彩棉的研究和開(kāi)發(fā)。公司的主要產(chǎn)品為以天然彩棉為核心的初級(jí)產(chǎn)品及終端產(chǎn)品，初級(jí)產(chǎn)品為彩棉種子、彩色皮棉等，終端產(chǎn)品為彩色棉紗、彩棉服裝等。公司重要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（未審數(shù)）見(jiàn)表一。

(二)傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型下的審計(jì)過(guò)程及結(jié)論按照傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，注冊(cè)會(huì)計(jì)師初審時(shí)將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)都判定為高水平，相關(guān)實(shí)質(zhì)性測(cè)試較為詳細(xì)。重要審計(jì)程序和結(jié)論如下：1.存貨及主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的審計(jì)。首先審核存貨的存在性。審核時(shí)要求公司對(duì)存貨全面盤點(diǎn)并全程由審計(jì)人員盤，盤點(diǎn)比例達(dá)到90％以上，其中種子盤點(diǎn)比例為100％。盤點(diǎn)結(jié)果，存貨數(shù)量賬實(shí)基本相符略有盈余。其次審核產(chǎn)品成本計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)方法。對(duì)聯(lián)產(chǎn)品成本的計(jì)量，按聯(lián)產(chǎn)品銷售市價(jià)比例法確定各產(chǎn)品入賬成本，符合有關(guān)規(guī)定；存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)和成本結(jié)轉(zhuǎn)，每類重要產(chǎn)品按其明細(xì)分類，用移動(dòng)加權(quán)平均法按月進(jìn)行重新計(jì)算測(cè)試，測(cè)試結(jié)果差異不大。對(duì)于存貨期末價(jià)值，根據(jù)報(bào)告日前后公司的銷售發(fā)票進(jìn)行驗(yàn)證，存貨的期末市價(jià)均高于成本價(jià)，無(wú)需計(jì)提減值準(zhǔn)備。

2.收入及應(yīng)收賬款的審計(jì)。獲取所有種子銷售合同，檢查銷售發(fā)票、出庫(kù)單等，并對(duì)其應(yīng)收賬款情況進(jìn)行重點(diǎn)檢查。合同顯示，2002年以前公司提供種植單位種子，按照合同的約定價(jià)格收購(gòu)籽棉，并保證種植單位每畝收益不低于1000元，不足部分由公司補(bǔ)足，此時(shí)種子向種植單位的轉(zhuǎn)移未做銷售處理。2001年12月5日公司取得種子經(jīng)營(yíng)許可證后，2002年度開(kāi)始將種子向種植單位轉(zhuǎn)移作為銷售處理。此時(shí)合同明確種子銷售給種植單位以后，有關(guān)種子的風(fēng)險(xiǎn)不再由公司承擔(dān)，不再保證種植單位最低收益，公司僅按合同約定價(jià)格收購(gòu)籽棉。公司具體確認(rèn)種子收入的時(shí)點(diǎn)為棉種銷售合同已簽訂、棉種已出庫(kù)轉(zhuǎn)移給對(duì)方、銷售種子的發(fā)票已開(kāi)出或價(jià)款已收到，符合有關(guān)制度的規(guī)定。應(yīng)收賬款相對(duì)于公司總收入數(shù)額較小，期末僅為4 573萬(wàn)元，但也全部函證，回函率為100%，差異率為零。對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表的其他項(xiàng)目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也進(jìn)行了詳細(xì)審計(jì)，未發(fā)現(xiàn)重大問(wèn)題，據(jù)此出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告。可以說(shuō)，以傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為準(zhǔn)繩衡量對(duì)該公司的審計(jì)，審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)程序和審計(jì)證據(jù)應(yīng)屬充分，審計(jì)結(jié)論也并無(wú)不當(dāng)。

（三）現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型下的審計(jì)過(guò)程及結(jié)論初審材料上報(bào)后，證監(jiān)會(huì)要求重核查。注冊(cè)會(huì)計(jì)師嘗試按照現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型實(shí)施測(cè)試，首先分析重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)中的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。

1.經(jīng)營(yíng)環(huán)境的分析。公司產(chǎn)品為高科技項(xiàng)目，在開(kāi)發(fā)初期，國(guó)內(nèi)外同類產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)應(yīng)用也處在尚未成熟、未大規(guī)模推廣的階段。該階段特點(diǎn)為：科研開(kāi)發(fā)費(fèi)用高昂、規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益尚未形成；雖然產(chǎn)品符合人們對(duì)天然環(huán)保概念潮流的追求，但能否成為傳統(tǒng)白色棉花的替代品或以后棉紡織品的主流無(wú)法定論，經(jīng)營(yíng)前景存在較大不確定性；公司是國(guó)內(nèi)較早推出該產(chǎn)品的少數(shù)企業(yè)之一。

2.經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品的分析。公司的主要產(chǎn)品為彩色棉花的研究開(kāi)發(fā)和相關(guān)產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售。該產(chǎn)品的特點(diǎn)為天然彩色，符合人們對(duì)天然環(huán)保概念潮流的追求，但與傳統(tǒng)的白色棉花相比，使用價(jià)值與經(jīng)濟(jì)價(jià)值上的比較優(yōu)勢(shì)不明顯。不過(guò)，會(huì)計(jì)報(bào)表顯示，其主要產(chǎn)品的毛利率達(dá)50%左右，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)傳統(tǒng)白色棉花產(chǎn)業(yè)。根據(jù)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的分析，公司是國(guó)內(nèi)較早推出該產(chǎn)品的少數(shù)企業(yè)之一，且經(jīng)營(yíng)規(guī)模是國(guó)內(nèi)最大的，從某種意義上來(lái)說(shuō)存在著超額壟斷利潤(rùn)，其產(chǎn)品又處在前期科研開(kāi)發(fā)費(fèi)用高昂、規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益尚未形成的階段。沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的產(chǎn)品意味著產(chǎn)品的使用價(jià)值和經(jīng)濟(jì)價(jià)值尚難確定，其經(jīng)營(yíng)前景也存在較大的不確定性，高額的利潤(rùn)率顯然有質(zhì)疑的理由。

3.經(jīng)營(yíng)模式的分析。公司的初級(jí)產(chǎn)品是彩棉種子、彩色皮棉等，采取銷棉種子給各種植單位，一收購(gòu)籽棉，然后加工成彩色皮棉、棉種等系列產(chǎn)品再進(jìn)行銷售的方式；終端產(chǎn)品為彩色棉紗、彩棉內(nèi)衣等，取向加工單位提供彩色皮棉等原材料，加工成各種終端產(chǎn)品后，由公司統(tǒng)一對(duì)外銷售的方式。顯然，公司的主經(jīng)營(yíng)模式為委托加工。此經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下的收入確認(rèn)與計(jì)量分析：根據(jù)委托加工的經(jīng)營(yíng)模式，公司所生的原材料或初級(jí)產(chǎn)品的對(duì)外轉(zhuǎn)移，在實(shí)質(zhì)上構(gòu)不成銷售，在此階段不能確認(rèn)相關(guān)收入。但公司對(duì)同一模式的不同產(chǎn)品采取了不同的核算方法，即使同一產(chǎn)品在不同的會(huì)計(jì)期間所用的核算方法也不一樣。

如同為委托加工，種子向委托加工方的轉(zhuǎn)移就確認(rèn)為收入，而皮棉、彩色面紗向委托加工方轉(zhuǎn)移就不確認(rèn)收入；同樣是彩色棉種向種植單位轉(zhuǎn)移，2002年以前不確認(rèn)收入，2002年以后確認(rèn)收入。這種對(duì)交易確認(rèn)和計(jì)量方法橫向、縱向的不一致，不能排除人為操縱的嫌疑。再?gòu)墓镜闹鳡I(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)來(lái)看，確認(rèn)方法存在問(wèn)題的種子的銷售利潤(rùn)分別占2002、2003年度主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)的84.19％、57.46％，占公司凈利潤(rùn)的167％、107％。公司從形式上變更經(jīng)營(yíng)模式、變更主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量，操縱利潤(rùn)的嫌疑進(jìn)一步加劇，公司真正的盈利能力和整體經(jīng)營(yíng)管理的有效性可能存在較大的問(wèn)題。此經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下的成本確認(rèn)與計(jì)量分析：公司按聯(lián)產(chǎn)品銷售市價(jià)比例法確認(rèn)計(jì)算聯(lián)產(chǎn)品成本，用移動(dòng)加權(quán)平均法進(jìn)行發(fā)出計(jì)價(jià)和成本結(jié)轉(zhuǎn)，表面上產(chǎn)品成本的確認(rèn)和計(jì)量符合有關(guān)規(guī)定。

但從戰(zhàn)略的角度看，由于公司所從事的產(chǎn)業(yè)尚未形成氣候，銷售的彩棉種子、彩色皮棉等產(chǎn)品在國(guó)內(nèi)處于壟斷地位，銷售價(jià)格實(shí)際上完全由公司自行確定，其相關(guān)產(chǎn)品的售價(jià)并非真正意義上的市場(chǎng)價(jià)格，沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格的公允性，在此價(jià)格基礎(chǔ)上確定的聯(lián)產(chǎn)品成本失去了可靠的基礎(chǔ)。再結(jié)合公司的經(jīng)營(yíng)模式來(lái)看，形成公司主要利潤(rùn)的彩色棉種由于要對(duì)其全部衍生產(chǎn)品進(jìn)行回購(gòu)，如果定價(jià)大大高出其實(shí)際價(jià)格，成本就會(huì)高估，其他產(chǎn)品的成本就會(huì)低估，真正外銷的其他產(chǎn)品的銷售利潤(rùn)就會(huì)很高，而彩色棉種由于是高價(jià)格高成本，銷售利潤(rùn)自然也會(huì)很高。

篇12

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)概述

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，審計(jì)方法適應(yīng)審計(jì)環(huán)境的變化經(jīng)歷了三個(gè)發(fā)展階段：一是審計(jì)發(fā)展的早期，由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單、業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作目的是為了促使受托責(zé)任人在授權(quán)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中做出誠(chéng)實(shí)、可靠的行為，審計(jì)方式是詳細(xì)審計(jì)。審計(jì)的重心在資產(chǎn)負(fù)債表，是對(duì)會(huì)計(jì)憑證和賬簿的詳細(xì)審計(jì)，旨在發(fā)現(xiàn)和防止錯(cuò)誤與舞弊，這種審計(jì)方法就是賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法（accountingnumber-basedauditapproach）。二是從1950年代起，以內(nèi)部控制測(cè)試為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)在西方國(guó)家得到廣泛應(yīng)用，這種審計(jì)方法重點(diǎn)在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解、測(cè)試和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。對(duì)內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常將其涉及交易和賬戶余額作為審計(jì)的重點(diǎn)，甚至進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)；對(duì)于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，通常將其涉及的交易和賬戶余額進(jìn)行抽樣審計(jì)，以提高審計(jì)效率和降低審計(jì)費(fèi)用。從方法論的角度，這種審計(jì)方法被稱作制度基礎(chǔ)審計(jì)方法（system-basedauditapproach）。三是1970年代以后，由于制度基礎(chǔ)審計(jì)方法顯露缺陷，一種新的、以風(fēng)險(xiǎn)防范為基礎(chǔ)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式逐漸興起，從方法論的角度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)方法稱為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法（risk-orientedauditapproach）。

回顧審計(jì)方法的發(fā)展歷程，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式已成為審計(jì)方法發(fā)展的國(guó)際趨勢(shì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式合理地?fù)P棄了作為制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式基礎(chǔ)的“無(wú)利害關(guān)系假設(shè)”，把指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上，不只依賴對(duì)被審計(jì)單位管理層所設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制制度的檢查與評(píng)價(jià)，而且實(shí)事求是地對(duì)公司管理層是否誠(chéng)信、是否有舞弊造假的驅(qū)動(dòng)始終保持一種合理的職業(yè)警覺(jué)，將審計(jì)的視野擴(kuò)大到被審計(jì)單位所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境（微觀、中觀乃至宏觀），將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿于審計(jì)工作的全過(guò)程。與傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計(jì)相比較，主要有以下區(qū)別：

（一）審計(jì)模式不同

制度基礎(chǔ)審計(jì)模式以內(nèi)部控制為核心，對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估僅通過(guò)確定內(nèi)部控制的可依賴程度來(lái)減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作量，而對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估常流于形式；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不僅通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，還結(jié)合其他風(fēng)險(xiǎn)因素尤其是固有風(fēng)險(xiǎn)綜合考慮，通過(guò)對(duì)企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評(píng)估，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，以便使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受水平。

（二）審計(jì)基礎(chǔ)不同

制度基礎(chǔ)審計(jì)以內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)，根據(jù)被審單位內(nèi)部控制制度的健全性及符合性評(píng)審結(jié)果，確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍和重點(diǎn)；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，對(duì)影響被審單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的多種內(nèi)外因素進(jìn)行評(píng)估，確定審計(jì)范圍、重點(diǎn)和方法，其不僅重視與內(nèi)部控制系統(tǒng)直接相關(guān)的因素，而且重視各種環(huán)境因素。

（三）審計(jì)方法不同

兩種審計(jì)模式都采用抽樣技術(shù)，但風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是通過(guò)建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型將風(fēng)險(xiǎn)量化。因此，相對(duì)于制度基礎(chǔ)審計(jì)來(lái)說(shuō)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的抽樣技術(shù)是更完全意義上的審計(jì)抽樣，更注重利用分析性測(cè)試方法，從而可以有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的兩種模式

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)自產(chǎn)生以來(lái)經(jīng)歷了兩個(gè)階段，理論界把以傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)稱為傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式；而將1990年代后期開(kāi)始，在國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部推行并逐漸被審計(jì)理論與實(shí)務(wù)界接受的，以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”的模型為基礎(chǔ)，以被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)方法稱作現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的本質(zhì)區(qū)別在于審計(jì)理念和審計(jì)技術(shù)方法的不同，后者是對(duì)前者的改進(jìn)，其主要區(qū)別如下：

（一）審計(jì)起點(diǎn)不同

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)用的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中，固有風(fēng)險(xiǎn)是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。控制風(fēng)險(xiǎn)是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法通過(guò)綜合評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序，由于固有風(fēng)險(xiǎn)難以評(píng)估，審計(jì)的起點(diǎn)往往為企業(yè)的內(nèi)部控制（如果沒(méi)有必要測(cè)試內(nèi)部控制，審計(jì)的起點(diǎn)則為會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目）。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法通過(guò)綜合評(píng)估經(jīng)營(yíng)控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序，其審計(jì)起點(diǎn)為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。如果企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不重要或風(fēng)險(xiǎn)控制很有效，則將實(shí)質(zhì)性測(cè)試集中在例外事項(xiàng)上。這種新模式的優(yōu)點(diǎn)是將審計(jì)的重心前移到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，這將有利于充分識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，因此，主要針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)、實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師容易全面掌握企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險(xiǎn)，有利于節(jié)省審計(jì)成本，克服因缺乏全面性觀點(diǎn)而導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估識(shí)別以分析性復(fù)核程序?yàn)橹行?/p>

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)注重運(yùn)用分析性復(fù)核程序，以識(shí)別可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；而傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)于信息的再加工程度不夠，其分析性程序主要用在報(bào)表分析上。分析性復(fù)核程序已成為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)方法最重要的程序，為了適應(yīng)分析性程序功能擴(kuò)大的要求，分析性程序開(kāi)始走向多樣化：在數(shù)據(jù)分析上不但要對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，也要對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析；在分析工具上借鑒現(xiàn)代管理方法，把戰(zhàn)略分析、績(jī)效分析、財(cái)務(wù)分析及前景分析等分析工具運(yùn)用到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估之中，使風(fēng)險(xiǎn)因素不再惟一，變一元風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為多元風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，使得出的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果更加可靠。

（三）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方式由直接評(píng)估轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接評(píng)估

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一種直接的方式，即直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手，間接地對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，因?yàn)榻?jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表是經(jīng)營(yíng)的反映，如果經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)未能在報(bào)表中得到體現(xiàn)，則財(cái)務(wù)報(bào)表很可能失真。此外，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性評(píng)估也只有從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手，才能進(jìn)行正確的評(píng)估。

（四）審計(jì)程序?qū)嵤┚哂袀€(gè)性化

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式審計(jì)程序是標(biāo)準(zhǔn)化形式，對(duì)不同的被審計(jì)單位都使用標(biāo)準(zhǔn)相同的審計(jì)程序，其缺陷是沒(méi)有足夠貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法突破客戶預(yù)先設(shè)置或防范的措施，難以做出正確的審計(jì)結(jié)論。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將評(píng)估及識(shí)別的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序相結(jié)合，針對(duì)不同客戶以及客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)嵤﹤€(gè)性化的審計(jì)程序。

（五）審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵擴(kuò)大

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方式下，審計(jì)重心向風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估轉(zhuǎn)移，審計(jì)證據(jù)也由內(nèi)部向外部轉(zhuǎn)移。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須充分了解企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境，由此評(píng)估客戶的經(jīng)營(yíng)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)必須從外部取得大量的外部證據(jù)來(lái)證明風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的恰當(dāng)性。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)結(jié)論所依據(jù)的審計(jì)證據(jù)不僅包括實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。

（六）擴(kuò)充了內(nèi)部控制要素

傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與防止舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素?cái)U(kuò)充為五要素，即控制環(huán)境、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)和對(duì)控制的監(jiān)督。

（七）對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)知識(shí)提出了更高要求

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)提出更高要求，其重心從會(huì)計(jì)、審計(jì)知識(shí)轉(zhuǎn)向管理和行業(yè)知識(shí)。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下審計(jì)結(jié)果主要依賴風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的各種分析方法要求掌握現(xiàn)代管理知識(shí)和行業(yè)知識(shí)（包括市場(chǎng)、研發(fā)、生產(chǎn)等方面），這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更高的要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該是復(fù)合性人才，不但要掌握一般常用分析工具，還要接受現(xiàn)代管理知識(shí)和行業(yè)專業(yè)知識(shí)訓(xùn)練。

三、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在我國(guó)的適用性分析

基于上述分析，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是審計(jì)發(fā)展的一種必然趨勢(shì)。2003年10月，國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB）通過(guò)了新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則；中注協(xié)也在2004年10日了修訂后的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，不僅將使我國(guó)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌，同時(shí)也為提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了技術(shù)支持。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則一旦正式生效，將引導(dǎo)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)務(wù)由傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)向現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變，會(huì)對(duì)我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)理念、審計(jì)程序及審計(jì)責(zé)任產(chǎn)生非常大的影響。

然而，目前要在我國(guó)推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式還存在一定的制約條件和需要解決的問(wèn)題：

（一）會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)成本與效益問(wèn)題

實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的前提是成本能得到補(bǔ)償。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在審計(jì)計(jì)劃階段和執(zhí)行控制測(cè)試階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注的范圍擴(kuò)大，程度加深，導(dǎo)致工作時(shí)間和審計(jì)成本的增加，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下，成本的增加往往不可能過(guò)渡到收費(fèi)的同步增加。此外，還需要一定的投入來(lái)培訓(xùn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，使他們掌握業(yè)務(wù)流程和行業(yè)知識(shí)等有關(guān)方面的知識(shí)。如果這些成本得不到補(bǔ)償，就會(huì)使一部分中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所在競(jìng)爭(zhēng)中無(wú)法生存。

（二）信息系統(tǒng)的建設(shè)問(wèn)題

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要特征是審計(jì)重心前移，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須首先執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，充分了解客戶整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境，然后針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，設(shè)計(jì)個(gè)性化的審計(jì)程序。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須建立強(qiáng)大的信息系統(tǒng)，以便注冊(cè)會(huì)計(jì)師在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程風(fēng)險(xiǎn)管理、業(yè)績(jī)衡量等。而目前國(guó)內(nèi)很多事務(wù)所對(duì)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)缺乏了解，客戶的相關(guān)信息不夠充分，信息系統(tǒng)的建設(shè)還達(dá)不到現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不準(zhǔn)確。因此，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用僅限于老客戶，對(duì)新客戶還是將大量時(shí)間用于實(shí)質(zhì)性測(cè)試。

（三）審計(jì)從業(yè)人員素質(zhì)問(wèn)題

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了新要求，不僅要具備豐富的審計(jì)理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，還要具備必需的管理學(xué)知識(shí)和經(jīng)濟(jì)學(xué)知識(shí)，能夠運(yùn)用系統(tǒng)的、戰(zhàn)略的觀點(diǎn)充分了解、分析企業(yè)所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，對(duì)有可能導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)外部因素進(jìn)行客觀、系統(tǒng)的分析與評(píng)價(jià)，將審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，從較高層面上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，而不是僅僅注重企業(yè)會(huì)計(jì)處理的細(xì)節(jié)。

（四）輔助審計(jì)軟件的使用與完善問(wèn)題

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法中分析性程序占據(jù)非常重要的地位，輔助審計(jì)軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達(dá)國(guó)家大量運(yùn)用分析性程序的條件是輔助審計(jì)程序的開(kāi)發(fā)和運(yùn)用，它可以直接對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運(yùn)用分析性測(cè)試程序成為節(jié)約成本的重要手段。另外，采用審計(jì)軟件使統(tǒng)計(jì)抽樣的樣本更具代表性，審計(jì)抽樣風(fēng)險(xiǎn)可控，為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了技術(shù)支持。目前，我國(guó)在審計(jì)軟件的開(kāi)發(fā)和使用上不夠理想，還有待提高，而且大部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺少相應(yīng)的技術(shù)準(zhǔn)備，在現(xiàn)階段推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法只能是一種愿望。

如上所述，目前在我國(guó)全面推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式還受到許多制約，盡管它有很多優(yōu)越之處，但在我國(guó)還不能夠普遍推行。當(dāng)前我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則主要是以制度基礎(chǔ)審計(jì)模式為基礎(chǔ)的，而且相當(dāng)一部分從事小規(guī)模企業(yè)審計(jì)工作的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師，基本上仍然在運(yùn)用賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式。但是，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)行是一種理念的改變，我們可將制度基礎(chǔ)審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有機(jī)結(jié)合。即使在現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則仍然主要以制度基礎(chǔ)審計(jì)模式為基礎(chǔ)的情況下，吸取風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基本觀點(diǎn)和做法，則是完全可行的。通過(guò)把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中控制風(fēng)險(xiǎn)的理念和方法融合到制度基礎(chǔ)審計(jì)中，使其他審計(jì)模式忽略審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的缺陷得到彌補(bǔ)，將會(huì)為探索適合我國(guó)的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式積累有益的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

參考文獻(xiàn)：

〔1〕陳毓圭。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的由來(lái)及其發(fā)展的認(rèn)識(shí)〔J〕。會(huì)計(jì)研究，2004，（2）。

篇13

[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

[文章編號(hào)]1005-6432(2008)48-0084-02

2006年2月15日財(cái)政部的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》引入了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的指導(dǎo)思想，并對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作提出了新的要求，包括審計(jì)證據(jù)的范圍擴(kuò)大、審計(jì)工作流程的變化等。其中最為核心的部分是第1211號(hào)“了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”、第1231號(hào)“針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序”和第1301號(hào)“審計(jì)證據(jù)”。這些準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境以識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、對(duì)這些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)加以應(yīng)對(duì)，并記錄于工作底稿之中。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從戰(zhàn)略的角度考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，從而確定審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域，將審計(jì)資源有的放矢地分配到各個(gè)領(lǐng)域之中。本文結(jié)合平衡計(jì)分卡和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)，將二者有機(jī)結(jié)合，從企業(yè)的業(yè)務(wù)流程分析這一角度，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估提供一定參考依據(jù)。

1　平衡計(jì)分卡的特點(diǎn)

平衡計(jì)分卡是一種把企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為實(shí)際行動(dòng)的最有效工具，是新時(shí)代企業(yè)管理制度的創(chuàng)新。平衡記分卡表明了源于戰(zhàn)略的一系列因果關(guān)系，發(fā)展和強(qiáng)化了戰(zhàn)略管理系統(tǒng)。利用平衡記分卡作為核心戰(zhàn)略管理的衡量系統(tǒng)，完成對(duì)關(guān)鍵過(guò)程的有效控制和資源的優(yōu)化配置。企業(yè)要向員工、供應(yīng)商、顧客、合伙人社區(qū)和股東等不同利益相關(guān)集團(tuán)負(fù)責(zé)。平衡計(jì)分卡是列示一個(gè)組織在實(shí)現(xiàn)利害關(guān)系人相關(guān)的目標(biāo)方面的業(yè)績(jī)目標(biāo)和成果集。

平衡計(jì)分卡實(shí)際上就是衡量公司在滿足不同利害關(guān)系人要求方面的業(yè)績(jī)。平衡計(jì)分卡在將公司使命和戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為具體目標(biāo)和業(yè)績(jī)指標(biāo)的同時(shí)，也在平衡公司各方利害關(guān)系人之間的不同要求。

平衡計(jì)分卡是一種超越財(cái)務(wù)或會(huì)計(jì)的績(jī)效評(píng)價(jià)制度。它是一種以“因果關(guān)系”為紐帶，戰(zhàn)略、過(guò)程、行為與結(jié)果一體化，財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相融合的績(jī)效評(píng)價(jià)制度，通過(guò)財(cái)務(wù)維度、顧客維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度全面評(píng)價(jià)企業(yè)的績(jī)效。

2　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征

2．1　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指以被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，綜合分析影響被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各種風(fēng)險(xiǎn)因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險(xiǎn)水平確定實(shí)施審計(jì)的范圍、重點(diǎn)，進(jìn)而進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查的一種審計(jì)方法。

2．2　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特征

由此可見(jiàn)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)審計(jì)全過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與控制，并同時(shí)對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要思想之一。評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)有助于審計(jì)人員確定財(cái)務(wù)報(bào)表各部分發(fā)生錯(cuò)弊的可能性，從而有利于分配審計(jì)資源，提高審計(jì)效率、效果，從而呈現(xiàn)出以下特點(diǎn)：第一，將審計(jì)重心從以審計(jì)測(cè)試為中心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心，審計(jì)程序上包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、審計(jì)測(cè)試程序；第二，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估重心由控制風(fēng)險(xiǎn)向聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移；第三，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不再直接對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，而是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手，第四，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)構(gòu)化；第五，分析性程序成為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估核心，不僅包括財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)額度分析，還包括非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析；第六，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估采用的各種分析方法大量借鑒了戰(zhàn)略管理知識(shí)，這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)發(fā)生相應(yīng)的改變；第七，審計(jì)測(cè)試程序個(gè)性化；第八，審計(jì)證據(jù)范圍擴(kuò)大到一般員工處或供應(yīng)商、銷售商等獲取審計(jì)證據(jù)，業(yè)內(nèi)人士和專業(yè)咨詢?nèi)耸康囊庖?jiàn)也可作為對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)專業(yè)判斷的補(bǔ)充；第九，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須充分了解客戶整體戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)環(huán)境，并由此出發(fā)評(píng)估客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須從外部取得大量的外部證據(jù)來(lái)證明風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的恰當(dāng)性。

3　平衡計(jì)分卡在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的應(yīng)用

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型中的“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”包括財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。其中，前者是指財(cái)務(wù)報(bào)表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)際狀況的可能性；后者是指交易類別、賬戶余額、披露和相關(guān)的其他具體認(rèn)定層次經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)本身的性質(zhì)和復(fù)雜程度與實(shí)際不符，企業(yè)管理當(dāng)局由于本身的認(rèn)識(shí)和技術(shù)水平，以及由于企業(yè)管理當(dāng)局局部或個(gè)別人員舞弊或造假造成錯(cuò)報(bào)的可能性。

3．1　關(guān)注被審計(jì)單位財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)的平衡關(guān)系

企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)制度是審計(jì)的核心問(wèn)題。從總體上看，傳統(tǒng)的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)制度是一種基于價(jià)值基礎(chǔ)的績(jī)效評(píng)價(jià)。它側(cè)重于靜態(tài)的，以財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。其評(píng)價(jià)體系的重點(diǎn)在于財(cái)務(wù)指標(biāo)體系的構(gòu)建。盡管在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，價(jià)值基礎(chǔ)的績(jī)效評(píng)價(jià)必不可少，但是，財(cái)務(wù)報(bào)表只是講述企業(yè)過(guò)去的故事，基于貨幣計(jì)量，財(cái)務(wù)報(bào)表只能講述企業(yè)有形資產(chǎn)的故事。這樣，以財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)的績(jī)效評(píng)價(jià)存在“內(nèi)傷”。在今天的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)資本的地位日益凸顯。僅靠有形資產(chǎn)，企業(yè)已經(jīng)難以保持持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代呼喚新的競(jìng)爭(zhēng)驅(qū)動(dòng)力，企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)和利用能力已經(jīng)成為企業(yè)塑造核心能力和創(chuàng)造持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的決定性因素。因此，面對(duì)企業(yè)日益復(fù)雜的內(nèi)外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境，單純的財(cái)務(wù)指標(biāo)已經(jīng)難以全面評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)績(jī)效。

平衡計(jì)分卡是一種超越財(cái)務(wù)或會(huì)計(jì)的績(jī)效評(píng)價(jià)制度。它是一種以“因果關(guān)系”為紐帶，戰(zhàn)略、過(guò)程、行為與結(jié)果一體化，財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相融合的績(jī)效評(píng)價(jià)制度，通過(guò)財(cái)務(wù)維度、顧客維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度全面評(píng)價(jià)企業(yè)的績(jī)效。對(duì)于審計(jì)部門應(yīng)該將平衡的理念逐步引入到審計(jì)工作的方方面面。作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師，想要更加全面的評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)績(jī)效，從而降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)，就應(yīng)該跳出單據(jù)、數(shù)據(jù)、賬本、報(bào)表的束縛，關(guān)注財(cái)務(wù)目標(biāo)與非財(cái)務(wù)目標(biāo)之間、企業(yè)組織內(nèi)外部群體之間、前置與滯后績(jī)效指標(biāo)是否平衡。

傳統(tǒng)審計(jì)著重關(guān)注財(cái)務(wù)維度，然而財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部流程和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)方面有著千絲萬(wàn)縷的因果聯(lián)系：?jiǎn)T工的素質(zhì)決定產(chǎn)品質(zhì)量、銷售渠道等；產(chǎn)品／服務(wù)質(zhì)量決定顧客滿意度和忠誠(chéng)度；顧客的滿意度和忠誠(chéng)度及產(chǎn)品／服務(wù)質(zhì)量決定財(cái)務(wù)狀況和市場(chǎng)份額。因此，財(cái)務(wù)指標(biāo)屬于滯后指標(biāo)，而客戶、內(nèi)部流程和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)指標(biāo)屬于前置指標(biāo)，前置指標(biāo)是取得滯后指標(biāo)的績(jī)效動(dòng)因。注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果想更加全面地對(duì)一家企業(yè)作出全面的績(jī)效評(píng)價(jià)，就要重視財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)的關(guān)聯(lián)與平衡性。基于篇幅所限，下面僅對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何通過(guò)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)流程分析評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)展開(kāi)分析。

3．2　通過(guò)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程分析評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力是企業(yè)的生產(chǎn)資料、人力、財(cái)力、技術(shù)和管理資源等，基于環(huán)境約束與價(jià)值增值目標(biāo)，通過(guò)配置組合與相互作用而生成的推動(dòng)企業(yè)運(yùn)行的物質(zhì)能量。企業(yè)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)估是指對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行系統(tǒng)分析，并科學(xué)、客觀地做出全面評(píng)估的過(guò)程。

企業(yè)的利潤(rùn)就其形成來(lái)說(shuō)，主要是通過(guò)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而獲得的，通過(guò)經(jīng)營(yíng)能力分析，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解到：被審計(jì)單位是如何創(chuàng)造價(jià)值的；被審計(jì)單位是否已經(jīng)實(shí)行了有效的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)來(lái)迎合經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略；威脅到被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的重大經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是由許多業(yè)務(wù)流程來(lái)完成的。各業(yè)務(wù)流程的重要性是不同的，那些相對(duì)重要的業(yè)務(wù)流程被稱作關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程。關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程是審計(jì)的敏感環(huán)節(jié)，也是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要來(lái)源。它一般具有三個(gè)特征：第一，關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)至關(guān)重要。這些環(huán)節(jié)對(duì)于被審計(jì)單位的重要性是因?yàn)樗鼈儼吮粚徲?jì)單位競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)與核心能力的業(yè)務(wù)活動(dòng)。如果這些環(huán)節(jié)失敗了，將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)整體性的失敗。關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程與被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略具有密切聯(lián)系。第二，關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程經(jīng)常與外部存在廣泛交流。這一類型的環(huán)節(jié)一般與企業(yè)外部有重要的、規(guī)模比較大的聯(lián)系，這些聯(lián)系通常會(huì)產(chǎn)生大規(guī)模的交易并被反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中。這些環(huán)節(jié)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)很重要，因?yàn)檫@類環(huán)節(jié)很可能產(chǎn)生大量的交易。這類環(huán)節(jié)的單個(gè)交易如兼并、資本市場(chǎng)融資、設(shè)備融資以及擴(kuò)大生產(chǎn)線等也都對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師很重要。這一類環(huán)節(jié)主要來(lái)源于戰(zhàn)略分析中的重大交易類別分析或戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)分析。第三，關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程具有較高的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，它是指被審計(jì)單位最有可能發(fā)生問(wèn)題的地方，從而具有較高風(fēng)險(xiǎn)。因此，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的順利開(kāi)展需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程有深入的了解。識(shí)別關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要收集大量的資料和信息，對(duì)關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程進(jìn)行評(píng)估，這些信息包括：業(yè)務(wù)流程的目標(biāo)；業(yè)務(wù)流程中的業(yè)務(wù)活動(dòng)；業(yè)務(wù)流程信息流，包括相關(guān)信息系統(tǒng)；業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)；業(yè)務(wù)流程風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施，比如內(nèi)部控制；業(yè)務(wù)流程風(fēng)險(xiǎn)的防范業(yè)績(jī)計(jì)量。