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為此，審計部門在進行國際業務審計時，應將外匯政策合規性執行情況作為重中之重，審計內容要涵蓋經常項目、資本項目和單方面轉移等全部業務所涉及的外匯管理政策。經常項目中的貨物收支筆數多、金額大，但政策相對統一，執行起來尺度比較容易把握。然而，非貨物收支業務，特別是涉及領域眾多的服務貿易，業務筆數少，發生頻率低，而且涉及不同的政府主管部門，業務人員在進行合規審查時容易發生偏差和遺漏，應作為審計的一項重點內容。至于資本項目，外匯管理部門仍然進行一定程度的干預，主要是相關業務的提前登記和數據錄入，審計部門一定要關注業務人員執行外匯管理部門所出具文書的落實情況，同時要關注資本項目支付和兌換的依據是否充足合理。捐贈等單方面轉移業務，因筆數很少，在開展國際業務審計時更應給與特別的關注。由于我國外匯管理部門根據國家外匯收支宏觀形勢的變化不斷在調整外匯管理政策，審計部門在審計之前一定要做足準備，確保按照最新的政策依據開展審計。 

二、貿易背景真實性審計 

國際業務的處理依據是企業提供的各種業務單證。盡管按照監管部門的要求，銀行可以根據“了解你的客戶”原則，簡化對一些單證的審核，但這是基于對客戶真實業務情況全面了解基礎之上的。即使按照單證簡化審查原則，銀行也應對不同的業務提出不同的審查要求。對于結算類業務，可以按照監管部門的要求在充分了解客戶整體誠信狀況的前提下簡化單證的審查，但必須要求客戶提供監管部門規定的最基本全套單據并留存已在原件進行業務簽注的復印件。而對于國際貿易融資類業務和對外擔保類業務，由于銀行提供融資和擔保服務的基礎是企業的貿易背景，因此一定要進一步加強對貿易背景全套資料的審查，可以要求企業提供相應的合同、發票、海關報關單、提單、倉單等一切可以證明貿易真實性的資料，并且要仔細審核每種單證上各項要素的內容是否符合銀行融資的條件。除查看紙質資料之外，對于一些特殊業務或客戶，還可以廣泛借助監管部門和第三方中介服務機構的數據平臺來進一步佐證企業貿易背景的真實性，以防企業貿易單證造假行為的發生，騙取銀行資金，影響銀行資金安全。 

三、客戶信用風險審計 

經過多年的發展，國際業務的操作處理在世界范圍內已經形成統一的慣例，得到全球銀行界和企業界的認可。然而在國際業務大發展的宏觀背景之下，很多企業在條件不完全具備的情況下，可能會倉促開辦國際業務，盈利的沖動導致其業務風險的積聚。這樣，商業銀行在為企業提供國際業務服務時，特別是涉及融資擔保類服務，一定要加強對企業信用風險的審查。企業的授信額度是否足以支撐其現有的國際業務規模，避免企業盲目擴張的沖動給銀行的資金安全帶來嚴峻的挑戰。要加強對業務的審查，除業務交易背景的真實性審查之外，還要延伸審查企業此項業務盈利性、交易客戶關聯性、客戶業務人員專業性等內容，對于企業關鍵業務環節存在不確定性的，在提供融資服務時一定要慎重，避免通過國際交易套取銀行資金。要關注客戶資信狀況的動態變化，切忌以一成不變的眼光看待客戶和業務，尤其是國際業務受國內國際宏觀政治經濟形勢的多重影響，不確定因素較多，銀行一定要隨時掌握企業經營管理的最新情況變化，一旦企業出現逃廢銀行債務的苗頭，就應及時收緊對企業的融資，并及時采取資產保全措施，保證銀行資產的安全。 

四、匯率風險審計 

目前商業銀行國際業務中的主體幣種仍然是外匯，因此匯率的風險是商業銀行始終面臨的一項難題。在審計論文過程中，一定要關注外匯資金頭寸的管理，有沒有完善的頭寸管理制度，資金管理人員是否履職到位，事權劃分是否嚴格規范，授權復核制度是否齊備，越權現象能否得到及時鑒別和懲處。在業務的具體操作上，對不同的幣種也應區別對待，例如對于那些幣值相對來說比較穩定、世界范圍內接受程度較高的外匯幣種，可以作為銀行的主體業務幣種，而對于那些幣值上下波動劇烈、世界范圍內流通量較小的幣種，銀行則要慎重接受，在能夠確保或力爭資金來源與運用平衡的前提下再辦理這類幣種的業務。要加強對銀行外匯資產負債表分幣種的審查，對于保留的較高風險外匯幣種資金頭寸，一定要及時采取相應的處置措施，將外匯匯率的風險降低到最小程度。 

五、利率風險審計 

由于國際業務涉及不同的幣種，各貨幣發行國的財政貨幣政策又千差萬別，加之國際資金市場供求關系始終處于變動之中，因此外匯利率的風險也是不可忽視的。為做好利率風險管理，商業銀行的資產負債期限應進行較好匹配，同期限的資產與負債應大體相當，避免出現大量流動資產對應長期負債、或者大量長期資產對應短期負債的局面，存在部分的期限錯配是可以的，但一定要在商業銀行可承受范圍之內，也就是一定要做好規模控制。在審計的過程中，應關注各幣種的資產負債率、流動比率與速動比率，將這些比率控制在行業公認的合理數值范圍內。對于期限結構比較復雜、金額較大的業務，要充分利用套期保值工具，通過貨幣、匯率、利率遠期、掉期、期權等方式的組合運用，提前鎖定利率風險，避免不必要的資金損失。但同時要注意確保出于保值的目的來使用套期保值工具，切忌演變成投機套利的工具，衍生產品市場風云，很多銀行深受其害，屬于監管部門高度關注的業務，所以要堅決杜絕為貪一時之利而投機冒險的行為。

六、涉敏業務風險審計 

國際業務區別于國內結算業務的特點之一是：商業銀行負有對聯合國等國際組織制裁的企業和個人禁止辦理任何結算和融資業務的義務。這一義務的直接承擔者是商業銀行，但最終體現的是我國承載的國際外交義務，具有較大的政治和外交影響力。但在現實經濟生活中，商業銀行往往過多從業務角度考慮，沒有充分認識到其為我國政府對國際制裁對象代為承擔的政治外交義務，因此對于涉及受制裁對象的業務，往往重視不夠，沒有出臺可操作性的控制措施，業務篩查不夠細致嚴格。而且，美國作為世界警察的地位雖然不斷遭到挑戰，但其長臂管轄權原則始終在發揮效力，也就是說，如果我國境內的商業銀行沒有盡到國際公認的義務，美國政府可以根據這一原則對我國在美國的銀行分支機構進行處罰，這對我國走出去經營的銀行來說往往是致命的，足以影響我國銀行業在境外的發展和經營。因此，在進行審計時，一定要重點關注聯合國等國際組織制裁名單內的業務辦理情況，嚴禁辦理制裁名單內企業和個人的國際結算業務，包括各種結算方式下的涉外業務，切忌因眼前的蠅頭小利而影響銀行在境外的長遠發展，特別是在境外設立了分支機構的銀行，更應慎之又慎。 

七、關聯交易風險審計 

關聯交易風險在國際業務中呈現出越來越多的跡象，最明顯的表現是很多企業在境外設立窗口公司，境內母公司充分借助這一平臺開展境外業務。如果銀行僅僅是為境內外公司之間的交易提供國際結算服務，風險成分還不是太大，但很多企業借助與境外窗口公司的交易背景申請辦理融資業務和擔保業務，這就需要銀行高度關注其中潛藏的風險。一是關注雙方交易背景的真實性，除審查雙方提供的單證之外，還應查看第三方參與者的介入證據，例如，通過路透全球信息系統查詢貨物是否確實發運，以佐證基礎交易合同的成立。二是企業之間的關聯交易是否對銀行的融資安全造成實質性影響，尤其是避免發生關聯交易雙方在銀行進行重復融資行為。三是關聯交易不能與我國既有的政策相對抗，包括融資、結算和貨物交易等各方面的政策規定。四是要對企業的關聯交易進行動態監測，前一筆業務的合規性不能替代后續業務的嚴格審查，一旦關聯交易顯露出套取銀行融資的嫌疑，就應果斷退出與這些企業的業務合作。 

八、行業務風險審計 

雖然我國商業銀行正利用當前的和平環境積極在境外搶灘設點，擴大在世界范圍內的網絡布局，但涉及的國家終歸是有限的，而企業走出去經營是遍布世界各地的，不僅有發達國家，也有發展中國家，因此借助當地銀行的力量通過銀銀合作為走出去企業聯合提供服務是必不可少的。 

對于行業務的審計，一是行的選擇，建立起行關系的國外商業銀行是否在國際上擁有足夠的知名度，在當地的信譽是否名列前茅，是否可以與我國商業銀行的經營方針和企業文化相融合，二是對行的業務報價進行審計，是否存在收費高但服務不相匹配的行存在，在同等服務水平條件下，是否選擇了收費標準最低的行開展業務合作，三是行的經營是否穩健，對于業務冒進沖動、負債成本高、客戶資源較少的行，應慎重開展合作，審計部門開展審計時應在這方面檢查盡可能多的證明材料，四是慎重開展受聯合國制裁國家的行業務合作，避免引火燒身。 

九、稅務風險審計 

隨著國際業務的不斷發展，稅務問題應成為商業銀行的重要成本考量因素以及對客戶的服務內容。首先是嚴格履行代扣代繳稅義務。我國稅務機關對非居民源泉的收入課稅問題越來越重視，并出臺了專門的稅務規定，涉及到銀行業務，只要境外企業和個人存在從我國境內取得的利息、手續費和信息服務收入，就需要支付所得稅和營業稅及附加，這兩項稅種是必須繳付并由商業銀行代扣的，銀行方面一定要嚴格履行扣繳的義務，同時要對所服務企業盡到提醒義務，使其充分考量這些稅收成本。當然，銀行本身涉及這些稅種的業務，更要嚴格履行應盡的稅收義務。其次，對于在境外設立了分支機構的商業銀行，是否按照當地的稅法規定履行了納稅義務，也是審計部門不應忽視的，否則稅務風險造成的不僅是經濟損失，還可能會有損于銀行的對外信譽。再次，要做好納稅籌劃，不應納稅的項目不能錯誤繳納稅金，對于能夠列入稅前成本的支出項目，要高度關注列賬依據，制備齊全充分的書面材料和紙質文件，例如發票、合同、監管部門批準證書、內部審批單證等等。掌握全面的稅務信息，避免因信息不對稱而形成遺漏或多交稅款的問題。 

十、綜合收益審計 

由于國內多年來對銀行業的保護和管制，境內業務的收益水平是固化統一的，收益浮動的幅度有限。但各銀行在開辦國際業務之初就是高度市場化的，利率、匯率、收費水平基本上按照市場議價的結果確定。這就需要審計部門加強對國際業務收益水平的審計，在市場化競爭的前提下，銀行的綜合收益是否實現了最大化，在可比同業之中，綜合收益水平是否具備合理性，報價環節是否存有瑕疵，應該入賬的收益是否做到了應收盡收。另外，是否按照市場化原則適時進行了報價調整，報價行為是否能夠確保銀行收益最大化的同時沒有流失重要客戶，做到銀企雙贏。也就是說，不能單純為了銀行的收益，而不考慮競爭的需要，導致將銀行原有的客戶推向競爭對手，客戶是銀行生存的基礎，只有發展足夠的客戶，才能確保銀行的基業長青。 

參考文獻 

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一、審計業務流程再造：一個審計效率與審計效果的函數

近年來國內外一連串會計造假事件使注冊會計師職業陷入信任危機。(zeft，2003)審計服務能增加價值嗎?人們指責注冊會計師的同時，又期望注冊會計師能為證券市場“混亂”的局面提供一個解決辦法(Power，2003)。重塑注冊會計師職業在資本市場中的地位，提升注冊會計師職業的競爭能力，近幾年是注冊會計師職業發展的一個分水嶺。

20世紀80年代以前管理會計的發展歷程基本上可以分為50年代的執行性管理會計和50年代之后的決策性管理會計兩個階段。在執行性管理會計階段，管理會計追求的是“效率”(Effective)，強調把事情做好，從而降低成本。在決策性管理會計階段，管理會計追求的是“效益”(Efficiency)，強調首先把事情做對(Doing Right Thing)，然后再把事情做好(Doing Thing Right)，從而達到企業“價值最大化”的財務目標。(聶新軍、張立民，2008)從注冊會計師審計服務競爭力角度思考，就是以最少的審計資源耗費完成審計戰略目標，最終滿足顧客——審計委托人的需求。我們以ACI代表“審計服務競爭力指數”，以S代表“審計委托人滿意度”，以C代表“審計資源耗費”，建立注冊會計師審計服務競爭力模型：

審計服務競爭力指數(ACI)=審計委托人滿意度(S)/審計資源耗費(C)　(1)

模型(1)顯示，增加“審計服務競爭力指數”的ACI值，可以提高等式右邊分子“審計委托人滿意度”的S值，即選擇增加審計委托人價值的項目做(DoingRightThing)，一切組織行為均以增加“顧客價值”為目標。ACI值的提升也可以通過降低等式右邊分母“審計資源耗費”的C值獲得，即把所選擇的事情做好(Doing Thing彤ght)，以最高的效率完成審計計劃。在審計戰略決策的過程中。審計項目的選擇是關鍵，如果會計師事務所選擇的項目不是委托人需要的，那么審計服務提供的越多，質量越好，因為方向背道而馳，浪費的審計資源將越大。“S”值提高的同時“C”值降低，審計服務才是“物美價廉”、高性價比的產品，如此才具有旺盛的競爭力。

審計服務是通過具體的審計業務流程完成的，提高審計服務的競爭力必須有一個高效的審計業務流程。怎樣才能根據經濟環境的變化做好審計業務流程再造?審計業務流程必須能夠增加審計的價值(張立民、聶新軍，2007)。同時審計成本又最低。我們把模型(1)的“審計委托人滿意度”的S值換成“審計效果”Effective值，把“審計資源耗費”的C值換成“審計效率”EffiEiency值，建立審計業務流程再造模型：

審計業務流程再造指數(ASAI)=審計效果(Effective)/審計效率(Efficiency)　(2)

審計業務流程再造指數ASAI值等于“審計效果“Ef-fective值除以“審計效率”Efficiency值。注冊會計師審計程序業務流程再造過程中，必須考慮到審計效果與審計效率兩個方面。

二、審計程序結構標準化：提高審計效率

Bamber，Snowbll和Tubbs(1989)把審計結構描述為審計“人員、任務和指令”的嚴格安排，以達到對組織工作更精確和預先的控制的目的。Cushing和Loebbccke(1986)認為審計結構包括“人員、任務和指令的安排”與“審計技術”兩個部分。審計技術又包括審計工具和決策助手。對于會計師事務所管理層(Management)來說，審計結構標準化能夠有效地降低審計成本，對于會計師事務所審計從業人員(Practitioner)來說，機械化的審計決策方法簡化了審計程序。

1.“自上而下”降低審計成本的驅動。1990年代，審計客戶給注冊會計師施加巨大壓力以減少收費(zeft，2003)，同時，內部審計的出現加劇了注冊會計師審計收費的壓力，內部審計給審計客戶提供了一種成本更加低廉的信息質量可靠性保證的服務。注冊會計師審計服務市場表現出明顯的低價競爭特征，事務所維持審計租金變得困難重重(Hay & Knechel，2005)，它們都想取得長期客戶關系以獲得未來的經濟利益(De Angelo，1981；Simon & Francis，1988)。然而，當客戶費用意識增加時。審計計劃及其執行受到愈來愈大的壓力，標準化“成本固定”的審計程序似乎是適時的應對措施，會計師事務所努力使審計程序形式化。

審計結構的增加體現在審計程序的許多方面。統計抽樣的精煉(Felix，Gfimlund，Koster，& Roussey，1990)，風險基礎測試(Kreutzfeldt & Wallace。1990)，分析程序(Knech-el，1988)。決策助手(Messier & Hansen，1987)，以及持續經營評估(Mutchler & Williams。1990)等都是該信念的自然產物。增加審計結構是會計師事務所管理層控制寬泛的和多樣化審計操作的最好方法，為降低審計程序中對判斷的嚴重錯誤，大型會計師事務所管理層自上而下下達命令給具體的審計從業人員(Knechel，2000)。從審計效率角度上說，結構多比結構少好，標準化審計結構嚴格控制了審計成本。在審計失敗案件中。標準化審計結構甚至被認為是審計工作嚴謹的代名詞，因此，標準化審計結構對審計結論更有防御性(WMlaee，1983)。

2.“自下而上”簡化審計程序的要求。引起審計程序標 準化的另一原因是會計師事務所審計從業人員(Practi-tioner)自下而上的結構要求。會計師事務所新聘從業人員沒有執業經驗，他們期望審計工作是一些不需要思考的、“勾勾劃劃”的、按部就班的形式化程序。標準化的審計程序免除了審計從業人員對不確定的和不明確的審計環境的職業判斷。他們的任務就是按照標準的審計程序操作，這大大降低了他們的責任和風險(Bamber et a1.，1989)。

在美國，20世紀80年代會計師事務所的擴充導致公司雇傭越來越多的員工，其中大部分是應屆大學畢業生(Imhoff，2003)。這批1985年左右網上招聘的畢業生大都習慣于學校以計算為主的會計業務練習，這種機械的方法只適合于學校里低級會計課程(Big Eight White Paper，1989)。在參加工作進入充滿不確定性的審計職業，沒有那種清楚而確定的環境。這讓許多新人審計從業人員感到不適。缺少實務經驗的審計專業人士希望事務所對他們的職責和工作中作出確切的安排。從而產生了對審計結構標準化的內在需求。因此，即使沒有上面管理層的推動，審計程序結構仍然在悄無聲息地標準化，以減少審計從業人員對審計環境中模棱兩可和不確定性的把握(Francis，1994)。

3.審計程序標準化的局限性。審計程序標準化，操作性強，可以統一作為專業整體的審計師行為，如同規則導向下的會計準則，標準化審計程序很容易被規避。標準化審計程序具體表現出以下局限性：第一。標準化審計程序抹殺了審計工作的靈活性。習慣于標準程序的審計人員不太可能跟上舞弊和掩飾手段方面的革新。即使他們認識到了，標準化操作原則可能不會給予他們足夠的靈活性，以追查可能發現的線索或錯誤行為。第二，標準化審計程序抹殺了審計從業人員的創造性和職業判斷，準則不可能就所有的事項和狀況進行規定，如果準則沒有明文規定，審計人就無所適從。第三，審計程序調整成本高。調整標準化的審計程序，以適應一個不斷變化的環境和審計技術將花費更多代價。

當形式主義彌漫于整個審計程序結構時，審計職業判斷和特別事件的個性化處理就顯得無關緊要了(Lemon et al.，2000)。極端地說，此時職業判斷和靈活性的缺失對審計實務威脅到達功能性障礙的程度。Fischer(1996)實驗研究發現，審計人員好像對審計技術深層次方面的問題不加以討論。Healy和Palepu(2003)注意到：“審計被標準化方式的一個重要的問題是——它使審計師把他們承擔的職責退位到信息處理工作”。結果是。較多的機械化工作和較少的職業判斷，更加快速的審計商業化。這種局面為新一輪的審計內部流程再造播下革命的種子。

三、審計職業判斷與風險導向審計：聚焦審計效果

審計實務界通過機械的和固定的結構以標準化審計程序，從而提高審計效率(Cushing & Loebbecke，1986)。隨著世界經濟全球化，以及企業經濟業務越來越復雜，企業間的結合更緊密了，而且企業更加依靠于技術了。會計公司也許豪賭他們高度結構化審計方法的效能，雖然審計程序被現代技術武裝到牙齒，但事實證明它們的愿望并沒有實現，20世紀90年代審計程序結構標準化為十年后審計失敗系列案埋下了禍根。

1.注冊會計師審計回到歷史原點：職業判斷。財務報表審計是以財務報表的公允反映為審計主題的信息審計，財務報表是通過對企業發生的經濟業務按照會計規則進行辨別、認識、計量和描寫等高度專業性質的會計加工而形成的信息。經濟業務是企業各個部門的業務人員為了實現企業目標而進行的行為的經濟表現。企業有各種各樣內容的經濟業務，對應于經濟業務的會計處理也多種多樣。雖然在系統性的會計規則框架下會計處理是有據可循的過程，可是在什么樣的情況下選擇什么樣的會計規則的決定必然伴隨著主觀判斷。所以會計行為是在正確認識經濟業務事實的基礎上，通過運用特定的會計規則，將該經濟業務變換為信息的過程。經營者和會計人員的判斷對會計規則的選擇和運用具有非常大的影響。而財務報表是通過受他們的判斷影響的會計過程編制而成的(謝少敏，2006)。

審計是會計工作的延伸(胡玉明，2002)。審計在這樣充滿主觀判斷的領域。通過評價注冊會計師自身獲取的證據，對經營者選擇和運用會計規則判斷是否符合被審計單位實際情況。為了做到從公正的立場(即不受企業方面的干涉或壓力的影響)對會計報表發表意見，注冊會計師必須具備相應的專業能力和實務經驗，否則注冊會計師很容易被被審計單位牽著鼻子走。只有充分的專業能力和豐富的實務經驗相輔相成，才能獨立地進行恰當的審計判斷。

審計程序結構的好處來自于自動、機械的判斷，審計程序方面加入結構通常表現為正式的決策幫助、檢查表和強制性程序、計算機一輔助等形式。然而，職業經驗表明，藉由指導審計師行為的嚴格的輔助通常不能獲得成功，從而標準化審計程序時常遭到有足夠洞察力的注冊會計師的抵抗，他們意識到威脅，這些工具在審計中不可能替代他們的工作。成功的決策輔助系統應該提高對判斷的使用(比如，記憶輔助)，而不是替代職業判斷(Knechel，2000)。

2.審計業務流程再造：風險導向審計。注冊會計師迫于削減(Cutback)審計成本的壓力不斷地使審計程序標準化，這樣，即便是新招聘的助理人員也能按部就班的行事，但這樣的工作并沒有增加對利益相關者(Stakehold-ers)的價值(W.Robert Knechel，2007)。一家國際會計公司內部研究發現，盡管他們盡了最大努力控制成本，但過度不必要的和多余的審計工作仍然存在，分派給低級審計人員的工作表現的更為明顯(Knechel，Rouse，& Schelleman，2005)。

隨著企業財務欺詐案的不斷出現，鑒于傳統審計方法不能達到審計的效果(滿足審計委托人的需要)，國外一些會計師事務所在20世紀90年代開始進行新一輪審計業務流程再造，這就出現了現代風險導向審計。現代風險導向審計是以戰略觀和系統觀為指導思想、以被審計單位的重大錯報風險評估為基礎、充分考慮企業經營風險的一種新的審計模式。其核心思想可以概括為：審計風險主要來源于企業財務報告的錯報風險，而錯報風險主要來源于整個企業的經營風險，因此，有效的審計應該是建立在對企業所處社會和行業的宏觀環境、戰略目標和關鍵經營環節分析的基礎上，通過綜合評價經營風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序。我國2007年1月1號開始實施的中國注冊會計師審計準則第1101號《財務報表審計的目標和一般原則中》第十六條中規定：“被審計單位在實施戰略以實現其目標的過程中可能面臨各種經營風險，注冊會計師應當重點關注可能影響財務報表的經營風險。”

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主有課程有專業英語、管理學理論、微觀經濟學、宏觀經濟學、會計學、國際經濟學、財政管理、國際營銷學、國際金融、國際貿易法、貨幣銀行學、國際營銷學、中國對外貿易等必修課程。

選修課程有西方經濟史、國際商務英語、國際金融實務、國際貿易實務、發展經濟學、國際商務談判、國際商務禮儀、外貿管理法、國際稅法、跨國公司、人力資源管理、國際經濟合作、國際投資法、電子商務、中國對外貿易、WTO專題、證券市場概論、財稅法、國際貿易法、國際金融法、國際信貸與結算、歐洲聯盟法、國際技術轉讓、商業倫理、心理學、社會學、海商法、審計學與審計法、公共關系學、合同法、公司法、組織行為學等。

國際商務專業就業前景怎么樣

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一、采購審計的含義

所謂采購審計，是指對于整個采購過程的系統的審查、監督，這個過程從采購規劃制定開始，直到采購合同的管理為止。采購審計的目的是為了加強對于本項采購的監督，使采購可以健康、順利的開展，并借此總結出可供其他采購項目借鑒的經驗。

具體來說，采購審計又分為廣義的采購審計和狹義的采購審計，狹義的采購審計是指物資采購審計，即組織企業內部的相關審計機構和人員根據相關法律法規、國家政策或者其他標準的要求，依據一定的流程或者方法，對企業負責物資采購的部門與環節的各種活動等進行獨立的監督、評價的活動。廣義的審計則是包括物資采購審計、合同審計甚至基建審計在內的全方位的審計活動。

一般來說，物資采購審計的內容主要包括制訂采購計劃、物資采購詢價、供應商的選擇、合同的評審、物資的驗收入庫等環節。

二、現代企業物資采購審計的過程審計

物資采購審計的過程審計貫穿于采購的各個環節，從采購計劃、采購價格、物資供應商的選擇，甚至于物資質量的檢查、驗收、物資、入庫等都要加強審計，以防范一切可能發生的風險，加大對風險的控制。

（一）采購計劃的審計

有效科學的采購計劃可以使得企業的資金得到最有效的利用，發揮最大的功能，而失敗的采購計劃則有可能導致企業的危機。因此，加強對于采購計劃的審計，以確保其科學至關重要。至于如何確定采購計劃的科學合理性，則要從下面兩個方面入手：依據企業采購部門的采購計劃以及實際的采購合同簽訂狀況、企業生產用量和物資庫存來制訂一個企業物資周轉的周期表；測算采購計劃和實際的采購合同之間存在的差別，并找出這些差別存在的原因。

（二）采購價格的審計

對采購價格進行審計，主要是確定每一種原材料是否有來自于不同供應商的價格對比，采購部門在制定價格時，是否已經做到貨比三家，甚至多家。只有在對比的基礎上，才能夠制定出最合理的價格。例如，深圳加工行業，他們的物資采購總監就曾經說過這樣一句話，他們幾乎試用過中國市場的所有的有關采購。

（三）供應商的選擇審計

選擇一個好的供應商，就像選擇了一個好的人生伴侶，對于企業的發展來說是相當重要的。但是現在的中國市場，供應商魚龍混雜，實力參差不齊。因此在采購時，加大對供應商選擇的審計是十分必要的。所謂供應商的選擇審計，是指對供應商的生產經營狀況、產品質量保證以及與之相關的企業的信用狀況、財務狀況等的考察。以確定供應商是否符合企業的產品質量要求或物資采購要求，以及國家標準。對于那些長期進行合作的供應商，則要每年進行評審，評審的內容主要包括物資的供應質量、供應時間是否及時、是否依法履行合同、履行合同率、價格水平、信用水平、合作態度和售后服務等環節。只有這樣，才能夠保證與供應商的合作順利開展，才可以最大程度的維護企業本身的利益。

（四）物資驗收入庫的審計

物資驗收入庫的審計主要包括以下環節：相關部門是否對于物資的收貨、入庫和發放過程有著嚴格的驗收控制；對于不符合采購要求的物資的調節、執行狀況的審計，主要審查相關部門對于已經發現的不合格產品是否進行了及時的記錄，是否及時的將情況反映給了供應商，以及供應商采取的處理方式；是否保存必須的成品存貨，以避免缺貨現象的發生；是否保持一定的原材料存貨，以滿足企業不斷增長的生產需求，或應對不時之需；是否與外部建立了穩固的契約關系，保證供貨渠道的穩定，降低原材料采購風險，減少不必要的成本支出。

除此之外，在物資采購審計的過程中結算審計，即采用復核審計法等方式，加大對于采購部門的資金結算情況的審計，以及付款審計，即針對預付款、應付款等對企業相關部門是否按照企業的規定，照章辦事進行的審計，也是十分重要的，是物資采購審計的過程審計的不可或缺的一部分。

三、結束語

現代物資采購中存在著很多的風險，這些風險的存在有些是自然原因造成的，比如自然災害造成的供貨條件的改變，運輸船無法到達，供貨不及時等，有些是人為原因造成的，比如采購人員對于市場的節奏把握不夠準確，采購異常、供應商不依法履行合約、供應商選擇不恰當等等。面對這一系列的風險，作為現代企業而言，自然原因我們不可避免，但是卻可以通過加強物資采購過程的審計的方式，降低人為風險的出現率，以保證企業實現最大的經濟和社會效益。

參考文獻：

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文章編號:1004-4914(2010)07-174-02

一、引言

審計與咨詢應否分拆的問題,在安然、瑞士航空、凱瑪特和世界通信相繼破產之后就一直是業界關注的焦點。目前國際五大會計師事務所先后完成了這兩項業務的分拆,德勤的咨詢業務分拆為博敦咨詢,畢馬威的咨詢業務分拆為畢博咨詢,普華永道的咨詢業務分拆后被收購。伴隨著《薩班斯――奧克斯萊法案》的頒布,審計與咨詢的分拆似乎成為了不可避免的趨勢,然而長時間以來,一直有人持反對意見,他們認為審計和咨詢是相互促進的,沒有必要強行分拆。

獨立性是注冊會計師執行鑒證業務的靈魂,是由審計需求開始到完成審計業務過程的基石。審計市場規則的核心是保持注冊會計師的獨立性,它主要包括實質上的獨立和形式上的獨立兩個方面。實質上的獨立和形式上的獨立是兩個不同的概念,它們密不可分。實質上的獨立性是無形的,難以衡量的;而形式上的獨立性是指注冊會計師與被審查企業或個人之間沒有任何特殊的利益關系,形式上的獨立性是有形的,可以觀察的。筆者在這里結合我國的實際情況,分析我國審計鑒證業務與咨詢業務的分拆,保證注冊會計師執業在形式上的獨立。

二、咨詢業務對鑒證業務獨立性影響的現狀分析

1.鑒證和咨詢業務的概念。鑒證業務是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結論,以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的業務。在我國,注冊會計師的鑒證業務包括鑒證對象年度會計報表進行審計并發表審計意見的一般目的的審計業務,以及就鑒證對象年度會計報表以外的其他特定事項進行審計并發表審計意見的特殊目的的審計業務。它是注冊會計師的法定業務。注冊會計師在社會經濟生活中的這種監督作用能夠提高被鑒證對象財務信息的可信賴程度,降低會計信息的搜尋、識別成本,幫助會計信息使用者進行決策。而要使注冊會計師的鑒證結果能達到這個目標,就必須在執業過程中保持獨立性。獨立性是注冊會計師職業的靈魂。咨詢(包括會計服務業務,下同)包括資產評估、記賬、稅務、投資咨詢、管理咨詢、設計財務制度、制定會計政策、培訓會計人員等。咨詢業務一般是咨詢人與客戶之間的契約,咨詢人即咨詢服務的提供者,針對客戶需求給予其決策有關的建議,包括建議客戶決策時應考慮哪些信息、如何使用信息,甚至可以為客戶實施該項建議。本質上咨詢服務的對象僅限于客戶而不涉及第三人。因此,咨詢服務不須具有獨立性。與審計業務相比,企業選擇購買咨詢服務的動機要比選擇購買審計服務的動機更強。因為這種購買行為能給企業管理當局帶來有效的建議,從而促進企業的發展。

2.咨詢業務對鑒證業務獨立性的影響。雖然咨詢業務能擴展注冊會計師行業服務領域,提高會計事務所的業務收入,在一定程度上方便了客戶,但也有可能影響到注冊會計師的獨立性,從這一層次上講咨詢服務又是一把雙刃劍。咨詢業務對鑒證獨立性的影響從理論上講,表現在兩個方面:一方面會計師事務所審計人員和非審計人員的不同職責影響鑒證獨立性。會計師事務所審計人員和非審計人員在社會經濟活動中扮演著不同的角色,會計師事務所審計人員以經濟“警察”的身份履行經濟鑒證的職責,其不僅向管理層負責,而且向會計報表使用者負責,工作是實施審計程序對會計報表合法性及公允性提供合理的保證,并通過審計收費獲得一定的經濟效益;而會計師事務所非審計人員則是作為客戶的支持者履行保護客戶利益的職責,是對管理層負責,同樣通過服務收費尋求經濟利益。兩者的業務性質不同決定了履行的社會責任不同。如果注冊會計師同時提供這兩項業務,這兩項工作職能的沖突,會在一定程度上影響注冊會計師發表鑒證意見的獨立性。另一方面,咨詢業務對鑒證對象決策的影響力威脅鑒證獨立性。注冊會計師在履行與管理層簽訂的咨詢服務契約時,需要站在管理者的角度,提供各種與經營決策相關的信息及專家建議。這些信息和建議在管理層的潛意識中具有權威性,滲透到企業管理決策中的概率很高。在這種情況下,雖然注冊會計師并未替公司做出最終決策,但是當其意見被采納后,就容易造成注冊會計師的自我評價等問題,從而威脅鑒證獨立性。此外,咨詢業務收入的提高甚至超過鑒證業務收入的情況,很可能導致注冊會計師因為擔心失去高額的非鑒證服務收入,而在鑒證工作中屈從于被審計客戶,提供不真實的鑒證報告,使鑒證獨立性喪失。

3.現階段我國審計鑒證業務與咨詢業務分拆的觀點。(1)我國咨詢業務與審計鑒證業務的沖突表現并不明顯。與國外會計師事務所將審計作為獲取管理咨詢服務而不得不提供的服務相比,我國市場上的管理咨詢則是為了獲取審計而不得不提供的服務。我國會計師事務所收入主要來源于審計業務,而咨詢服務相對較弱,且咨詢費用占審計費用比例較小,極少出現事務所從同一家企業所獲得的咨詢收入成為其主要經濟來源的現象,而利用較低的審計費用吸引咨詢業務的現象也不明顯。(2)我國當前咨詢業務的規模尚小。目前,我國事務所也開展咨詢業務,但業務層次低;業務范圍主要是局限于記賬、稅務、資產評估等;收入規模小,僅占事務所收入的30%左右。有人認為,我國目前事務所急需利用其人力資源優勢,創造與客戶良好的關系,借助鑒證與咨詢的互動關系推進事務所的持續發展。

三、鑒證業務與咨詢業務分拆的建議

從目前國外會計師事務所的分拆狀況來看,鑒證業務與咨詢業務的分拆,不僅能提高審計的獨立性,從而能達到鑒證與咨詢的相對獨立。對于我國而言,目前會計師事務所的咨詢業務尚未發展成型,阻力還尚小。我們要做到防范于未然,分拆鑒證業務與咨詢業務,從根本上讓二者分拆做到真實的獨立性。等到咨詢在總收入中的比例增大了,二者的沖突較為明顯時,再考慮將咨詢業務剝離,這可能會重演“安然”事件。具體在鑒證業務與咨詢業務的分拆上,筆者有如下的建議:

1.修改中國注冊會計師法或出臺相關法案。中國注冊會計師法第二條規定:“注冊會計師是依法取得注冊會計師證書并接受委托從事審計和咨詢、會計服務業務的執業人員”。第十五條規定:“注冊會計師可以承辦咨詢、會計服務業務”。該法并沒有明確規定鑒證(審計)業務與咨詢業務必須分拆。因此,筆者建議應該修改該法,明確規定這兩項業務的分拆要求,或另外出臺法案對此做出明確的規定。

2.完善相關準則和制度。(1)一是加強執業準則建設,加強審計準則對獨立性和誠信方面的規范;二是建立咨詢準則委員會,負責相關準則的制定和改進,規定注冊會計師從事咨詢業務的操守規范,并開展咨詢師考試和培訓;三是嚴格限定會計師事務所從同一客戶取得收入的比例,如可參照香港會計師公會做法,規定會計師事務所從同一客戶取得的收入不能超過會計師事務所總收入的15%等,進行法律約束,形成有序市場。(2)我國當前法律對注冊會計師審計失敗所承擔的責任規定得并不清晰,投資者采用集體訴訟的方式尋求利益保護亦不多見,而舉證責任仍沿用“誰主張,誰舉證”的制度,法律制度環境的低風險難以約束注冊會計師。為此,有必要加強法律約束及法律懲罰力度,從整體上提高事務所的法律風險可在一定程度上促進注冊會計師在執業時,特別是在同時從事咨詢服務時更為謹慎,以避免承擔各種行政、民事以及刑事責任,避免事務所慘遭社會淘汰。

3.鑒證與咨詢業務分拆的程度。美國《薩班斯――奧克斯萊法案》規定,會計師事務所不允許向審計各戶提供咨詢服務,到目前為止,美國“四大會計公司”均已將其咨詢業務完全從其會計公司分拆出去。針對本文前述的我國的情況,筆者認為我國這兩項業務在改革的初期只要求一定程度的分拆,過渡期后再實行完全、徹底的分拆。所謂一定程度的分拆,是指允許會計師事務所承接咨詢業務,但咨詢業務和鑒證業務不能來源于同一家客戶公司,即承接了某家公司的鑒證業務就不能再承接這家公司的咨詢業務,或承接了某家公司的咨詢業務就不能再承接這家公司的鑒證業務。

4.加強對咨詢與鑒證業務的分拆的監管機制。按照筆者的設想,在改革初期,我國會計師事務所仍然可以保持分拆的咨詢業務,這樣,會計師事務所就既能介入利潤高、風險相對較低的咨詢業務,以保持會計職業的發展,又能限制事務所借助法定審計業務的影響力拓展非審計業務市場,防止審計業務的質量受到非審計業務的影響。但是,審計鑒證業務與咨詢業務在一定程度上的分拆,在實踐中很容易被一些不守規矩的會計師事務所“鉆空子”,利用法規監控不嚴、或不到位而做形式上的分拆、實質上的不分拆,進而影響其審計鑒證業務的獨立性。因此特別注意加強審計鑒證業務與咨詢業務分拆的監控和執法力度,以確保這項改革的進行和成功。

5.擴大鑒證業務范圍。當前在我國的相關法規中鑒證業務主要包括:審查企業會計報表、出具審計報告,驗證企業資本、出具驗資報告,辦理企業合并、分立、清算事宜中的審計業務、出具有關報告,辦理法律、行政法規規定的其他審計業務。但在實踐中這些鑒證業務實施表現得并不完整,部分鑒證業務政府干涉較大,例如驗資業務中,根本不需要事務所出具驗資報告,而是僅僅由工商部門監管銀行出具資金證明即可。有些破產、清算、合并、聯營、投資經濟活動中應該由會計師事務所出具審計報告也是被政府部門有意或無意地取消了。這樣,相關的注冊會計法規規定的具體業務得不到全面實施,導致鑒證業務發展的不完整性。政府對注冊會計師業務市場的干預使得注冊會計師行業業務范圍狹窄。過窄的業務范圍容易造成無序競爭,導致事務所受制于鑒證對象,從而喪失鑒證的獨立性。在審計市場上,所有會計師事務所都可以提供會計報表審計業務,這必然造成審計市場的激烈競爭。為了獲得客戶,部分事務所違背公平競爭的原則,采取諸如低價競爭等不正當的競爭手段,這些做法既損害了注冊會計師行業的整體利益, 也給被審計客戶對審計活動施加更多的影響提供了可乘之機。其次,業務范圍狹窄造成收入來源單一,導致事務所在經濟上對客戶過分依賴。與國外會計師事務所將“審計是為了獲取管理咨詢服務而不得不提供的服務”相比,我國市場上“管理咨詢是為了獲取審計而不得不提供的服務”。換言之,目前我國的會計師事務所收入主要來源于審計鑒證,咨詢業務的市場相對較弱。如果我們擴大鑒證業務的范圍,從而使鑒證業務多樣化,深層化,收入得到提升,那么鑒證業務收入的增加在法規嚴密監控下就能相對減少咨詢業務的舞弊現象的發生。筆者認為當前我國部分地方政府應取消對鑒證業務的限制,嚴格按照注冊會計法規定實施這一業務范圍,把會計師事務所的鑒證業務發展壯大,最終達到會計師事務所的發展壯大,從而有利于鑒證業務與咨詢業務的分拆。

6.免交咨詢業務收入的行業會費。目前我國審計鑒證與咨詢業務分拆進程不理想,行業協會不積極也是一個很重要的因素。會計師事務所執業有政府準入限制,不是任何人想從事就能從事的行業。而咨詢業則不需要政府的前置審批,準入門檻較低,單獨的咨詢企業的競爭優勢遠遠趕不上會計師事務所在咨詢業務方面的競爭優勢,因為會計師事務所有審計鑒證這個壟斷業務的大力扶持。注冊會計師協會的行業會費是以會計師事務所的總收入(包括咨詢收入)計算的。咨詢業務從會計師事務所中分拆出去,勢必影響行業協會的收入,因此應該免交會計師事務所咨詢收入的行業會費,斬斷咨詢業務與行業會費之間的經濟聯系,也有助于鑒證業務與咨詢業務分拆的行業協會的積極性。

[本文為河南省哲學社會科學規劃辦公室課題(加快我省會計類鑒證服務業發展對策研究)的研究成果,課題編號:2009FJJ045]

參考文獻:

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一、簿記服務

GAO征求意見稿認為，如果審計機構存在下列行為將會損害審計獨立性：提供與被審計單位的會計記錄、財務報表或其它被審計資料有關的簿記服務；維護或編制被審計單位的基礎會計資料、基礎財務資料或其它資料。但是，只要未行使管理職責，審計機構可以根據有關資料反映的信息幫助被審計單位編制財務報表。

關于“個體獨立性損害（personalimpair ments）”，GAO征求意見稿列舉了個體獨立性受到損害的情形，如“審計人員參與正式的會計記錄，包括以或其它形式編制原始憑證、生成數據；授權、執行或完成事務（如，審批被審計單位或項目的發票、工薪、索賠、其它支出），管理被審計單位銀行賬戶或資金；被審計單位行使職責，或有權這樣做。并且該審計人員現在或今后將對這類內容進行審計”。

AICPA認為，在下述情形中，獨立性通常沒有受到損害：記錄由管理當局決定或批準的交易；將密押事項（codedtransactions）記入客戶總賬；依據試算平衡表編制財務報表；將客戶批準的項目列入試算平衡表；對記錄事項提出建議。但是，AICPA要求其會員不能行使管理職能或代客戶做出管理決策。

SEC規定，在下述情形中獨立性將會受到損害：負責（maintain）編制客戶會計資料；編制或生成（originate）客戶財務報表原始數據；為客戶編制財務報表，即使是由客戶準備（prepare）基本原始資料。獨立性不會受到損害的例外情形，如，在緊急狀態（emergencysituations）下；再如，向客戶的非主要海外機構或分支機構提供服務。

SEC比AICPA的規定更嚴格，GAO征求意見稿也比AICPA的規定嚴格。盡管GAO同意審計人員“幫助（assist）”編制財務報表，但沒有明確“幫助”的含義，例如，將客戶核準的分錄記入賬簿是否會損害獨立性。

二、評估服務SEC和GAO的規定

比AICPA規定更嚴格。SEC和GAO規定，如果評估結果對客戶財務報表產生重大，那么這類服務應當予以禁止。這與國際會計師聯合會（IFAC）的建議一致。AICPA非鑒證（no-attest）服務工作組正在考慮AICPA現有規定是否反映了這一立場。

GAO征求意見稿認為，如果審計機構提供評估服務的結果對財務報表數據或其它信息有重大影響，并且審計機構將對財務報表或其它信息進行審計，那么審計獨立性會受到損害。允許存在部分例外。例如，允許對員工福利計劃負債精算評估和稅務評估，無須考慮重要性。AICPA規定，如果協會會員提供評估服務，只要由客戶（client）對所有重大事項作出判斷或批準所有重大事項判斷，并且客戶能夠評價服務結果，那么審計獨立性就不會受到傷害果客戶管理當局缺乏評價評估假設所需的商業和行業專門知識，會計公司可以不履行評估協議。SEC規定，如果提供評估服務，或其它任何要對客戶發表公正意見的服務，很可能會存在：（1）個別或整體服務結果對客戶財務報表有重要影響；或（2）審計機構將對這類服務結果進行審計，那么審計獨立性會受到損害。允許存在例外。例如，允許對員工福利計劃負債精算評估和稅務評估，只要審計客戶決定并對評估中的所有重要假設和數據負責，就不需要考慮重要性。

三、精算（actuarial）

SEC的規定比AICPA規定更嚴格。GAO建議比SEC和AICPA規定更加嚴格，禁令適用于所有審計客戶，而不限于保險公司客戶，盡管也存在例外。

GAO征求意見稿認為，如果審計機構提供精算服務，包括確定重要的財務報表數據或其它信息，并對財務報表或其它信息進行審計，那么獨立性將會受到損害。允許存在部分例外。例如，允許審計機構幫助管理當局將財務報表從法定形式轉換為符合公認會計原則的形式，影響精算的事項和聯邦所得稅計劃方案。

AICPA規定，如果會員提供精算服務，只要由客戶對所有重大事項作出判斷或批準所有重大事項判斷，客戶能夠評價服務結果，那么審計獨立性就不會受到傷害。SEC規定，向審計客戶提供以精算為主題的服務（包括確定保險公司保單存量和有關賬目）會損害獨立性。

四、管理服務

SEC、AICPA和GAO的規定基本上是相同的。GAO征求意見稿認為，如果審計機構臨時或長期行使被審計單位、程序、活動、職能或行為中的任何決策、管理、或連續監控等管理職能，行使被審計單位董事或高級職員職責，那么獨立性會受到損害。

AICPA規定，如果會員為鑒證客戶行使管理職責或作出管理決策，包括擔任客戶的董事或高級職員，那么獨立性會受到損害。

SEC規定，如果審計人員臨時或長期擔任審計客戶的董事、高級職員、雇員，或為客戶行使任何決策、監督或監控職責，那么獨立性會受到損害。

五、人力資源服務

SEC的規定限制比AICPA規定更嚴格。GAO建議總體上與SEC規定一致。GAO征求意見稿允許審計機構參與面試，并就財務會計、行政管理或控制崗位候選人能力向被審計單位提供建議。GAO認為，如果審計機構存在下述行為，獨立性會受到損害：搜尋或挑選未來的經理、董事或重要管理崗位候選人（關鍵崗位對審計項目或管理職能具有直接影響。）；承擔未來人選的心理測試、其它正式測試或評選程序；檢查候選人的證明材料；代表被審計單位與候選人談判，或作出任何有關特定崗位特定候選人的雇傭決定。

AICPA規定，如果會員符合下述要求，獨立性不會受到損害：描述崗位職責或候選人條件；征尋甄別候選人，推薦符合客戶批準條件（要求技能和經歷）的候選人；以顧問的身份參加職員雇傭或補償討論。但是，AICPA禁止會員為客戶雇傭或解雇職員。

SEC規定，在下述情形中審計獨立性會受到了損害：尋找管理、行政、董事會崗位的未來人選；參與心理測試、其他正式測試或評價程序；檢查行政人員或董事崗位候選人的證明材料；在確定崗位、職務或權利、薪酬、額外利益，或其它雇傭條件方面，代表被審計單位參加談判；推薦或建議審計客戶雇傭特定崗位上的特定人選。另一方面，SEC允許會計公司接見候選人，并就候選人在財務會計、行政管理、或控制方面能力向審計客戶提供建議。

六、經紀人、承銷商服務

SEC、AICPA和GAO提議中的規定基本上是相同的。

GAO征求意見稿認為，如果審計機構擔任被審計單位有價證券的經紀人、承銷商、發起人、或認購人、那么審計獨立性將會受到損害。

AICPA規定，如果會員有下述行為，獨立性將會受到傷害：要求客戶進行交易或代表客戶完成交易；擔任客戶證券的發起人、認購人、經紀人、承銷商或擔保人，私募證券或出資證明的發行人；保管客戶的有價證券。

SEC規定，如果審計人員與審計客戶有下述關系，獨立性將會受到損害：擔任代表客戶利益的經紀人、承銷商、發起人，或認購人；為客戶作出投資決策，或對客戶投資有自由裁定權；為客戶執行投資買入賣出交易；對客戶資產有監管權，如暫時擁有客戶購入的有價證券。

七、財務信息系統設計和運行

SEC、AICPA和GAO提議中的規定基本上是相同的。

GAO征求意見稿認為，如果審計機構有下述行為，那么審計獨立性將會受到損害：設計支持被審計項目、活動或生成其他被審計資料的信息技術系統；提供確定系統充分性的主要根據；運行系統或監督系統運行。

但是，在滿足下述條件時，審計機構可以提供這類服務：管理當局承擔組織系統的內部控制職責；確認由管理人員作出與項目有關的所有管理決策；作出與項目有關的全部重大決策；評價項目的充分性和結果；并且認定系統充分性的主要根據不依賴審計人員的工作。

AICPA規定，在下述情形下，獨立性不會受到傷害：由客戶完成所有管理決策，會員設計、建立或整合客戶的信息系統；由客戶完成所有管理決策，會員定制系統或信息系統；就新建立的信息和控制系統向客戶雇員提供培訓和指導。

AICPA規定，會員還要符合證券交易委員會財務信息系統設計和運行的規定，即下述SEC規定的第（1）、（5）條。在客戶信息系統的日常運行中，禁止成員監管客戶職員。

SEC規定，如果有下述情形，獨立性將會受到損害：審計人員直接或間接運轉客戶信息系統，監督客戶信息系統的運轉，或者管理客戶的局域網；設計、操作硬件或軟件系統，而該系統集成了構成財務報表的原始數據，或者總體上生成重要財務報表信息，除非客戶管理當局：（1）書面承認內部會計控制是客戶的責任；（2）指定一名有能力的職員完成系統設計和運行的所有管理決策；（3）作出有關系統設計和運行的所有管理決策；（4）評價系統的充分性和結果；（5）評價內部控制和財務報告系統的充分性時不依賴會計師的工作。

八、制訂間接成本方案

SEC和AICPA沒有對這類服務作出規定，但是這類服務可能要遵守簿記業務條款。GAO征求意見稿認為，如果間接成本對被審計單位的財務報表或被審計事項有重大，審計機構編制間接成本分配方案會損害審計獨立性。

九、內部審計服務

GAO征求意見稿沒有提及該。對資產達到200萬美元以上的客戶，SEC的規定比AICPA更嚴格。

AICPA規定，為了提供內部審計業務，并保持獨立性，會計公司不能行使或看上去在行使客戶管理人員職責。例如，會計公司不能掌管被審計單位資產；為客戶作出決策；代表經理人員向董事會或審計委員會報告。為了保持獨立性，客戶必須任命有能力的管理人員監察內部審計職責，確定內部審計范圍、風險和充分性，評價內部審計成果和結果。

SEC規定要求，在任一會計年度，內部審計服務時間不能超過內部審計活動總時間（總時間不含與內部會計控制、財務系統或財務報告無關的內部經營審計服務時間）的40%.與AICPA的規定相似，關于客戶責任，必須滿足特定條件：客戶必須書面承諾建立并保持內部會計控制系統是其自身的職責；在評價內部控制系統充分性時不依賴注冊會計師的工作。當客戶資產少于200萬美元，并且滿足上述條件時，不執行40%的規定。

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國家審計業務組織管理模式在信息化條件下的發展與創新，需要充分利用信息化技術的優勢建立審計信息管理平臺，利用信息化手段推動國家審計業務組織管理模式的創新[1]。信息化條件下的審計業務組織管理模式創新能有效的提高國家審計的監督能力，充分體現出審計功能，促進審計行業的科學發展，指導審計業務組織管理工作的展開。

一、分析審計信息和信息化條件下對國家審計業務組織管理模式的挑戰

1.審計信息化早在20世紀90年代，聯合國科教文組織就給出信息化的定義和重要作用，信息化是一和技術進程也是社會的進程表現，它能促進生產管理流程、組織結構、生產技能等方面的變革。我國對信息化的定義為利用信息技術，利用信息資源促進信息交流和知識共享，促進經濟的增長以及推動社會類型的轉變。利用現代信息技術構建審計信息管理平臺，對審計信息資源加以開發和利用，實現信息資源的交流和共享，提高審計工作的質量的效率，保障審計行業的健康發展即為信息化審計。審計的信息化主要體現在三個方面。首先是審計業務管理的信息化。審計業務管理信息化就是要在特定的條件下，制定審計計劃，并組織審計實施、審計報告和整改等問題，審計管理的每個環節都采用信息化的管理[2]。其次是審計項目實施信息化。也就是在實施審計方案的過程中對出現的重大問題組織專家進行會商，編制的審計記錄、審計報告等項目審計的實施過程采用信息化管理。最后是審計機關事務管理信息化。主要是指審計機關內部的文件傳遞、業績考核、人力資源管理和財務管理等事務采用信息化管理。2.信息化對審計業務組織管理模式的挑戰（1）審計計劃管理方面目前審計計劃管理數據庫還未建立完整，因此導致多數的審計機關在編制中長期審計計劃時缺乏系統性的研究和規范，造成年度審計計劃缺乏連續性和協調性，存在重復審計和審計盲區，嚴重影響了審計職能的作用。同時審計計劃沒有實行科學完善的動態管理，造成審計機關無法科學的對審計計劃實施情況進行監管和考核，無法利用信息化的手段實現審計劃實施的動態管理，造成審計計劃執行存在一定的主觀性。（2）審計業務實施組織管理方面審計信息化條件下要求審計資源的整合，但是審計項目職能型組織無法適應這樣的環境，造成審計技術部門無法發揮其計算機審計技能，同時審計項目實施的方式無法滿足審計信息化發展的要求，造成審計行業無法適應審計信息化發展的要求，嚴重阻礙了審計信息化的發展。（3）審計審理工作方面目前審計機關大多數采用的是現場審計結束后對審計的紙質審計資料審理的這種事后資料審理模式，這種模式存在的較大的弊端。首先是沒有利用信息化的手段對資料進行審理造成審理的時間滯后，同時審理的內容也不完善，無法立即發現審計中存在的問題，即使發現審計問題也無法及時處理，沒有發揮出信息化條件審計質量控制的作用[3]。（4）審計執行整改工作方面審計執行整改管理數據庫沒有建立完善，道州審計執行整改信息共享機制不健全。

二、信息化條件下審計業務管理模式創新

1.制定合理科學的審計計劃面對多種多樣的審計對象，在特定的條件下按照一定的標準和需求對審計對象進行劃分，推進相關工作的展開，同時對每個審計對象的頻率和計劃周期進行科學合理的安排，以保障每個審計對象的計劃能落實到實處[4]。計劃制定后對審計計劃進行全面分析，集合實例情況制定出后面的審計計劃，將審計的周期無縫連接起來，對發現的問題及時處理避免再次出現，這樣也在一定程度上將降低了審計計劃的隨意性。2.制定合理的年度審計計劃以實際情況為基礎制定出科學合理的審計計劃僅僅是一種總體框架，而制定出合理的年度審計計劃能豐富框架內容，特別是利用信息化手段能有效的增加編制審計計劃等信息的途徑，對信息的收集有一定的促進作用，促進審計計劃的編制能借鑒其他相關的優秀資源，為制定優秀合理的年度審計計劃奠定堅實的基礎。3.整合審計優質資源信息化條件下的審計工作應該充分利用信息化的手段，將審計的程序優化，整合各方面的審計優質資源，發揮出信息化的最大優勢[5]。對審計資源科學合理的配置能促進審計資源的共享，同時能促進審計項目的開展，對審計項目的深入研究，以審計項目表現出來的特點實現審計資源的合理配置，促進審計資源的共享。

三、結束語

世界經濟和社會發展逐漸向信息化靠攏，隨著經濟社會信息化的不斷發展，將信息化技術和信息資源應用到審計業務組織管理中能有效的完善審計信息化發展，同時也能將信息化條件下的審計業務組織管理的優勢逐漸顯現出來，在一定程度上促進審計工作的質量和效率，促進國家審計業務組織管理模式的創新，促進國家審計行業的進步。

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3.審計人員缺乏專業性，流動性強。因為國有企業管理層對內部財務審計缺乏足夠的重視和有力的支持，使得現今很多國有企業在對審計人員的配備上沒有按照國家標準的要求來進行人員隊伍的建設。很多審計人員是在企業專項審計期間臨時從財務部門抽調，在審計方面往往缺乏專業的知識，而且崗位之間變換調動頻繁，流動性大，很難保證內部財務審計工作的質量。

4.內部審計人員缺乏培訓機會，業務能力得不到提升。隨著時代的發展，財務審計無論在思想上還是理念上都隨之更新發展，新理念、新模式不斷出現，內部審計工作已經發展成為現代企業高效運行的名片。世界上的知名企業，都對企業的內部財務審計給予充分的重視，致力于保證企業審計的公正性、公開性。如今，嚴格的內部審計已經成為企業健康穩定發展的推動力，成為驗證企業高效經營的標準之一。但是目前來看我國國有企業內部審計人員普遍缺乏培訓機會，無法對先進的審計思想和審計理念進行學術，業務能力得不到有效的提升。

二、企業強化內部財務審計的相關原則

1.獨立性原則。內部財務審計工作的開展是以獨立性原則為基礎，本著對企業各個利益主體高度負責的態度，對企業的財務工作進行公正的、公開的、準確的檢查、監督和評價。企業內部財務審計的獨立性是相對與企業內部其它機構而言的，是在一定范圍內的相對獨立，以更客觀更有效的發揮審計職責。

2.權威性原則。內部財務審計工作能否充分發揮作用是以權威性原則為關鍵，其權威性主要表現在其地位和層次的設置上。內部審計機構的職能作用的擴大化發揮是使其較高的組織地位得到認可基礎，同時審計機構較高的地位有對內部財務審計職能作用的充分發揮提供了條件。

3.經濟性原則。內部財務審計是以經濟性原則為目標，內部財務審計的最終目標是為提高企業的經濟效益，實現企業價值的最大化服務的。企業在對內部財務審計機構設置的時候就要充分的考慮到成本效益，服從企業財務管理實際的需要，維護企業的根本利益。

三、改善國有企業內部財務審計問題的對策和建議

1.提高認識，重視企業內部財務審計工作。國有企業內部財務審計工作質量的好壞，與企業領導層對內部財務審計工作的重視程度有直接的關系。企業領導應該對企業內部財務審計工作的基本職能以及對企業發展所具有的重要的作用進行全面細致的認識和理解，從思想上和態度上給予充分的重視，并未內部財務審計工作的開展提供強有力的支持。在機構的設置上，提高企業內部財務審計機構的地位，保證其具有充分的獨立性和權威性，為內部財務審計工作在檢查、監督、評價等方面職能作用的發揮提供保障。

2.建立健全企業內部控制制度和內部審計制度。要保證國有企業內部財務審計工作能夠真正的落到實處，發揮應有的作用，促進企業內部控制水平的提高，就必須對企業內部控制制度和內部審計制度建立和完善，明確職責，規范執行，將內部財務審計工作落到實處。接受國家財務部的領導和監督，確保國有企業內部審計工作的正常、有效開展。

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二、商業銀行理財業務的現狀

（一）我國商業銀行理財業務總體發展特點

據統計，2005年我國人民幣產品才121只，外幣產品566只；2006年理財產品實現了幾345只，外幣產品744只；2007年產品的發行數量和規模都呈現出爆發性的增長，各大銀行在理財產品的發行數量和發行規模劇增，可以說見證了我國資本市場和理財市場的全面繁榮，充分體現了我國居民經濟活動的活躍。

目前，我國商業銀行理財業務呈現了三個方面的整體特點：第一，人民幣產品的投資價值顯著高于外幣產品；第二，股票、混合類產品的投資價值高于其他類別產品；第三，中資銀行的人民幣股票、混合類產品全面超過了外資銀行，但是中資銀行以數量取勝，外資銀行更注重產品設計和適銷對路，中資銀行產品的收益和風險指標明顯落后于外資銀行。

（二）我國商業銀行理財業務的不足之處

據近期數據顯示，受次貸危機影響，國內理財市場面臨的難題日益顯現：理財產品出現了大面積的低收益、零收益，甚至是負收益現象，不僅中資銀行暴露出產品設計方面的缺陷，外資銀行的產品也表現出結構設計越來越復雜，產品的投資價值卻越來越不盡如人意的現象。具體而言，我國商業銀行理財產品存在以下問題：

1．銀行理財產品多為較為初級的重復性產品，設計缺乏差異化

目前國內商業銀行的金融產品同質性很強，且真正適合理財服務的品種不多。我國商業銀行理財產品把握市場脈搏能力相對較弱，尚未成立一支專業化的團隊系統深入地研究整個資本市場、理財市場和客戶的產品需求，因此缺乏設計差異化并富有競爭力的理財產品。在許多理財產品開發中，銀行只是運用網絡優勢、營銷優勢和政策優勢，與合作方進行對接，是理財產品業務鏈中下游的關系，只是一個管道和平臺，產品附加值極低，主動權始終掌握在他方，而銀行只從中獲得極低的費。

2．商業銀行理財業務缺乏自主創新能力。由于國內銀行市場化運作的時間較短，加之市場上金融工具相對缺乏，使得現階段商業銀行對復雜金融產品的對沖交易能力欠缺。很多銀行在發售自己的理財產品時，并沒有將產品結構拆開，自己到金融市場中獨立操作，獲取更大的利潤，而是連同自己的存款以及結構產品打包一起與外資交易對手平盤。結果，不論我國商業銀行推出何種理財產品，在這一過程中只相當于外資銀行的零售終端而已。由于我們商業銀行未能直接參與市場，組合衍生產品的能力與外資銀行相比較弱，因此只能被動的接受外資行的報價。

3．理財產品的信息不對稱，對產品風險的提示不夠

雖然產品說明書中均對可能面臨的風險作了比較詳細的揭示，然而銀行許多營業網點沒有在明顯的位置張貼風險提示公告，而且少部分營銷人員只強調收益不強調風險的行為更會導致客戶的不滿，引發許多糾紛，對銀行聲譽造成負面影響。此外，許多商業銀行的信息披露工作依舊不到位，產品售后服務跟不上，無法定期給客戶發送理財產品對賬單和公布理財產品凈值，缺乏相應專業人士對產品進行分析，因此，當理財產品收益低于儲蓄存款稅后收益時，投資者存在普遍的不滿情緒，投訴等情況經常出現。所以在鼓勵銀行產品創新的同時，也要做好投資者風險教育，投資者應當根據個人的風險偏好，理性選擇相應產品。

三、進一步深化發展商業銀行理財業務的建議

銀行理財業務經營發展過程實質應該是從過去的依靠物理網點資源轉變為依靠自身核心競爭力的提高，實現規模、質量、效益三方面動態協調和優化平衡的過程。目前我國商業銀行理財業務的核心競爭力主要體現在用創新思維構建銀行的核心業務模式，因此，建議應做好以下幾個方面的工作：

（一）轉變經營觀念，樹立營銷意識

隨著我國市場經濟的發展、人民生活水平的提高以及金融體制的變革，傳統的金融結構在不斷改變，金融服務的對象和內容已發生質的變化。過去那種銀行與客戶之間單純的債務人與債權人的關系已不適應新的金融形勢。為此，商業銀行必須轉變經營觀念，努力開拓理財服務業務。

（二）科學設計理財產品，提升風險管理能力

理財業務最大的風險來自于投資的信托產品的資金運用風險。對銀行來說，產品出現任何問題，商業信譽都將受到嚴重的損害。無論是產品的設計研發階段，還是產品存續期間的托管階段，都應加強內控建設和風險管理。這就要扎扎實實地提高自身的資產管理能力和投資盈利能力，進而全面提高自身的綜合風險管理能力。

（三）理財業務應該向集成化、專業化發展

集成化是指一個理財產品通過對多種金融工具和技術的組合，構造復雜的結構性產品。專業化是指理財產品的開發基于專業的人才和技術平臺，這就需要大量的專業化人才。商業銀行在這個過程中必須轉變觀念，從尋求政策保護過渡到建立核心的市場競爭能力，從中間商轉變為生產商。

（四）加大創新力度，拓展理財業務品種，避免重復性產品

目前國內商業銀行的金融產品同質性很強，且真正適合理財服務的品種不多。所以筆者認為，首先，商業銀行可以在不違反現有政策的前提下創新業務。這方面銀行應是有潛力可挖的一是加強理財產品和服務的整合。近幾年中資銀行在零售產品的整合方面做了很多探索，重點仍是把信用卡構建成銀行零售業務各子系統融會貫通，集存貸匯、消費、繳費、理財于一身的理財產品。二是加快理財新產品的創新。重點是適應資本市場的發展，條件具備時創新更多的投資型理財品種。三是拓展“網絡理財”。

（五）提高服務質量，分層次細化服務

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在《會計師事務所從事中國內地企業境外上市審計業務暫行規定》出臺之前，如何對內地在境外上市企業的財務報告進行審計對境內會計師事務所，相關監管機構來說都是一個重點以及難點問題。并且關于審計業務對象是內地且在境外上市的企業的相關法律法規并不完善，甚至沒有具體的制度規范，這也使得在對內地境外上市企業進行審計工作時，出現了許多問題。

（一）內地境外上市企業審計業務范圍不明確――臨時執業問題

隨著改革開放的深入，會計與審計的相關業務我國也開始對外開放，對于沒有在我國境內設置機構的境外會計師事務所，可以根據其開展審計業務的需要向相關部門申請臨時執業的許可證（王建亮，1997）。外開放了審計相關業務雖然一方面是對國內會計師事務所審計引入的強大的競爭對手，激勵我國審計業務的發展；但另一方面，也帶來了相關的問題。根據財務部《境外會計師事務所在中國內地臨時執行審計業務暫行規定》規定：“臨時執行審計業務是指境外會計師事務所接受境外委托方的委托，對中國內地設立的公司或其他相關機構臨時性執行審計業務。”但對由于在對境外事務所在境內臨時執業相關管理制度還不夠完善，并沒有明確臨時執業的審計業務范圍，導致有的境外事務所利用內地境外上市公司的委托，逃避監管，擅自開展或擴大其他審計業務，而影響到境內會計師事務所的正常發展。

（二）境內外會計事務所合作的權責問題

由于我國內地境外上市企業的特殊性――在境外發行股票吸收境外投資者的資金或者利用間接模式注冊境外公司控股境內公司然后再上市，它同時涉及到境內與境外相關財務問題，財務報告的相關數據以及財務報表相關信息也更加復雜。因此對于財務報告的相關審計業務很可能需要境內與境外會計事務所通力合作。但是問題也隨之而來，合作雙方在執行審計業務過程中都分別有哪些權利，義務，并且分配應當承擔什么樣的審計風險并沒有相關法律文件予以明確，只能依靠雙方進行洽談，一旦出現審計失敗或者虛假審計報告，也無法明確雙方的審計責任，對于境外會計師事務所責任的追討也十分困難。

二、對《會計師事務所從事中國內地企業境外上市審計業務暫行規定》的分析

2015年5月我國財政部制定出臺的《會計師事務所從事中國內地企業境外上市審計業務暫行規定》簡稱境外上市審計業務暫行規定毫無疑問為如何對我國內地境外上市公司執行審計業務指明了方向。

（一）明確規定境外上市公司審計業務的范圍

根據境外上市審計業務暫行規定，不論境外上市公司的方式是直接還是間接，會計師事務所只要提供其與發行股票、債券或其他證券并上市相關財務報告審計或今后的年報審計等業務，都屬于境外上市公司審計業務的范圍，都必須按照該暫行規定相關要求開展業務，此外與上述相關的審計業務均不屬于臨時執業審計業務的范疇。該項規定不僅明確的境外上市公司審計業務的范圍，也杜絕了境外會計師事務所利用以往臨時執業范圍的不明確以及臨時執業的便利對內地境外上市公司開展審計業務。

（二）鼓勵會計師事務所跨境合作，規范其開展業務的要求，條件以及責任

我國內地境外上市企業可以自主選擇符合相關規定的境外或境內會計師事務所對其上市財務報表以及年報進行審計，但是境外上市審計業務暫行規定同時也要求如果企業委托境外事務所開展審計業務應當與內地事務所展開業務合作。該項規定可以極大的促進內地會計事務所審計質量的提升。一方面，促進中外事務所的合作可以加強事務所之間的交流。內地會計師事務所可以更便利的學習國外事務所的相關管理以及開展審計業務的先進經驗，促進自身改革發展。另一方面境內外事務所之間的合作加強了審計從業人員的深層次交流，有助于提高境內審計從業人員業務水平從而提高。

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要真正認識清楚企業財務、審計在企業實現資源節約中的作用，應從財務與審計在企業資源管理中的概念、關系；企業資源節約的目標和財務、審計管理目標的共同性；企業實現資源節約的手段和財務、審計管理手段的關系等方面來進行研究探討。

一、財務、審計在企業資源管理中的概念及關系

（一）財務的含義

財務從經濟角度定義其含義是指企業在生產經營過程中客觀存在的資金運動及其所體現的經濟利益關系；從企業資源管理則可定義為財務是對企業各項資源取得、消耗、轉換和收益過程的歸集、核算和管理，是不斷促進企業完善經營管理，降低資源消耗的持續過程。

（二）審計的含義

審計從經濟角度定義其含義是由專職機構和人員，對被審計單位的財政、財務收支及其他經濟活動的真實性、合法性和效益性進行審查和評價的獨立性經濟監督活動；從企業資源管理則可定義為審計是對企業各項資源取得、消耗、轉換和收益過程的監督和規范，對企業在資源消耗過程中不合理和不合規的部分進行改正，促進企業降低資源消耗。

（三）財務審計的關系

財務與審計是企業管理中不可缺少的部分，兩者既相互聯系，又有區別，其相同點主要有三：內容都是對企業經營管理活動進行監督；目的都是促進企業改善經營管理提高經濟效益；范圍都涉及企業內部控制制度。不同點也有三：概念定義不同；工作重點不同；具體監督內容不同。

從企業資源管理角度看，財務與審計相同點都是對企業資源取得、消耗、轉換和收益的管理和監督，都是促進企業不斷改進、完善資源的管理，促使企業合理利用資源，節約資源，最大限度地獲得企業價值最大化。不同點是財務對企業資源管理側重于日常管理和監督；審計則側重于企業資源運動過程中的監督、管理和評議。

二、財務、審計目標和企業創建資源節約目標的共同性

（一）企業創建資源節約的目標

企業的生產活動過程就是對企業擁有資源的消耗過程，這一過程不僅是企業有形物資資源的消耗，也是對企業人力資源、社會資源的消耗。企業在資源消耗過程中，如果不注重資源的合理消耗往往會形成資源浪費，造成企業生產投入的增加，導致企業成本增高，經濟效益降低。同時資源使用的不合理和浪費，不僅對企業自身造成經濟效益損失，也會導致企業人力資源和其他資源損失，給社會和環境增加負擔。

企業只有通過合理使用資源和創建節約資源，才能使企業投入減少，消耗降低，獲得最大的經濟效益，滿足企業發展需求。而要做到資源節約和合理使用，勢必要求企業強化管理，制定合理管理制度，激發職工積極性，從企業日常消耗控制一點一滴做起，并促進和推動員工的技術開拓和創新思想，從而帶動企業的技術革新和設備更新，使企業不斷提供滿足社會需求的產品和服務，獲得最大的經濟效益和社會效益。

可見，企業創建資源節約就是在經濟社會發展的各個方面切實保護和合理利用各種資源，提高資源利用效率，以盡可能少的資源消耗獲得最大的經濟效益和社會效益，這是創建資源節約的最終目標。

（二）財務管理的目標

財務管理的過程是一個復雜的管理過程，單從財務管理的表面現象看，它是企業人、財、物的消耗用資金表現化的歸集核算過程，是企業各種資源消耗過程的歸集和核算，通過財務管理，對企業的資源消耗過程進行核算、分析、評價得出企業經濟效益的最終結果。但是從深層次看，財務管理的過程并不是企業財務部門單一的管理行為，它是企業全員參與的管理行為，是對企業資源取得、消耗、轉換和收益的管理過程。它表現為：

1.財務管理和企業其他管理工作是相互存在和相互作用的。企業為實現其生存、發展和盈利的目的而實施各種各樣的管理，財務管理只是其中的一項。財務計劃指標的完成、財務管理目標及企業目標的實現仍然依賴于企業各部門在各項具體管理工作的相互協作和配套實施，離開其他各項管理工作的協調，財務管理體制便成空中樓閣，無法施展落實。

2.財務管理不單是財務部門的事情。財務管理的重要性、復雜性及其涉及范圍的廣泛性決定了它遠不是僅靠一個部門的工作就能夠解決的，需要企業各部門和全員參與，落實到日常工作中。企業的決策和計劃最終要由企業的高層來決定，并由各個職能部門來執行和控制。因此，財務管理是一項需要全盤考慮、統一目標、協調一致的工作。企業財務管理要求實現觀念的轉變，把價值管理的觀念落實到企業管理的每個人、每個過程和每個環節。這需要各方面集思廣益，群策群力，以實現企業價值最大化。

3.財務管理與生產的關系。企業生產的過程是企業擁有資源的消耗加工過程，通過對企業資源的生產加工提供符合社會需求的產品和服務。而在這一生產過程中融入了財務管理，財務管理參與著生產過程資源消耗的計劃、計量、核算、監督和分析，并向生產者反饋資源消耗指標和狀況，監控督促生產者改進生產工藝、技術，提高生產效率，降低生產消耗。

企業的管理過程實際上就是企業各部門共同管理、控制企業資源消耗的過程，只是財務管理在這過程中起到主要管理控制作用。不難得出，財務管理是企業管理的重要組成部分，它是企業資金獲得和有效使用的管理工作。企業財務管理的目標是“企業價值最大化”或者“股東財富最大化”，這種觀點，能夠真實地反映企業利潤取得的時間及資本和獲利之間的關系。它和企業創建資源節約尋求最大的經濟效益和社會效益目標是相同的。

（三）審計管理的目標

企業審計管理的過程是對企業資源消耗的最終結果進行分析、監督、評價、反饋和保全企業資產資源的過程。企業通過經濟效益的審計，從企業的總體經濟效益評價、主要業務經營活動審計、專項經濟活動的審計和主要經濟資源利用四個方面出發對企業資源取得、消耗、轉換和收益進行評價，評定企業預先制定企業戰略目標是否實現。

1.總體經濟效益評價。主要是考察被審計單位是否取得了預期的經營成果、完成了計劃任務等，換而言之就是企業資源消耗后，是否達到了預期的收益，能否實現企業預定的戰略目標。

2.主要業務經營活動審計。業務經營活動直接影響經濟效益。業務經營活動的審計主要是將有關指標的實際水平與計劃、定額、先進水平等進行比較，作出評價。這是對企業資源實際消耗的使用效率進行分析評判。

3.專項經濟活動的審計。包括對外投資、固定資產購建與改造、新產品開發、市場開發等活動的審查，是對企業資源在專項經濟活動中消耗的分析、評判。

4.主要經濟資源利用的審計。企業經濟效益是指投入與產出的比例關系。考察效益水平的高低，既要看產出的多少，也要看投入的高低，而經濟活動中的投入主要是指企業所占用和耗用的經濟資源。所以資源利用效益的高低也是企業經濟效益審計的重要內容。經濟資源利用效益審查的內容主要有：原材料利用效益、勞動力利用效益、固定資產利用效益、資金利用效益、能源利用效益等。

從企業審計管理的形態和表現的方式來看，審計管理參與企業管理所表現的效果沒有財務管理和其他管理明顯和直接，但是審計管理卻是對企業從資源取得、消耗、轉換和收益整個過程的監督、分析、評判和保全。從企業經濟效益審計不難看出，企業審計管理的目標在于對企業經濟活動的合理性和有效性以及對實現經濟效益的程度和途徑作出評價，借以改善經營管理，提高經濟效益，確保企業經營管理的根本目的的實現。這和企業節約資源尋求獲得最大的經濟效益和社會效益目標是相同的。

企業財務、審計管理和企業節約資源從它們的目標來看，三者有著共同之處，都能促使企業合理利用各種資源，提高資源利用效率，以盡可能少的資源消耗獲得最大的經濟效益。

三、企業實現資源節約的手段和財務、審計管理手段表現形式不同，效果相同

（一）企業實現資源節約的手段

企業實現資源節約的手段是多種多樣的，因企業產品品種、管理、規模等不同，使企業表現出來的節約資源手段和途徑不同。對產品單一、管理簡單、企業規模不大的企業，其實現資源節約的手段相對簡單，以強化企業管理和全員節約資源意識為主；而產品種類繁多，管理復雜，企業規模大的大型企業和集團化企業，其實現資源節約的手段較多，在強化企業管理和全員開展資源節約的意識基礎上，通過企業技術、設備更新，調整產業結構等來實現資源節約。

1.產業結構調整開創資源節約。產業結構不合理，特別是技術結構落后、規模結構偏小，是導致企業資源浪費、能源消耗高的一個重要原因。企業應把資源節約與結構調整緊密結合，淘汰技術落后、規模小、資源利用效率低、安全隱患突出的工藝、設備和裝置，使結構調整成為資源節約的重要途徑。十多年來，西山煤電集團通過產業結構調整，逐年淘汰了一批能耗高、污染重的產業，因地制宜，建立電廠，把煤炭直接轉換為電能，大大節約了原煤外運成本，減輕了污染和資源耗費，節約了資源成本。

2.技術進步推動資源節約。面對資源節約和綜合利用的現實需求，企業應瞄準國際先進水平，不斷加大科技投入和技術攻關力度，形成一批擁有自主知識產權的核心技術。技術進步和技術創新為節約資源提供了強有力的技術支撐，推動資源節約和綜合利用跨上了一個新的臺階。西山煤電集團多年來通過技術引進，自我研發創新等，使生產技術得到飛躍性的提高，如西山煤電集團西曲礦通過引進烏克蘭螺旋采煤機，使以前無法開采的7號薄煤層的原煤得以開采，資源得到有效利用，減少了浪費，增加了業務收入。

3.管理創新構建資源節約新機制。建設資源節約型企業，需要嚴格的“精細”管理，需要體制、機制的創新。從管理和體制的層面上構建資源節約的長效機制，是企業不斷追求的目標。企業在創建資源節約型企業的過程中，應開展與國內、國際同行業先進水平的“對標”工作，主動尋找與同行業先進水平的差距，認真分析原因，從而提高資源節約和綜合利用水平。

為切實加強激勵和約束，應加強對創建資源節約型企業的組織領導，建立責任落實、考核嚴格、獎罰分明的資源節約責任制，把資源節約和綜合利用納入到經營業績考核體系，使精細管理、精益管理，向管理要資源、向管理要效益，日益成為企業節約資源的重要措施。

（二）財務管理實現資源節約的手段

財務管理在參與企業資源節約活動中，主要體現在對企業資源的管理控制上，參與管理的形式多樣，表現形態比較直觀，是企業一項全員性活動。

1.企業應實行財務全面預算管理，總體控制企業資源消耗。實行財務全面預算管理，是企業對資源控制的中心環節，全面預算對企業資源起到總控作用。它采用事前預算、事中監控、事后分析考核的方法，對企業資源在流轉過程中實施了細化落實，從而實現企業財務目標。企業的年度經營計劃、各項發展規劃，以貨幣的形式融于財務預算中，財務預算統括全局，其他各項計劃服從財務預算。其他各項計劃的制定要以財務預算為中心，最終服從于企業經濟效益最大化這個根本目標。近幾年來，西山煤電集團通過自下而上的財務預算管理，并結合集團總體發展規劃和目標，使集團各項資源的耗費和收入的來源全部納入集團管理之中，并通過嚴格的責任法人等考核機制，確保預算指標的落實完成。這一舉措，使得整個集團資源得到充分利用，資源耗費得到控制。

2.實行生產資源集中采購，降低生產資源取得成本。企業生產資源實行集中采購，改變企業按部門分散采購做法，不僅能使生產資源的取得依照計劃實施，服務和滿足企業生產需求，而且集中采購能使企業把握資源取得的主動權，獲得最佳資源采購價格，降低生產資源取得成本。為減少生產物資采購成本，西山煤電集團多年來一直強化物資集中采購，并不斷完善采購管理辦法和制度，通過集中采購機制，降低了采購價格，節約了采購成本，為集團節約了資金。

3.建立財務分級責任制，將資源消耗落到企業生產經營考核、評價指標中。建立財務分級責任制，把企業財務管理的目標和要求滲透到企業生產經營的全過程，層層分解，落實到各單位和各部門，使各單位、各部門都承擔資金、成本、收入等財務指標。財務分級責任制的建立，有利于企業資源的消耗按照預定指標分解落實到企業各部門中，促使企業各部門和全員加入到資源消耗控制中，推動企業資源節約。西山煤電集團通過財務分級責任制，把公司總體預算目標分解到各二級單位，各二級單位結合本單位實際情況對預算指標進行再次分解，把各項指標分解到相關科室、區隊，使各項資源按照預定指標得以消耗，防止了資源消耗被擴大化，為企業節約了資源。

4.完善企業存貨及資產管理，維護企業資產完整，發揮企業資源作用。企業資源經過消耗，被轉換成待加工材料、半成品、產成品、固定資產、無形資產等，形成了企業新的資源，為經濟效益的實現創造了可能并發揮著作用。完善的財務資產管理，可以維護企業資產完整，防止資產流失，對企業資源起到了保護作用，節約了企業資源。西山煤電集團公司堅持國有資產的有效管理機制，強調存貨、固定資產的出入庫、使用過程的監管，最大限度發揮存貨和固定資產的作用。

（三）審計管理實現資源節約的手段

審計管理通過參與對企業資源的取得、消耗、轉換和收益的分析、評價、保全來最終實現企業資源的節約，它表現的形態不直觀，參與人員范圍小，不易被認識，但審計管理是企業實現資源節約的最后防線。

1.運用經濟效益審計方法，開展企業總體經濟效益年度審計，分析、評判企業活動結果，尋找企業存在的問題。總體經濟效益的審計，可以發現企業運行中存在的問題，通過審計反饋，從而使企業及時更正、彌補存在的缺陷，保護企業利益，減少資源流失和浪費，維護企業資源，起到節約資源作用。西山煤電集團一直堅持項目總體經濟效益審計，通過外聘會計師事務所，山西省財政廳專項審計等，對企業運行的項目進行經濟綜合效益審計，使企業各經濟項目不合理和不合規之處得以改正，提升了企業各經濟項目運行的效益，為企業節約了資源。

2.開展采購業務和經濟合同審計，審查資源取得的合法性和合理性，確認采購成本。審查采購計劃制定的正確性、采購合同的合法性、采購計劃的完成情況、采購方式的合理性、采購批量確定的科學性、采購成本水平的變化以及采購費用水平的高低等，可以確認和保護企業資源取得是否價格合理，防止企業以高額成本取得企業生產資源，為資源節約起到作用。西山煤電集團對各采購業務和經濟合同堅持公開招投標，定期進行審計，保證了集團各采購合同和經濟合同的合理性，減少了采購資金成本。

3.資源存儲審計。主要審查存貨儲備定額制定的科學性、儲備計劃的完成情況、儲備場地的利用情況、倉庫管理制度的健全與有效性、材料物資的保證程度等，防止資源霉變損耗流失，對資源的保存起到保護作用，降低了資源在存貯中的浪費。西山煤電集團對各項生產物資的儲存實行定額管理機制，當生產物資低于定額時才予以補充，有效地防止了超額儲備。通過物資存儲審計，使西山煤電集團的物資存儲更加趨于合理，防止存儲物資過多占用資金，節約了資金。

4.生產業務審計。主要審查生產計劃制定的科學性及其完成情況，生產任務與生產能力的平衡狀況，生產過程的組織與管理水平，產品質量水平，生產成本水平等，確保生產資源在生產過程的合理消耗和使用，促進企業實施技術、設備更新，降低資源損耗，起到了資源節約的作用。西山煤電集團堅持生產業務審計，審計生產業務的合理性和作業的安全性，促進了企業的生產業務及作業流程管理，使作業中各項消耗降到最低，節約了資源。

5.銷售業務審計。主要審查銷售計劃制定的科學性及其完成情況，銷售方式的合理性、銷售費用的高低、銷售收入水平等。通過審計，可以明確企業資源的回收、保護企業貨幣資金的回籠、防止貨幣資金流失、發揮貨幣資金的效率，為企業轉入新一輪的生產提供資金保障。西山煤電集團實行集團統一銷售機制，由集團對各項產品進行集中統一銷售，統一回收貨款，使集團資金及時回籠。西山煤電集團堅持銷售業務審計，通過審計使銷售費用得到合理控制，銷售資金得到及時回籠，以防資金被挪用，銷售業務的審計為西山煤電集團資源節約起到重要作用。

企業通過對主要經濟資源利用的審計，可以分析各種經濟活動中所消耗資源的大小，計算資源利用效益的指標并與相關標準進行對照，從中找出資源利用中存在的問題，提出合理利用資源及提高資源利用效益的措施。可見，審計在企業管理中的作用，起到了對資源的保護和節約作用，確實是企業保護和節約資源的最后防線。

四、結語

企業創建資源節約表面看是對企業資源消耗減少浪費，起到提高資源利用效率作用，實質是實施資源節約這一過程，需要企業調整產業結構、實施技術進步、開展管理創新，進行精細管理和精益管理，是符合企業戰略目標的過程即通過節約和降低資源消耗使企業獲得經濟資源的投入最小化，經濟收益最大化，符合企業發展需求，滿足企業利益。

企業財務管理目標的實現，就是通過財務管理參與到企業的資源取得、資源消耗、資源轉換和資源收益四個方面中來促使企業以最小的資源消耗獲得最大的企業價值。

篇12

STP理論是由美國營銷學家菲利浦?科特勒在美國營銷學家溫德爾?史密斯提出的市場細分理論的基礎上進一步完善得出的，即市場細分，目標市場選擇和市場定位，是一種營銷戰略。

非審計業務的定義是相對于審計業務而言的，在以往的非審計業務研究中，潘巧燕[1]在《會計師事務所開展非審計業務初探》一文中對非審計服務的概念及執業范圍作了如下界定：非審計業務是指會計師事務所向客戶提供的除了會計報表審計等鑒證業務以外的其他各種業務，包括資產評估、咨詢服務、績效評價、稅務、會計記賬、政府采購招標等。這便造就了非審計業務類型的多樣性，在這里，將利用STP理論對事務所的非審計業務進行市場定位分析，找到適合國內事務所發展的業務市場。

（一）市場細分

由于受自身條件限制和消費者需求不同，沒有任何一個企業可以滿足整個市場的全部需求。目前國內整個非審計服務市場業務類型老套、無新意、無特色，這必將造成社會有效資源缺乏。所以針對消費者需求的不同對會計師事務所市場進行細分，開展適合自己的非審計業務尤為必要。

消費者需求的差異性決定了非審計業務類型的多樣性，但國內市場上的非審計業務主要有兩大類：會計稅務咨詢類和管理咨詢類。據此將非審計業務的類型作為細分的變量，市場可以分為財會稅務咨詢業務市場和管理咨詢業務市場兩大塊，接下來我們再對兩塊市場進行分析，確定目標市場。

（二）選擇目標市場

選擇目標市場就是評估各個細分市場的有效性、可行性、吸引力，在所有細分市場中做出選擇，選擇自己的目標進入市場，放棄其他非目標市場。

有效性是分析細分市場是否具備了企業進入的基本條件。大中型的企業因自身有專業的會計服務體系和會計稅務人員，并不需要會計師事務所提供非審計業務，即使有少數的小型企業需要財會服務也只是因為暫時缺乏財會人才而暫時需要的。而管理咨詢業務會隨著企業不同的發展階段而擁有不同市場，故就非審計業務而言，管理咨詢業務更具穩定性。

可行性的評估標準主要有兩個：與企業目標的一致性和企業內部資源的支撐性。對會計師事務所而言，目標都是發展非審計業務。關于內部資源，雖然前期管理咨詢業務市場處于劣勢，但可后期彌補。故兩個細分市場都滿足可行性條件。

吸引力主要分為宏觀環境吸引力和競爭吸引力兩方面。宏觀環境看，國家出臺的政策中鼓勵事務所發展非審計業務。競爭吸引力角度看，管理咨詢服務基本不用承擔任何風險，卻可以為事務所帶來高額的收入。故從吸引力來看，管理咨詢業務較財會稅務咨詢業務更具優勢。

C上，不管是從收益角度還是從發展前景的角度來看，管理咨詢業務都是國內會計師事務所發展非審計業務的不二選擇。

（三）產品定位

產品定位是指將企業自身的產品或服務與市場上的其他競爭性同類產品或服務區分開來，幫助人們更好地進行選擇，并清理市場上的銷售泛濫局面。

檢驗定位是否有效有三個基本標準：獨特性、必要性、可信度。只要滿足一個標準就是有效的，滿足的標準越多，定位越有效。

獨特性就是“找到洞，并趕在別人之前填滿它”。開展國內市場少有的管理咨詢服務，根據企業自身情況提供定制的管理方案，彌補現今國內非審計服務市場的漏洞，這是財會咨詢做不到的。

必要性是正確認識消費者需求，現在注重并愿意投資于管理的公司越來越多，故具有開展管理咨詢業務的必要性。

可信度與定位的信譽度有關，是指你的產品定位可獲得的消費者的信任程度。就管理咨詢業務而言，國內的事務所應努力發展特色化服務，提升業務質量，形成差異，體現“人有我優”的特點，讓消費者切實看到優勢，提高可信度。

目前來看，管理咨詢服務至少是滿足獨特性和必要性兩個標準的，可信度標準在今后的發展中也將逐漸滿足，故管理咨詢服務的市場定位的有效的。

二、非審計業務基本問題及分析

由于非審計業務類型的多樣性，再加上本文第二部分的STP分析基礎，接下來將針對最具有發展前景和最具有代表性管理咨詢業務發展中的基本問題進行分析。

（一）核心競爭力弱

核心競爭力的概念最早是美國密西根大學商學院教授普拉哈拉德和倫敦商學院教授加里?哈默爾在《公司核心競爭力》中首先提出來的。他們對核心競爭力的定義是：“在一個組織內部經過整合了的知識和技能，尤其是關于怎樣協調多種生產技能和整合不同技術的知識和技能”。從與產品或服務的關系角度來看，核心競爭力實際上是隱含在公司核心產品或服務里面的知識和技能，或者知識和技能的集合體。[2]

而對于會計師事務所來說，知識和技能的集合體歸根到底是業務人員，故事務所的核心競爭力便是人力資源。

國內會計師事務所的執業人員大多是“三低”人員，即層次低、學歷低、素質低。而今，會計師事務所想要開展非審計業務需要的是多元化人才。但現在的會計師事務所正處于招人才難，留人才難的“兩難”尷尬境地。并且，國內會計師事務所市場仍是傳統的審計業務所占領，其人才也大多服務于審計業務，對非審計業務的復合型人才培養機制及機構還有待完善。

（二）配套服務能力差

配套服務是指會計師事務所為客戶提供一系列的服務，包括審計服務和非審計服務。首先，企業是一個看重長遠發展的集體，企業管理者必須要著眼于未來，對如何能夠在鞏固現有的市場基礎上尋求發展進行規劃。由于注冊會計師做審計業務是反應經營業績的真實合法性，是做歷史工作，并不能滿足企業解決未來的問題的需要，更違背了管理咨詢業務誕生的初衷。

其次，國內越來越多的事務所選擇和大型事務所合作，以吸收合并的方式成為分所，便可以承接IPO審計，IPO審計是一個需要一站式服務的項目，IPO首發只是最終的一個過程，首發之前還會有一系列的審計和非審計服務，這些都需要事務所有提供配套服務的能力。另外還有并購項目，進行重組或不良資產處置時，都要求非審計業務是配套的。

（三）業務拓展受阻

非審計服務伴隨著爭議而誕生，很多專家學者認為會計師事務從事非審計業務的會破壞審計業務所必需的獨立性。尤其是“安然”事件爆發后，人們更是將審計失敗全都歸咎于非審計服務的存在，于是美國政府迅速出臺了《2002薩班斯-奧克斯利法案》，以法律文件的形式正式禁止注冊會計師為其審計客戶同時提供一系列的非審計服務，將非審計服務的業務范圍縮小到了極致。安然事件和SOX的出臺讓本來就對非審計業務影響審計獨立性有顧慮的會計師事務所更加不敢貿然開展非審計服務，嚴重制約了國內非審計業務市場的發展。

國內的非審計服務起步晚，規模小，對管理咨詢業務的重視程度遠不如發達國家的重視程度。我國大型會計師事務所將上市公司的上市前輔導作為事務所非審計業務發展的重點方向和贏利點，并將此I務作為爭取上市審計業務的手段，作為附帶的服務提供，不單獨收費，可見對管理咨詢類業務的重視程度遠低于對審計業務的重視程度。

（四）缺乏先進的管理模式

內部管理模式越健全有效，企業發展就越好。而國內事務所與“四大”相比較，內部管理模式最欠缺的就是品牌理念[4]。企業應利用好品牌這一無形資產來創造價值。好比顧客在購買東西時，假定同種商品價格等其他條件都是相同的，人們絕對會優先選擇有知名度的品牌商品。同樣的道理也適用于事務所，客戶在首次選擇服務的時候，有知名度的會計師事務所便成為優先選擇。但是國內事務所在管理咨詢這樣的新型業務中恰恰是缺少品牌來引導。

另外，非審計服務是一項收入與所承擔的風險不成比例的業務，特別是管理咨詢類的服務，注冊會計師幾乎不用承擔任何風險卻可以獲得比審計服務更高的收入，為了避免引起內部矛盾，會計師事務所的首要任務是應該做好審計人員與非審計業務人員之間的收入配比工作。

三、突破途徑

針對以上問題，筆者提出了以下六個發展對策，不當之處還請各位批評指正。

（一）大力培養復合型人才

在當前的形勢下，國內的會計師事務所市場應開擴宏觀視野，著力于在培養審計人才的同時，培養打造高復合型管理咨詢業務人才。高端的審計業務人員是打造高端非審計業務人員的基礎，在培養管理咨詢人員的同時，也達到了培養審計人員的效果。

非審計業務范圍的廣泛性，要求事務所在培養復合型人才的同時，還必須根據自身的發展方向引進專業的人才，并對非審計人員根據不同項目進行分組分類，打造各類非審計業務專業人才。建立科學有效的人才管理機制和完善的人才培養體制，加強人力資源和技術資源的積累，使事務所逐步形成復合型的人才結構，為實現服務多元化和創建特色服務奠定基礎。

（二）增強配套服務能力

將審計和管理咨詢業務形成配套服務，為客戶提供一站式服務[5]，如此事務所和被審單位能有效降低服務成本，實現共贏。

對于被審計單位來說，注冊會計師在對被審單位進行審計的過程中，已經對被審單位的管理結構，經營狀況，財務狀況等有了較為深入的了解，被審單位聘請之前提供審計服務的注冊會計師來提供管理咨詢服務會比另外聘請專業中介機構提供管理咨詢服務更加節約成本，所以就此看來，配套服務是有絕對的市場前景和存在的必要性的。

而對于會計師事務所來說，注冊會計師在為被審單位提供審計服務的基礎上在進行管理咨詢服務，不僅能夠減少時間，還可節約人力，從而有效降低成本，甚至有可能降低來年的審計成本，故一站式服務在成本方面有極大的競爭優勢。

（三）大力拓展業務范圍

要想發展管理咨詢業務，首先，事務所就應該打破傳統的觀念，大力拓展非審計業務的范圍，努力學習西方發達國家的非審計業務發展模式，去粗取精，嘗試開展管理咨詢等高端服務項目。

關于事務所的發展方向，國家在2010年就提出過相關政策，鼓勵事務所積極發展非審計業務。2010年2月10日，中國注冊會計師協會在《會計師事務所服務經濟社會發展新領域業務拓展工作方案》中重點強調了拓展會計師事務所新業務領域的必要性，提出在鞏固傳統領域審計業務的基礎上，大力開拓新型鑒證業務，積極開發非審計業務品種和市場，力爭用8年左右的時間，使審計業務與非審計業務收入比重達到5：5。[3]

同時，鼓勵將事務所之間的合作方由有限責任改為合伙制，這樣合作雙方所承擔的責任也就由有限責任變為了無限連帶責任，達到督促責任雙方嚴于律己，加強事務所風險管理的目的。

（四）改善管理模式

好的管理模式是優化資源配置的前提。針對目前國內的會計師事務所沒有成立專門的管理咨詢業務部門和沒有專門的非審計業務人員等問題。筆者建議大型的有能力的會計師事務所可以往集團化的管理模式發展，直接在集團下設子公司，不影響會計師事務所審計獨立性的同時還可以兼顧各子公司的發展。同時，還可以下設一個管理咨詢業務人才的培訓機構，為自己集團員工提供培訓的同時，也可以在市場上承接培訓的業務，為整個集團帶來更高收益。

針對中小型事務規模較小、資源較少、業務量少的問題，筆者建議將業務部門化。隨著審計業務量的增大，盡可能成立專門的管理咨詢業務部門，避免因審計業務繁忙而錯失非審計業務的情況發生。同時還應該處理好審計業務和管理咨詢業務之間的資源分配和利益分配問題，在業務報酬的分配上應該體現靈活性、公平性，避免事務所內部矛盾的產生。另外，可通過制定管理咨詢業務的操作規程來保證服務質量。

（五）發揮特色，形成品牌并做好市場營銷

品牌是能力的代表。就事務所的長遠發展來看，事務所之間的競爭必定會逐步演化成為品牌的競爭。由此看來，特色和品牌在事務所的發展過程中尤為重要。

但是，品牌效應的形成過程必然是漫長的，貴在堅持。當業務量比較小時，品牌效應也較小，但當業務量逐漸增大，業務范圍逐漸擴大之后，品牌效應也就隨之而大。所以，筆者建議，事務所應該抓住自身特點和優勢，加強品牌打造，將擅長的某一項或者某幾項業務做精做專，成為特色非審計業務并形成差異，爭取做到不可取替，為客戶提供更優質的服務，讓好聲譽好品牌為事務所帶來高收入[6]。品牌形成后，做出有效的市場營銷方案來帶動品牌發展。

四、結束語

總而言之，在會計師事務所市場競爭如此激勵的背景下，非審計服務將會是會計師事務所尋求自身發展的必然產物。事務所必須認識非審計業務發展過程中的相關問題，并通過改善自身條件來孕育非審計業務的發展，摒棄審計業務是事務所收入主要甚至唯一來源的局面，使審計業務與非審計業務互惠互利，從而促進事務更好更快發展。

參考文獻

[1]邢晟.對會計師事務所開展非審計服務的理性思考[J].鄭州輕工業學院學報（社會科學版）.2009.10（5）：90-92.

[2]何文玉.事務所開展管理咨詢服務的思考[J].中國注冊會計師.2007.11：66-67.

[3]趙玉潔，張廷茂.我國會計師事務所混業經營的思考[J].河北經貿大學學報.2004.9.25（5）：89-91.

[4]李海江.中小會計師事務所拓展非審計業務的現狀與完善對策[J].財經界（學術版）.2014：185，189.

篇13

1.降低審計成本，節約相關費用

從審計費用的角度考慮，在進行內部控制審計時，由于其作為一種新興的審計業務，審計技術和相關理論等不夠成熟，所以執行的成本較高。相比較而言，財務報表審計在理論和實踐上已發展的比較成熟，審計成本較為固定。因此，該背景下，將兩者進行整合審計可以使審計人員更加合理的分配審計資源，進而降低被審計單位的成本和費用。

2.避免被審計單位重復提供證據

由于財務報表審計和內部控制審計在審計程序實施過程中有很大程度上的一致性，若由同一家會計師事務所將兩者進行整合審計，就可以避免被審計單位被重復取證，大大減少了被審計單位為配合審計工作而增加的工作量。

3.兩種審計要求時間上的一致性

根據我國目前的法律要求，企業的財務報表審計和內部控制審計要在同一時期完成并公布，若被審計單位聘請不同的會計師事務所執行審計，則無論從審計時間的法定要求和成本以及工作的協調性來考慮都是不可取的，而整合審計相比較而言則更加具有實施的基礎。

（二）財務報表審計與內部控制審計整合的可行性

1.業務的性質和類型相同

根據我國現行的法律法規，注冊會計師的業務類型包括兩類：鑒證業務和其他相關服務。而鑒證業務又可以劃分為直接報告業務和基于責任方認定的業務。眾所周知，財務報表審計和內部控制審計均屬于基于責任方認定的，合理保證的審計業務，這是兩者可以進行整合的基礎之一。

2.兩種審計的工作成果可相互利用，降低審計風險

由于財務報表審計和內部控制審計在工作內容上有很多相近的地方，因此，通過相互利用這兩者審計業務的有關成果，能夠更有效的增加整合的可行性，提高審計質量和效果。例如，在整合審計中，注冊會計師可以從財務報表審計中發現的一些企業內部控制的缺陷，以便為內部控制審計提供有關線索。而在財務報表審計中，注冊會計師可以通過有關內部控制審計中對控制缺陷的相關結論評估相應的錯報風險。

3.兩者都體現了自上而下的風險導向審計方法

風險導向審計是現代財務報表審計的主要方法，在風險導向審計中，審計人員以風險評估識別為起點，通過自上而下的審計模式，以達到提高審計質量、降低審計風險的目標。在進行財務報表審計時，通過評估企業的重大錯報風險后，將工作的重心從被審計單位層面的控制逐漸轉移到相關交易、重大賬戶及列報中來。而進行內部控制審計時，注冊會計師也應采取自上而下的審計模式，以識別被審計單位整體風險為起點。這種審計方法能有效地把握高風險領域，更加合理分配審計的資源。

二、我國企業內部控制審計和財務報表整合審計存在的問題

（一）我國內部控制與財務報表進行整合審計的相關理論不足

與西方國家相比，我國的內部控制審計準則較晚，內部控制審計尚處于初級的探索階段。在出臺的有關《企業內部控制審計規范》中，盡管提出了整合審計的概念，鼓勵整合審計，但對于有關整合審計的指南和操作規范，國內并沒有相關標準。且國內學者對于研究整合審計的文獻較少，特別是缺乏實證研究和審計業務方面的意見。

（二）實施審計的成本較高，導致企業參與審計積極性不高

目前，我國企業的內部控制審計和財務報表審計的費用呈逐年上升趨勢，企業作為一種盈利組織，必然會考慮成本效益原則。若公司不能從出具規范的內部控制審計報告和財務報告中獲得足夠的收益以彌補付出的成本，則企業進行整合審計的動力就不高，甚至可能只進行財務報表的審計而不聘請會計師事務所進行內部控制審計，或者進行內部控制審核降低業務的保證程度以減少付費。

（三）會計師事務所整合審計的質量控制有待完善，執業人員的能力還有待提高

當前，由于我國開始內部控制審計的時間較短，多數會計師事務所仍然處于探索期，注冊會計師們大多缺乏對財務報表審計和內部控制審計進行整合審計的實務經驗，從而導致了當前整合審計的效率不高，并且我國大部分會計師事務所也沒有建立起有關整合審計的質量控制體系，多數審計人員在有關內部控制的業務上，明顯缺乏經驗，進而導致整合審計報告不具有說服力。

三、完善我國企業內部控制審計和財務報表整合審計的建議

（一）完善和充實有關整合審計的理論

整合審計是未來審計工作的必然趨勢，要不斷推廣和加強整合審計在我國的應用，完善和充實有關整合審計方面的理論，以便為我國審計人員今后開展整合審計業務時提供理論指導和切實可行的建議。同時，我們要積極借鑒發達國家的成功經驗，加強有關整合審計的立法工作，制定一套操作規范的，內容詳實的整合審計執業準則。

（二）加強整合審計工作的宣傳與引導