引論：我們?yōu)槟砹?3篇稅務(wù)行政職權(quán)特點(diǎn)范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫(xiě)作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

(二)稅源管理是處理征納關(guān)系的重要依托

稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅主體之間的關(guān)系是稅收法律關(guān)系中的核心關(guān)系,稅收活動(dòng)的主要內(nèi)容都包含在這一關(guān)系中,而稅收征納關(guān)系的產(chǎn)生、變化及其消滅又集中在稅源管理活動(dòng)之中。國(guó)家依法授予稅務(wù)機(jī)關(guān)一系列稅收行政管理職權(quán),也賦予納稅主體保護(hù)自己權(quán)益的許多權(quán)利,并同時(shí)要求雙方及時(shí)、準(zhǔn)確地依法履行義務(wù)。按照征納雙方在啟動(dòng)這一關(guān)系時(shí)所起作用的不同,可以將這一關(guān)系分為兩個(gè)層面。一是稅務(wù)機(jī)關(guān)依職權(quán)啟動(dòng)征納雙方法律關(guān)系。稅收法律事實(shí)一旦存在,稅務(wù)機(jī)關(guān)就必須依法行使稅收征收管理職權(quán),作為行政管理相對(duì)人的納稅主體只能首先服從或履行義務(wù)。故把這一層法律關(guān)系模式表述為“權(quán)力──義務(wù)”關(guān)系。在這一關(guān)系模式中,征納雙方的權(quán)力義務(wù)是不對(duì)等的,實(shí)際地位也是不平等的,稅務(wù)機(jī)關(guān)處于絕對(duì)的主導(dǎo)地位,其職權(quán)行為一經(jīng)做出就自然具有確定力、拘束力和執(zhí)行力。納稅主體不得自行抗拒或否定,如有異議,也要首先履行,再行救濟(jì)措施。同時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能不經(jīng)法定程序就否定自己的職權(quán)行為。因?yàn)槁殭?quán)是“權(quán)力和義務(wù)”的合成體,不得隨意處置。這是法律根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)管理和稅收征收管理的實(shí)際需要而設(shè)置的,是稅收法定題中之義。二是納稅主體依權(quán)啟動(dòng)的征納雙方法律關(guān)系。法律法規(guī)賦予納稅主體許多權(quán)利,如延期申報(bào)權(quán)、延期繳納稅款權(quán)、減免稅申請(qǐng)權(quán)、退稅申請(qǐng)權(quán)、發(fā)票申購(gòu)權(quán)、申請(qǐng)行政許可權(quán)、申請(qǐng)國(guó)家賠償權(quán)、檢舉權(quán)、要求行政聽(tīng)證權(quán),等等。納稅主體根據(jù)這些權(quán)利,依法申請(qǐng)或要求稅務(wù)機(jī)關(guān)履行某種行為,以保護(hù)和獲得某種權(quán)益,從而啟動(dòng)征納雙方法律關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)依納稅主體的申請(qǐng)或要求作出的法律行為,表面上是應(yīng)對(duì)納稅主體“權(quán)利”的“義務(wù)”,實(shí)質(zhì)上仍是法律法規(guī)授予稅務(wù)機(jī)關(guān)的“執(zhí)法權(quán)力”。納稅主體的申請(qǐng)或要求并不必然產(chǎn)生它所希望的法律結(jié)果,還要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)依法審查的制約。因此,我們把這一層法律關(guān)系稱(chēng)為“權(quán)利──權(quán)力”關(guān)系。在這一層關(guān)系中,盡管納稅主體權(quán)利的實(shí)現(xiàn)要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力的制約,但是納稅主體仍處于主動(dòng)地位,并與稅務(wù)機(jī)關(guān)保持平等的法律地位,而且也制約和監(jiān)督著稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力的行使。在征納雙方的這兩層關(guān)系的活動(dòng)中充分體現(xiàn)了“依法治事”與“依法治權(quán)”緊密結(jié)合的特點(diǎn),“治事”中有“治權(quán)”,“治權(quán)”中有“治事”。稅務(wù)機(jī)關(guān)要及時(shí)、準(zhǔn)確依法處理這兩層關(guān)系,必須堅(jiān)持“以法律為準(zhǔn)繩、以事實(shí)為依據(jù)”的準(zhǔn)則,稅源管理就是稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握納稅人依法納稅事實(shí)和納稅能力動(dòng)態(tài)的具體手段,是稅務(wù)機(jī)關(guān)正確處理征納關(guān)系的平臺(tái)和依托,稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員在依法正確處理征納關(guān)系中履行法定職責(zé)。

(三)稅源管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)必須履行的法律義務(wù)

職權(quán)法定、權(quán)責(zé)統(tǒng)一是所有行政機(jī)關(guān)行使公共權(quán)力、實(shí)施行政管理活動(dòng)必須遵循的基本原則。這一原則要求行使公共權(quán)力的機(jī)關(guān)是法定的國(guó)家行政機(jī)關(guān)或是法律授權(quán)的組織,其權(quán)限要嚴(yán)格限制在法律規(guī)定的范圍之內(nèi),越權(quán)無(wú)效,而且行使公共權(quán)力必須遵循法律程序。因此,行政機(jī)關(guān)行使法律賦予的職權(quán)時(shí)一個(gè)非常重要的特點(diǎn)就是權(quán)責(zé)統(tǒng)一。權(quán)責(zé)統(tǒng)一是權(quán)利義務(wù)關(guān)系在行政法律關(guān)系中的具體體現(xiàn)。權(quán)利與義務(wù)是統(tǒng)一的,沒(méi)有無(wú)權(quán)利的義務(wù),也沒(méi)有無(wú)義務(wù)的權(quán)利。法律賦予行政機(jī)關(guān)的執(zhí)法權(quán)力,對(duì)行政相對(duì)人來(lái)說(shuō)是權(quán)力,而對(duì)國(guó)家來(lái)說(shuō)則是必須履行的法定義務(wù),也叫職責(zé),即執(zhí)法權(quán)力同時(shí)也是執(zhí)法責(zé)任,權(quán)力與責(zé)任對(duì)等。這是權(quán)責(zé)統(tǒng)一內(nèi)涵之一。行政機(jī)關(guān)的職權(quán)作為一種公共權(quán)力,在行使和處理時(shí)與公民私權(quán)不同。公民的權(quán)利既可以行使,也可以放棄;而國(guó)家機(jī)關(guān)或是法律授權(quán)的組織的職權(quán)則不同,其實(shí)質(zhì)是一種法定的義務(wù)和責(zé)任,只能依法行使,而不能放棄;放棄職權(quán),不依法履行法定職責(zé),就是不履行義務(wù),就是消極不作為,就是失職乃至瀆職,就應(yīng)依法追究責(zé)任。所以,權(quán)責(zé)統(tǒng)一的另一層涵義就是,國(guó)家機(jī)關(guān)或是法律授權(quán)的組織違法或者不當(dāng)行使職權(quán),應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)法律責(zé)任,實(shí)現(xiàn)權(quán)力和責(zé)任的統(tǒng)一。這是權(quán)責(zé)統(tǒng)一內(nèi)涵最直觀的表現(xiàn)。法律對(duì)行政權(quán)力控制的重要措施之一,就是讓違法或不當(dāng)行政者依法承擔(dān)與其過(guò)錯(cuò)相應(yīng)的法律責(zé)任,促使行政者堅(jiān)持依法辦事。總之,職權(quán)法定、權(quán)責(zé)統(tǒng)一是行政權(quán)力、行政行為、行政責(zé)任三者邏輯關(guān)系在法律制度上的體現(xiàn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為稅收征收管理的法定機(jī)關(guān),必須依法履行稅收征收管理職責(zé),否則就要被追究法律責(zé)任。加強(qiáng)稅源管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅收征收管理活動(dòng)的重要方式和基礎(chǔ),是各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員必盡的法律義務(wù)。國(guó)家稅務(wù)總局《稅收管理員制度》對(duì)稅源管理的職責(zé)進(jìn)一步確認(rèn)、細(xì)化,理清了稅源管理的崗位職責(zé), 明確了稅源管理的法律責(zé)任,細(xì)化了稅源管理的方法和措施,為各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員依法履行稅源管理職責(zé)提供了直接的法律依據(jù)。

二、稅基管理是稅源管理的實(shí)體依據(jù)

稅源管理的根本目的是實(shí)現(xiàn)依法應(yīng)收盡收。程序和實(shí)體之間的關(guān)系告訴我們,任何稅源管理行為都是程序和實(shí)體的有機(jī)統(tǒng)一。從根本上講,稅源管理的實(shí)體就是應(yīng)稅收入的標(biāo)的物,即稅基。那么,考量應(yīng)稅收入標(biāo)的物的依據(jù)又是什么?那就是稅法規(guī)定的課稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)和稅率。

從概念適用的角度看,稅源的概念主要運(yùn)用于稅收管理的范疇,稅基、課稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)和稅率則主要用于實(shí)體稅收法律制度的建設(shè)及其完善范疇。而稅源管理既要以稅收程序法律制度為依據(jù),又要以稅收實(shí)體法律制度為依據(jù)。稅基、課稅對(duì)象、納稅人、計(jì)稅依據(jù)和稅率是稅收實(shí)體法律制度架構(gòu)的重要骨架。據(jù)此,稅源管理的實(shí)體依據(jù)就是稅收實(shí)體法律制度規(guī)定的納稅人、課稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)和稅率。這可以從管理稅源的稅收經(jīng)濟(jì)分析和納稅評(píng)估兩種方法中得到驗(yàn)證。

(一)稅收經(jīng)濟(jì)分析──依法對(duì)稅基的宏觀管理

“稅收經(jīng)濟(jì)分析就是利用稅收經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)指標(biāo),進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和對(duì)比分析,從而揭示稅收與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的協(xié)調(diào)程度,查找稅收管理中存在的問(wèn)題,有針對(duì)性地采取加強(qiáng)管理的措施。” 稅收經(jīng)濟(jì)分析的形式和方法主要有稅負(fù)分析、稅收彈性分析、稅源分析和稅收關(guān)聯(lián)分析四種。不論采用哪一種分析方法,或同時(shí)采用兩種以上分析方法,都是通過(guò)對(duì)一定的稅收經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)、核算和估量,在查清宏觀稅收經(jīng)濟(jì)事實(shí)的前提下,查看稅收收入與經(jīng)濟(jì)發(fā)展是否匹配,不同稅種之間是否協(xié)調(diào),不同地區(qū)之間稅收經(jīng)濟(jì)發(fā)展有無(wú)差別,并查找存在問(wèn)題的原因,其最終落腳點(diǎn)是通過(guò)依法考量已實(shí)現(xiàn)稅收與計(jì)稅依據(jù)之間的關(guān)系是否協(xié)調(diào),從而依法加強(qiáng)對(duì)稅基的科學(xué)宏觀控管。從行政行為構(gòu)成的角度看,稅收經(jīng)濟(jì)分析實(shí)質(zhì)上是稅務(wù)機(jī)關(guān)從合法稅收行為構(gòu)成的角度,分析、發(fā)現(xiàn)違法稅收行為線索并搞清基本事實(shí)的一個(gè)過(guò)程,具有一定的前置性,不是一個(gè)完整的具體行政行為,而是為采取適當(dāng)?shù)木唧w行政行為提供客觀依據(jù)的一種準(zhǔn)備,具有一定的宏觀性和不確定性。

篇2

稅務(wù)行政處罰的概念

稅務(wù)行政處罰是指依法享有行政處罰權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)依照《行政處罰法》以及稅收相關(guān)法律、法規(guī)等，對(duì)稅務(wù)行政管理相對(duì)人的尚未構(gòu)成犯罪的稅務(wù)行政違法行為和雖構(gòu)成犯罪但免于刑事處罰的某些涉稅犯罪行為依法實(shí)施的行政制裁。根據(jù)現(xiàn)行稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，稅務(wù)行政處罰的種類(lèi)主要有罰款、沒(méi)收違法所得和停止出口退稅權(quán)。

二、稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)分析

稅務(wù)行政處罰本身是對(duì)管理相對(duì)人利益的直接剝奪，同時(shí)此種處罰手段具有很大的裁量空間，因而容易產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。隨著國(guó)家法治進(jìn)程的推進(jìn)，稅務(wù)行政處罰執(zhí)法情況總體趨向規(guī)范，但同時(shí)仍存在一些問(wèn)題，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）稅收?qǐng)?zhí)法超越職權(quán)

在行政執(zhí)法中，超越職權(quán)是指行政執(zhí)法主體及其工作人員的具體行政行為，超越了法律、法規(guī)規(guī)定的權(quán)限范圍。結(jié)合稅務(wù)工作實(shí)踐，稅務(wù)機(jī)關(guān)越權(quán)執(zhí)法的主要表現(xiàn)為：一是主體越權(quán)，如級(jí)別越權(quán)，指下級(jí)稅務(wù)行政主體行駛了應(yīng)當(dāng)由上級(jí)稅務(wù)行政主體行駛的職權(quán)。二是管轄越權(quán)，即對(duì)管轄范圍之外的執(zhí)法對(duì)象進(jìn)行執(zhí)法。三是職能越位。以上行為的風(fēng)險(xiǎn)是可能造成具體行政行為被撤銷(xiāo)。

（二）稅收?qǐng)?zhí)法程序違法

程序公正是行政公正的最基本要求，也是實(shí)現(xiàn)實(shí)體公正的重要手段和保證。如果程序違法，那么行政行為所作出的結(jié)論必然違法。稅收?qǐng)?zhí)法程序違法的主要表現(xiàn)為：一是缺少步驟，即將必需的法定執(zhí)法步驟予以省略，使行政處罰失效，例如，在對(duì)納稅人進(jìn)行行政處罰的過(guò)程中，只下達(dá)的處罰通知書(shū)，而未按規(guī)定對(duì)納稅人先進(jìn)行告知。二是顛倒步驟，雖然執(zhí)法人員履行了全部規(guī)定的執(zhí)法步驟，但未按規(guī)定順序先后履行，則構(gòu)成了顛倒步驟的程序違法。三是超過(guò)時(shí)限，即未按規(guī)定的時(shí)限或者未在規(guī)定時(shí)限內(nèi)行使稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)。以上種種程序失范，均會(huì)導(dǎo)致行政執(zhí)法行為的失效。

（三）稅收?qǐng)?zhí)法依據(jù)錯(cuò)誤

稅收?qǐng)?zhí)法依據(jù)錯(cuò)誤的主要表現(xiàn)為：一是違背合法行政原則要求。在實(shí)際稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中，由于現(xiàn)行稅法體系的不健全，不依據(jù)法律、法規(guī)，只依據(jù)規(guī)范性文件執(zhí)行的行為難以避免，由于規(guī)范性文件的法律層級(jí)較低，同時(shí)，其法律上的約束力具有不確定性，因而在行政訴訟中稅務(wù)機(jī)關(guān)存在敗訴的風(fēng)險(xiǎn)。二是稅收?qǐng)?zhí)法行為中的法律、法規(guī)適用錯(cuò)誤。例如虛開(kāi)發(fā)票偷稅行為，同時(shí)違反發(fā)票管理法規(guī)和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》，根據(jù)規(guī)定，應(yīng)按偷稅行為依據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》處罰。但在處罰案件時(shí)錯(cuò)誤定性為未按規(guī)定開(kāi)具發(fā)票而依據(jù)《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》進(jìn)行處罰。三是忽視法律的立、改、廢。在稅收?qǐng)?zhí)法中，引用過(guò)時(shí)的、已被廢止、撤銷(xiāo)或尚未生效的法律、法規(guī)和規(guī)章，而未引用現(xiàn)行有效的法律、法規(guī)和規(guī)章，必然產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

(四)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)濫用

現(xiàn)行稅收征管法律、法規(guī)賦予了稅務(wù)執(zhí)法人員相對(duì)寬泛的自由裁量權(quán)，在實(shí)際操作中，由于執(zhí)法人員個(gè)人素質(zhì)和價(jià)值取向的不同以及制度監(jiān)管的缺位等原因，自由裁量權(quán)濫用的情況仍然存在，主要表現(xiàn)為：一是違反比例法則，即行政處理手段與違法行為造成的危害性不成比例，具體體現(xiàn)為違反“過(guò)罰相當(dāng)原則”。二是行使自由裁量權(quán)理由未加說(shuō)明。當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員在行使自由裁量權(quán)時(shí)，普遍存在的問(wèn)題是做出處罰決定不詳細(xì)陳述理由，即沒(méi)有對(duì)納稅人的違法行為、違法情節(jié)、方法和手段、社會(huì)危害程度、主觀惡性和陳述申辯內(nèi)容等進(jìn)行綜合分析和說(shuō)明，因而處罰結(jié)果很難做到科學(xué)、客觀，也很難讓納稅人信服。三是對(duì)同一違法事實(shí)作出多次處罰。

（五）不重視執(zhí)法過(guò)程中的有效證據(jù)收集

證據(jù)收集是稅務(wù)機(jī)關(guān)查處違法案件的核心任務(wù),特別是涉及到對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人的處理和處罰的,必須掌握充分的證據(jù)。如果證據(jù)不充分或證據(jù)不合法,一旦提起行政訴訟,勢(shì)必影響稅務(wù)機(jī)關(guān)的訴訟實(shí)效。實(shí)際工作中,稅務(wù)執(zhí)法人員在證據(jù)收集上主要存在以下問(wèn)題:一是輕視證據(jù),認(rèn)為證據(jù)可有可無(wú),過(guò)度倚靠經(jīng)驗(yàn)執(zhí)法；二是證據(jù)搜集不充分或者違背證據(jù)的“關(guān)聯(lián)性”要求，所搜集的證據(jù)與處理、處罰決定中闡述的違法事實(shí)不能形成因果關(guān)系；三是收集證據(jù)時(shí)程序不規(guī)范，如《中華人民共和國(guó)稅收征管法》第十二條規(guī)定了回避制度，有的執(zhí)法人員應(yīng)當(dāng)回避而未回避。

三、稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范

隨著法治化、科學(xué)化和精細(xì)化管理進(jìn)程的推進(jìn)，防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)勢(shì)在必行。雖然稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)具有客觀性特點(diǎn)，但是任何風(fēng)險(xiǎn)都具有可控性，對(duì)其的控制和減少是可行的。為此，筆者擬從以下幾方面提供參考：

（一）著力提高稅務(wù)執(zhí)法人員的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和執(zhí)法水平

一是要樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)防范的意識(shí)。意識(shí)影響行為，因此，控制風(fēng)險(xiǎn)首要問(wèn)題就是提高稅務(wù)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使其從思想上、觀念上深入理解執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，了解風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)展后果和危害性，自覺(jué)地在執(zhí)法過(guò)程中控制風(fēng)險(xiǎn)、減少風(fēng)險(xiǎn)。

二是要提高稅務(wù)執(zhí)法人員的業(yè)務(wù)水平。執(zhí)法人員業(yè)務(wù)水平關(guān)系到執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)損失可能性的程度。因此，提高執(zhí)法人員的業(yè)務(wù)水平，是降低稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的有效手段。除了需要執(zhí)法人員自身加強(qiáng)學(xué)習(xí)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)積累外，必須強(qiáng)化稅務(wù)執(zhí)法人員的教育培訓(xùn)，不僅要加強(qiáng)稅法、財(cái)會(huì)相關(guān)知識(shí)的學(xué)習(xí)，也要重視法律知

識(shí)的學(xué)習(xí)和掌握，才能降低執(zhí)法程序錯(cuò)誤、執(zhí)法依據(jù)不準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)，使執(zhí)法行為更加規(guī)范。

（二）加強(qiáng)證據(jù)搜集工作，保證證據(jù)合法、合理

證據(jù)是指經(jīng)過(guò)查證屬實(shí)可以作為定案根據(jù)并且具有法定形式和來(lái)源、能夠證明案件事實(shí)的一切事實(shí)，搜集證據(jù)時(shí)，一定要注意和保證證據(jù)搜集的合法性、關(guān)聯(lián)性和真實(shí)性。

一是證據(jù)的合法性。要注意證據(jù)來(lái)源的合法性，不能非法取證，不能以網(wǎng)站、報(bào)刊文章和非法定數(shù)據(jù)作為依據(jù)或證據(jù)。要注重取證程序的合法性，要嚴(yán)格按法定的權(quán)限、期限和時(shí)限取證，提高證據(jù)的質(zhì)量。要注重資料搜集的合法性，規(guī)范取證、制證，如詢問(wèn)筆錄、陳述申辯筆錄、書(shū)證（發(fā)票、賬簿復(fù)印件、臺(tái)賬等）要當(dāng)事人簽字、蓋章、壓印及具有行政處罰資格的兩名執(zhí)法人員簽字等。

二是證據(jù)的關(guān)聯(lián)性。證據(jù)之間要具有關(guān)聯(lián)性，組合起來(lái)形成嚴(yán)密的證據(jù)鏈條。所有證據(jù)需經(jīng)得起邏輯推理，特別是證言中不能出現(xiàn)彼此矛盾或者不同的結(jié)論。

三是證據(jù)的真實(shí)性。證據(jù)的真實(shí)性是指證據(jù)能夠客觀地反映案件的真實(shí)情況。在搜集證據(jù)時(shí)，既要注意證據(jù)形式的真實(shí)性也要注意證據(jù)內(nèi)容的真實(shí)性。

（三）嚴(yán)格履行稅務(wù)行政處罰法定程序

有了充分的證據(jù)證明違法事實(shí)的存在，如果程序不合法，行政處罰仍然無(wú)效，所以履行處罰法定程序是減少執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的重要因素。稅務(wù)行政執(zhí)法人員應(yīng)避免重實(shí)體法，輕程序法思想，在辦理行政處罰案件時(shí)，嚴(yán)格按照《中華人民共和國(guó)行政處罰法》、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》等程序法的各項(xiàng)程序要求執(zhí)行。例如，在一般程序和簡(jiǎn)易程序的選擇上，要掌握兩種程序的適用條件。《行政處罰法》規(guī)定，對(duì)個(gè)人罰款50元以上，對(duì)法人或其他組織罰款1000元以上的稅務(wù)處罰，情節(jié)復(fù)雜需要調(diào)查才能弄清的稅務(wù)處罰案件，適用一般處罰程序。兩個(gè)程序不可以混淆濫用。再如聽(tīng)證程序，對(duì)個(gè)人罰款20__元以上，對(duì)法人或其他組織罰款10000以上，要告知當(dāng)事人有要求聽(tīng)證的權(quán)利；當(dāng)事人要求聽(tīng)證的，要嚴(yán)格履行聽(tīng)證程序。

（四）保證法律適用準(zhǔn)確。

篇3

一、我國(guó)會(huì)計(jì)管理模式的現(xiàn)狀分析

目前，我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)人員的管理模式還在使用傳統(tǒng)的由國(guó)家和企業(yè)雙重領(lǐng)導(dǎo)、雙重管理的體制。然而，該管理模式主要是側(cè)重于對(duì)國(guó)家企業(yè)事業(yè)單位和地方行政機(jī)關(guān)等會(huì)計(jì)人員的管理，對(duì)于非國(guó)有經(jīng)濟(jì)單位會(huì)計(jì)人員管理的研究則相當(dāng)滯后，甚至缺乏這方面的研究。因此，會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)者與其單位領(lǐng)導(dǎo)者的合謀現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，腐敗現(xiàn)象也越來(lái)越嚴(yán)重，在很大程度上影響到了我國(guó)總體的會(huì)計(jì)管理水平。例如，經(jīng)常出現(xiàn)會(huì)計(jì)人員出于其工資、福利待遇、政治晉升等受制于領(lǐng)導(dǎo)層的考慮，在工作過(guò)程中不愿指出任人唯親、偷漏稅款等的違規(guī)行為，甚至有的會(huì)計(jì)為領(lǐng)導(dǎo)的不法行為提供幫助，從而使得會(huì)計(jì)人員代表國(guó)家對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施監(jiān)督形同虛設(shè)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)秩序混亂等現(xiàn)象嚴(yán)重。

為此，國(guó)家相關(guān)部門(mén)必須好好反省我國(guó)的會(huì)計(jì)人員管理體制，并對(duì)其進(jìn)行更深層次的探討，以便于會(huì)計(jì)管理制度的改革。然而，會(huì)計(jì)制度的改革也必須充分考慮其所處的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境，要使改革的方向圍繞著我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而進(jìn)行，否則就會(huì)影響甚至阻礙我國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。總之，要使我國(guó)會(huì)計(jì)人員管理體制的創(chuàng)新及選擇緊密結(jié)合當(dāng)前的會(huì)計(jì)環(huán)境而進(jìn)行，才同時(shí)還要深入衡量改革后會(huì)計(jì)人員管理體制的可行性和效益性。此外，還要拚棄我國(guó)傳統(tǒng)那種只重公有制企業(yè)會(huì)計(jì)管理忽視非公有制企業(yè)會(huì)計(jì)管理的理念，并且適當(dāng)借鑒國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)而強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算和內(nèi)部管理的職能，只有這樣才能徹底地提升我國(guó)會(huì)計(jì)管理水平。

二、基于稅收監(jiān)管的會(huì)計(jì)管理新模式特點(diǎn)

在執(zhí)行過(guò)程中，該管理模式充分發(fā)揮了政府部門(mén)間職能互補(bǔ)的優(yōu)勢(shì)，并實(shí)現(xiàn)了對(duì)會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)行為監(jiān)管的目的。同時(shí)，通過(guò)行政執(zhí)法委托，相關(guān)執(zhí)法人員也負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的核實(shí)，對(duì)于企業(yè)和會(huì)計(jì)人員的考核工作也由稅務(wù)部門(mén)直接負(fù)責(zé)。

財(cái)政部門(mén)在會(huì)計(jì)管理中享有主要權(quán)力，可以將部分會(huì)計(jì)管理行政權(quán)力委托給稅務(wù)等監(jiān)管部門(mén)，但是行政職權(quán)委托的法律效果仍由財(cái)政部門(mén)承擔(dān)。同時(shí)，由于被委托的部門(mén)只被賦予了行政職權(quán)的行使權(quán)，而并沒(méi)有享有真正的行政職權(quán)，因此只能以委托行政主體財(cái)政部門(mén)的名義行使行政職權(quán)。因此，在此過(guò)程中被委托部門(mén)不承擔(dān)法律責(zé)任，只能由委托行政主體財(cái)政部門(mén)承擔(dān)。

在會(huì)計(jì)管理事務(wù)中，財(cái)稅管理與會(huì)計(jì)工作相互促進(jìn)、相互依存的。會(huì)計(jì)工作貫穿于財(cái)政稅務(wù)等部門(mén)管理之中，并充分發(fā)揮了會(huì)計(jì)管理作為稅務(wù)、財(cái)政基礎(chǔ)工作的作用，并將會(huì)計(jì)管理與稅務(wù)管理、預(yù)算管理、資產(chǎn)管理以及財(cái)政財(cái)務(wù)管理等方面有機(jī)結(jié)合起來(lái)，極大地提高了會(huì)計(jì)管理的整體水平。

三、基于稅收監(jiān)管的會(huì)計(jì)管理模式可行性分析

(一)從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度分析

在會(huì)計(jì)管理過(guò)程中，政府部門(mén)、市場(chǎng)與企業(yè)都了為自己的經(jīng)濟(jì)利益而進(jìn)行激烈競(jìng)爭(zhēng)，也就是說(shuō)基于稅收監(jiān)管的會(huì)計(jì)管理模式是以經(jīng)濟(jì)利益為出發(fā)點(diǎn)的。因?yàn)椋硐氲臅?huì)計(jì)管理模式必須既能充分實(shí)現(xiàn)各方的利益，又能夠?qū)⒏?jìng)爭(zhēng)的雙方凝聚在一起，并且具備雙方都自愿執(zhí)行的有約束力的社會(huì)契約。因此，為了提高會(huì)計(jì)監(jiān)管契約的運(yùn)行效率，必須將會(huì)計(jì)監(jiān)管契約設(shè)計(jì)成格式化契約，格式化契約又具有契約條款書(shū)面定型性、事先單方?jīng)Q定性、如無(wú)須協(xié)商性等特點(diǎn)。此外，格式化的契約安排符合當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)高效、快捷、改善經(jīng)營(yíng)等方面的要求，能夠?yàn)槠髽I(yè)節(jié)約監(jiān)管費(fèi)用和管理成本，還可以節(jié)約契約簽訂前的討價(jià)還價(jià)和執(zhí)行過(guò)程中的成本。所以，從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度分析，基于稅收監(jiān)管的會(huì)計(jì)管理模式是可行的。

篇4

世貿(mào)組織原則上要求各成員方必須建立起健全完善的稅收法律體系，增加稅收征管與稽查的透明度，同時(shí)對(duì)我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政執(zhí)法能力和普通民眾納稅意識(shí)的培養(yǎng)也提出了更高的要求。可以說(shuō)，如果不對(duì)中國(guó)現(xiàn)有的稅收司法運(yùn)作機(jī)制進(jìn)行改革，中國(guó)的稅收司法現(xiàn)狀必然無(wú)法適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的需要，在WTO協(xié)議框架內(nèi)非但不能起到促進(jìn)中國(guó)改革與開(kāi)放的作用，反而會(huì)妨礙中國(guó)進(jìn)一步融入世界經(jīng)濟(jì)體系。面對(duì)如此嚴(yán)峻的現(xiàn)實(shí)情況，中國(guó)應(yīng)當(dāng)從建立健全稅收法律體系入手，首先,規(guī)范行政機(jī)關(guān)的稅收?qǐng)?zhí)法行為，轉(zhuǎn)變稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法理念，深化整個(gè)稅務(wù)征管體制的改革。其次，要努力培養(yǎng)大眾的納稅意識(shí)，尊重普通民眾的納稅知情權(quán)，提高納稅人自覺(jué)遵從稅法的程度，保證國(guó)家稅收的穩(wěn)定增加，為國(guó)家構(gòu)建和諧社會(huì)的宏大戰(zhàn)略提供財(cái)政上的有力支持。

綜合考察我國(guó)稅收司法多年的運(yùn)行情況，其問(wèn)題主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一、稅收司法缺乏獨(dú)立性，稅收司法機(jī)關(guān)受制約程度過(guò)高

人民法院的獨(dú)立審判權(quán)是在我國(guó)憲法中有明確規(guī)定的，任何單位和個(gè)人不得以任何理由和手段干擾人民法院獨(dú)立行使審判權(quán)。中國(guó)的國(guó)有企業(yè)人員多，攤子大，經(jīng)營(yíng)效率比較低是一個(gè)長(zhǎng)久以來(lái)一直存在的問(wèn)題，同時(shí)國(guó)有企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)和運(yùn)轉(zhuǎn)對(duì)于地方政府維護(hù)安定團(tuán)結(jié)的局面有著特殊重要的意義，所以在很多牽涉到國(guó)有企業(yè)，特別是大中型國(guó)有企業(yè)的偷漏稅案件上，各級(jí)行政機(jī)關(guān)往往會(huì)以國(guó)有企業(yè)歷史負(fù)擔(dān)重，生存能力差，需要“特殊保護(hù)”作為理由替偷漏稅國(guó)有企業(yè)向法院說(shuō)情。

二、稅收行政權(quán)力過(guò)大，行政權(quán)力行使的程序和范圍存在諸多的不合理性

現(xiàn)實(shí)中稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)力過(guò)大，對(duì)比各種納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)的強(qiáng)勢(shì)地位過(guò)于明顯，整個(gè)稅收征管程序隨意性較大，稅收行政權(quán)被濫用的情況普遍存在，具體表現(xiàn)在：

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握過(guò)多的行政權(quán)力，行使程序不符合法律規(guī)定。稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有稅收征管權(quán)，客觀上有多征稅的沖動(dòng)，為了保證自身征稅任務(wù)的完成，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于很多涉及偷稅、漏稅、騙稅的刑事案件也都通過(guò)補(bǔ)繳稅款和處以罰款的形式結(jié)案。另外，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)司法審判本身的預(yù)期不足，或者處于行政權(quán)不愿讓位于司法權(quán)的想法，在許多案件的處理中甚至與納稅人討價(jià)還價(jià)，以和解的方式代替國(guó)家法律的權(quán)威結(jié)論，這極大地沖擊了國(guó)家稅收的整體利益，也在世界上給中國(guó)的稅收制度留下了彈性大、可操作性強(qiáng)的不佳印象。

2.納稅人利益雖然經(jīng)常受到稅收行政權(quán)濫用的侵害，但卻很少有納稅人采取法律手段維護(hù)自身利益。雖然我國(guó)法律規(guī)定了納稅人面對(duì)稅務(wù)行政權(quán)力濫用的司法救濟(jì)手段，但實(shí)踐中當(dāng)納稅人權(quán)益受到侵害時(shí)，卻很少有對(duì)稅務(wù)行政決定提訟的情況，大多數(shù)納稅人選擇忍氣吞聲，放棄了自身的合法的司法救濟(jì)權(quán)利。

三、稅收司法制度建設(shè)缺乏合格人才，人員質(zhì)量制約稅收法治建設(shè)進(jìn)程

中國(guó)經(jīng)濟(jì)目前已經(jīng)成為世界第四大經(jīng)濟(jì)體，經(jīng)濟(jì)總量的大幅度增加伴隨著經(jīng)濟(jì)成分的日益復(fù)雜。中國(guó)入世后受到全球經(jīng)濟(jì)影響越來(lái)越大的現(xiàn)實(shí)情況也導(dǎo)致納稅人進(jìn)行偷稅、漏稅、騙稅和抗稅的手段越來(lái)越多，并且越來(lái)越帶有國(guó)際化的特點(diǎn)。納稅人的涉稅違法行為應(yīng)景由傳統(tǒng)情況逐漸向高度智能化、高度隱蔽化的新方向發(fā)展；納稅人對(duì)國(guó)家稅收法律的研究也達(dá)到了前所未有的細(xì)致程度，各種利用法律漏洞進(jìn)行逃避稅的現(xiàn)象層出不窮。要解決當(dāng)前稅收司法領(lǐng)域的人員素質(zhì)問(wèn)題，必須從問(wèn)題的源頭入手，下大力氣培養(yǎng)加強(qiáng)稅收司法人員的專(zhuān)業(yè)水平和綜合素質(zhì)，要舍得投入大量成本對(duì)稅收司法人員的法律、經(jīng)濟(jì)、財(cái)會(huì)知識(shí)水平進(jìn)行培訓(xùn)提高，并且鼓勵(lì)辦案人員在實(shí)踐中學(xué)習(xí)，通過(guò)具體稅務(wù)案件的偵辦來(lái)提高自身的業(yè)務(wù)水平。同時(shí)，建立健全獎(jiǎng)懲機(jī)制，樹(shù)立努力學(xué)習(xí)，刻苦鉆研專(zhuān)業(yè)業(yè)務(wù)的稅收司法人員的榜樣，懲戒不求上進(jìn)，不注意提高專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，胡亂辦案的稅收司法人員反面典型。

四、稅收法律的規(guī)定存在某些不明晰不明確的問(wèn)題，在實(shí)踐中客觀上導(dǎo)致了稅收司法的困難

首先，關(guān)于稅收代位權(quán)的規(guī)定存在一定問(wèn)題。最高人民法院《合同法解釋》規(guī)定：“債權(quán)人向次債務(wù)人提起的代位權(quán)訴訟經(jīng)人民法院審理后認(rèn)定代位權(quán)成立的，由次債務(wù)人向債權(quán)人履行清償義務(wù)，債券的債務(wù)人、債務(wù)人與次債務(wù)人之間相應(yīng)的債權(quán)債務(wù)關(guān)系即予消滅。”這一規(guī)定對(duì)于一般處于平等受償?shù)匚坏膫鶛?quán)沒(méi)有問(wèn)題，但由于我國(guó)法律規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)，所以當(dāng)代位權(quán)的債權(quán)人是稅務(wù)機(jī)關(guān)時(shí)，就有可能出現(xiàn)疑問(wèn)：如果涉稅案件中的納稅人的其他債權(quán)人限于稅務(wù)機(jī)關(guān)提起地位權(quán)訴訟，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)是否還可以行使代位權(quán)？如果行使代位權(quán)，但納稅人資產(chǎn)不足以清繳稅款又如何處理？

其次，稅收優(yōu)先權(quán)在行使過(guò)程中存在諸多問(wèn)題：（1）稅收優(yōu)先權(quán)實(shí)踐操作上存在困難。主要問(wèn)題是欠繳稅款的納稅義務(wù)人有意逃避稅收，在稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)際進(jìn)行征稅前，突擊清償各類(lèi)無(wú)擔(dān)保債權(quán)或者實(shí)踐上發(fā)生在后的抵押權(quán)、債權(quán)，導(dǎo)致稅款不能或者不能足額征收。在這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)何種手段行使稅收優(yōu)先權(quán)，保護(hù)國(guó)家的稅收權(quán)益，我國(guó)現(xiàn)有的法律尚沒(méi)有明確的可操作的規(guī)定。(2)稅收優(yōu)先權(quán)能否在人民法院已經(jīng)采取保全措施的財(cái)產(chǎn)上行使？保全措施的效力能否排除優(yōu)先權(quán)，徹底凍結(jié)財(cái)產(chǎn)？如果可以行使稅收優(yōu)先權(quán)，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收優(yōu)先權(quán)的行使應(yīng)當(dāng)遵循怎樣的程序，稅務(wù)機(jī)關(guān)與法院之間的關(guān)系應(yīng)該如何協(xié)調(diào)？法律對(duì)于這些問(wèn)題均沒(méi)有明確的規(guī)定。(3)擔(dān)保物權(quán)設(shè)定在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)的權(quán)利人占有或者控制著的納稅人的財(cái)產(chǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否采取行政措施來(lái)對(duì)該財(cái)產(chǎn)行使稅收優(yōu)先權(quán)，用這些財(cái)產(chǎn)沖抵稅款？針對(duì)擔(dān)保物權(quán)權(quán)利人控制的財(cái)產(chǎn)行使稅收優(yōu)先權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循什么樣的程序？

五、稅收司法操作上存在著受案范圍過(guò)窄的問(wèn)題，稅收司法權(quán)面臨著稅收行政權(quán)的蠶食

我國(guó)目前為止構(gòu)建的稅收體系中，司法救濟(jì)是納稅人權(quán)益的重要保障，可以是納稅人在權(quán)益受到國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)不法侵害時(shí)得到國(guó)家公權(quán)力的救濟(jì)。但目前《行政訴訟法》對(duì)于稅收司法權(quán)的受案范圍規(guī)定過(guò)窄，嚴(yán)重妨礙了納稅人在權(quán)利受到侵害市區(qū)的司法救濟(jì)權(quán)利的行使。《行政訴訟法》規(guī)定法院只能審查稅收具體行政行為的合法性，不能審查其合理性；基于此，也否認(rèn)了法院對(duì)于具體稅收行政行為所依據(jù)的合憲性的審查權(quán)力。

六、稅收司法機(jī)構(gòu)組織上存在不合理性，沒(méi)有體現(xiàn)稅收案件專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)的特點(diǎn)

稅收司法因?yàn)樯婕暗念I(lǐng)域多，各種專(zhuān)業(yè)知識(shí)都摻雜其中，因此對(duì)審判人員的專(zhuān)業(yè)水平提出了很高的要求，一般法官如果沒(méi)有經(jīng)過(guò)專(zhuān)門(mén)的訓(xùn)練，很難適應(yīng)涉稅案件審判的需要。有人提出，仿照海事法院、鐵路法院的先例，設(shè)立專(zhuān)門(mén)的自成體系的稅務(wù)法院。這樣固然可以保證稅務(wù)案件審理的專(zhuān)業(yè)性，但目前恐怕還不適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)家機(jī)關(guān)組織的現(xiàn)實(shí)情況。原因在于：首先，海事法院和鐵路法院涉及的社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域?qū)儆诰植啃裕皇侨中裕惏赋司哂袑?zhuān)業(yè)性強(qiáng)的特點(diǎn)外，還具有與老百姓日常生活關(guān)系緊密的特點(diǎn)，設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)法院不符合稅務(wù)案件牽涉面廣，與每個(gè)人生活息息相關(guān)的特點(diǎn)。其次，如果在現(xiàn)行體制內(nèi)架設(shè)本身自成體系的稅務(wù)法院，將涉及現(xiàn)有司法體制和行政體制的巨大變動(dòng)，會(huì)出現(xiàn)稅務(wù)法院與現(xiàn)行法院之間的關(guān)系、稅務(wù)法院與稅收行政機(jī)關(guān)之間的關(guān)系如何協(xié)調(diào)等問(wèn)題。再次，設(shè)立稅務(wù)法院還必須考慮到財(cái)政保障的問(wèn)題。設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)法院，以及與之配套的稅務(wù)檢察院，將會(huì)在全國(guó)范圍內(nèi)增加大量需要財(cái)政供養(yǎng)的機(jī)構(gòu)和人員，雖然目前我國(guó)財(cái)政收入伴隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)有了大幅度的提高，但如此多數(shù)量的機(jī)構(gòu)和人員需要供養(yǎng)還是會(huì)對(duì)各級(jí)財(cái)政構(gòu)成不小的壓力。

篇5

稅收司法，是指行使國(guó)家司法權(quán)的機(jī)關(guān)——人民法院在憲法與法律規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi)，按照稅法規(guī)定的程序，處理有關(guān)稅收刑事訴訟與稅收行政訴訟和稅收民事訴訟的活動(dòng)。稅收司法作為國(guó)家司法機(jī)關(guān)處理有關(guān)稅收案件的訴訟活動(dòng)，其目的是解決稅收利益紛爭(zhēng)，給合法權(quán)益遭受損害的個(gè)人(集體)提供最公正權(quán)威的保障和救濟(jì)。現(xiàn)代性理論倡導(dǎo)“個(gè)人主義的中心地位”，它必然體現(xiàn)出對(duì)每一個(gè)平等的人的價(jià)值權(quán)利和尊嚴(yán)的切實(shí)關(guān)懷。只有賦關(guān)懷于具體可行的稅收司法運(yùn)作之中，納稅人才能對(duì)此獲得真切的體認(rèn)，并最終形成對(duì)稅收司法公正的真誠(chéng)信仰和對(duì)稅收法治的尊崇。

然而，我國(guó)稅法司法化面臨著以下主要的問(wèn)題:

1.稅法司法審判不足，限制了司法權(quán)在稅法領(lǐng)域作用的發(fā)揮。因?yàn)槲覈?guó)的稅收司法活動(dòng)由公檢法部門(mén)來(lái)完成，缺乏專(zhuān)業(yè)的稅務(wù)司法法庭，辦案效率低下;稅務(wù)部門(mén)行政強(qiáng)制執(zhí)行的時(shí)效性和公檢法部門(mén)強(qiáng)制執(zhí)行的準(zhǔn)確性存在較大的反差:稅務(wù)部門(mén)強(qiáng)制執(zhí)行比較簡(jiǎn)便靈活迅速，時(shí)效性強(qiáng);公檢法部門(mén)由于缺乏專(zhuān)業(yè)性，其執(zhí)法的準(zhǔn)確性及時(shí)效性相對(duì)較差，很難保證稅務(wù)部門(mén)申請(qǐng)的涉稅事件得到迅速有效地處理。

2.稅法司法審查的范圍偏小。稅法的侵權(quán)性使其不同于其他部門(mén)法，它要求稅款的征收要征得納稅人的同意，由此需要強(qiáng)調(diào)稅收立法的高層次性，但是我國(guó)稅收立法的行政化以及限制司法對(duì)行政立法行為的審查使司法對(duì)稅收行政權(quán)的制約作用很難得到發(fā)揮。

3.納稅人知情權(quán)的司法救濟(jì)力度弱化。司法設(shè)置了以公力為后盾維護(hù)社會(huì)秩序和正義的最后一道防線，稅收司法作為納稅人權(quán)利的最后救濟(jì)手段發(fā)揮著終局的作用。沒(méi)有救濟(jì)就沒(méi)有權(quán)利，但是由于中國(guó)傳統(tǒng)意義上納稅人處于弱勢(shì)地位，征納雙方地位不平等的事實(shí)和觀念長(zhǎng)期存在，使得納稅人權(quán)利的保障往往只停留在理論的理想化狀態(tài)，這與法的現(xiàn)代性要求相去甚遠(yuǎn)，因?yàn)楝F(xiàn)代法是權(quán)利之法已經(jīng)是現(xiàn)代各法治國(guó)家的共識(shí)。但我國(guó)在義務(wù)本位至上的氛圍中，只有強(qiáng)化納稅人權(quán)利的司法救濟(jì)力度，才能達(dá)到契約精神要求的納稅人權(quán)利義務(wù)對(duì)等。

稅收法定主義要求稅收司法機(jī)關(guān)在處理涉稅爭(zhēng)議時(shí)，改變傳統(tǒng)稅法中征稅機(jī)關(guān)主觀任性過(guò)大，納稅人權(quán)利無(wú)法保障的現(xiàn)實(shí)狀況，主張強(qiáng)化納稅人權(quán)利，限制征稅機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)，相關(guān)爭(zhēng)議只能以法律的相關(guān)規(guī)定和爭(zhēng)議的事實(shí)情況為依據(jù)進(jìn)行審判和裁決。因此實(shí)現(xiàn)稅收司法化也是稅收法定主義的應(yīng)有之義。由此可見(jiàn)，稅收司法也是稅法運(yùn)行的重要環(huán)節(jié)，其宗旨在于排除稅收法律運(yùn)行障礙，消除稅收法律運(yùn)行被阻礙或被切斷的現(xiàn)象，從而保證稅法的正常運(yùn)行。因此稅收司法化是稅法現(xiàn)代性問(wèn)題緩解的突破口，只有實(shí)現(xiàn)了稅法的司法化，稅法的現(xiàn)代轉(zhuǎn)型才能最終完成。

二、稅法司法化的現(xiàn)代性進(jìn)路

中國(guó)法的現(xiàn)代性問(wèn)題之所以非常嚴(yán)峻，就在于我們?nèi)P(pán)接受了知識(shí)論的思想傳統(tǒng)卻從來(lái)沒(méi)有時(shí)間和機(jī)會(huì)去對(duì)知識(shí)論思想傳統(tǒng)進(jìn)行認(rèn)真地反思。正因?yàn)楝F(xiàn)代性的缺憾和不良后果，才需要不斷地推進(jìn)和完善現(xiàn)代性，尤其是需要通過(guò)“反思性”的現(xiàn)代性來(lái)解決現(xiàn)代性的憂患和危機(jī)。強(qiáng)調(diào)現(xiàn)代性概念是一個(gè)指稱(chēng)一種普適性的轉(zhuǎn)換每一個(gè)體民族傳統(tǒng)社會(huì)制度和理念形態(tài)之處身位置的現(xiàn)實(shí)性(社會(huì)化的和知識(shí)化的)力量，現(xiàn)代化所描述的科學(xué)技術(shù)經(jīng)濟(jì)法律文化生活方式等基本社會(huì)范疇由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)型的過(guò)程，勢(shì)必也是司法現(xiàn)代化置身其中的過(guò)程。法制現(xiàn)代化所表達(dá)的法律制度由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)型的法律發(fā)展運(yùn)動(dòng)本身就必然地要求一個(gè)司法現(xiàn)代化進(jìn)程的出現(xiàn)。因此，在目前要緩解稅法司法化的現(xiàn)實(shí)困境，具體可行的進(jìn)路是:

1.設(shè)立稅務(wù)法庭

“一個(gè)完全獨(dú)立與高度受到尊重的司法權(quán)的存在，是英國(guó)各種制度充分發(fā)揮作用所必不可少的，為了這些制度的建立與鞏固，法院在歷史上曾做過(guò)有力的貢獻(xiàn)，”說(shuō)明了稅務(wù)法院在稅法司法化過(guò)程中的重要作用。因此在本土化和國(guó)情理論背景下，應(yīng)當(dāng)構(gòu)建或完善我國(guó)的稅務(wù)司法組織。

目前，我國(guó)法院受理的稅務(wù)案件有兩類(lèi)，一類(lèi)是稅務(wù)行政案件由行政庭受理?鴉一類(lèi)是涉稅犯罪案件由刑庭受理。但是稅收司法具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性特點(diǎn)，因此只要具備了一批專(zhuān)業(yè)稅收司法人員，利用現(xiàn)有的法院機(jī)構(gòu)，可以為稅收提供有力的司法保障。根據(jù)我國(guó)行政訴訟法和刑事訴訟法的管轄原則，應(yīng)該在各地統(tǒng)一增設(shè)稅務(wù)法庭。有些學(xué)者主張?jiān)O(shè)立稅務(wù)法院，但是設(shè)立了稅務(wù)法院，勢(shì)必還要設(shè)立稅務(wù)檢察院，這樣一來(lái)，全國(guó)將要新增許多機(jī)構(gòu)，稅務(wù)法院設(shè)計(jì)的可行性就值得重新考慮了。因此，目前最可行的舉措應(yīng)當(dāng)是在現(xiàn)有的各級(jí)法院中設(shè)置我國(guó)的稅務(wù)法庭，專(zhuān)門(mén)審理涉稅民事刑事行政案件。借鑒國(guó)外，如美國(guó)與德國(guó)的成功經(jīng)驗(yàn)，稅務(wù)法庭法官的任職資格應(yīng)具備法律稅收審計(jì)會(huì)計(jì)等相關(guān)素質(zhì);地域管轄方面，對(duì)于民事稅務(wù)案件根據(jù)“原告就被告”的原則由被告所在地的法院管轄;在級(jí)別管轄方面，一般的稅務(wù)案件均由基層人民法院受理，重大稅務(wù)案件可以由中級(jí)人民法院受理，特別重大的稅務(wù)案件可以由高級(jí)人民法院受理。最高人民法院在特殊情況下才可以決定受理稅務(wù)案件。同時(shí)確保稅務(wù)法庭的獨(dú)立性，才能保證它對(duì)稅務(wù)糾紛作出客觀公正的裁決，使稅務(wù)法庭真正成為稅法司法化的平臺(tái)之一。:

篇6

一、征稅職權(quán)的界定與分析

征稅職權(quán)是征稅主體依法擁有的執(zhí)行稅法，對(duì)稅收征納事務(wù)進(jìn)行管理活動(dòng)的資格及其權(quán)能，是國(guó)家征稅權(quán)的轉(zhuǎn)化形式，是征稅機(jī)關(guān)在稅收征納過(guò)程中行使的“個(gè)案”征稅權(quán)。征稅職權(quán)在性質(zhì)上屬于稅權(quán)范疇，是稅權(quán)的下位概念，并且與稅權(quán)的多義性和異質(zhì)性相比較，征稅職權(quán)具有較強(qiáng)的同質(zhì)性，比較容易在同一意義上使用。征稅職權(quán)具有下列法律特征：

1.法定性。征稅職權(quán)是依照法律的規(guī)定而產(chǎn)生的，征稅主體行使征稅權(quán)力必須有法律依據(jù)，這是稅收法定主義中依法稽征原則和依法行政原則的必然要求。征稅職權(quán)的設(shè)定、調(diào)整、取消及其行使規(guī)則，都要由法律來(lái)規(guī)范，我國(guó)《稅收征收管理法》第28條、第29條對(duì)此作出了明確規(guī)定。

2.權(quán)力服從性。征稅職權(quán)雖然是由具體的征稅主體來(lái)行使的，但它體現(xiàn)的是國(guó)家意志，是由國(guó)家強(qiáng)制力來(lái)保障的。征稅職權(quán)的行使具有命令與服從的隸屬性質(zhì)，征稅決定由征稅主體單方作出，不以納稅主體的意志為轉(zhuǎn)移。

3.專(zhuān)屬性。一方面，征稅職權(quán)是征稅主體的一項(xiàng)公權(quán)力，納稅主體不享有。另一方面，征稅職權(quán)的主體在根本上為國(guó)家，但國(guó)家不直接行使，而是由法律規(guī)定的專(zhuān)門(mén)的征稅機(jī)關(guān)等來(lái)具體行使征稅職權(quán)，即征稅職權(quán)是征稅主體專(zhuān)屬的職務(wù)權(quán)限，不擁有法定征稅職能的其他國(guó)家機(jī)關(guān)也不得行使征稅職權(quán)。

4.優(yōu)益性。征稅職權(quán)不同于作為個(gè)體的納稅人權(quán)利，它的行使事關(guān)國(guó)家和社會(huì)公共利益。征稅主體在行使征稅職權(quán)時(shí)，依法享有征稅優(yōu)益權(quán)和征稅優(yōu)先權(quán)，即征稅主體在稅收程序法律關(guān)系中，相對(duì)于納稅主體而言，處于優(yōu)益的法律地位，例如，征稅主體作出的征稅行為具有公定力。

5.不可處分性。征稅職權(quán)是國(guó)家征稅權(quán)的具體化，與納稅人權(quán)利及企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)等不同，屬于國(guó)家“公權(quán)力”而不是一般經(jīng)濟(jì)權(quán)利范疇，因此不可自由處分。即對(duì)征稅主體來(lái)說(shuō)，行使征稅職權(quán)既是權(quán)利也是義務(wù)，征稅職權(quán)與征稅職責(zé)是相統(tǒng)一、不可分割的，隨意轉(zhuǎn)讓、放棄或拋棄征稅職權(quán)是一種失職和違法行為，是不能允許的。

二、征稅職權(quán)的內(nèi)容

征稅職權(quán)的內(nèi)容是指征稅職權(quán)所包含的具體權(quán)能，它是征稅職權(quán)運(yùn)作的具體形態(tài)。在不同的國(guó)家，征稅職權(quán)的具體內(nèi)容不完全一致。我國(guó)除了《稅收征收管理法》對(duì)征稅職權(quán)作了集中規(guī)定外，在行政處罰法、有關(guān)國(guó)家機(jī)關(guān)組織法、立法法和憲法中都涉及到征稅職權(quán)問(wèn)題。從總體上看，征稅職權(quán)的內(nèi)容可歸納為下列十項(xiàng)：

1.征納規(guī)范制定權(quán)。這是征稅機(jī)關(guān)依法制定稅收行政法規(guī)、規(guī)章、決定等具有普遍約束力的稅收規(guī)范性文件的權(quán)力。征納規(guī)范制定權(quán)是征稅機(jī)關(guān)的抽象征稅行為，對(duì)稅收征納活動(dòng)具有廣泛的影響。但因征稅機(jī)關(guān)的行政立法不是由民意代表制定，廣大納稅人參與的機(jī)會(huì)少，且程序相對(duì)簡(jiǎn)單，從稅收法治和保護(hù)納稅人權(quán)利角度講，征稅行政立法只能在有限的范圍內(nèi)進(jìn)行。我國(guó)《立法法》對(duì)稅收行政立法有所涉及，但對(duì)具體的事項(xiàng)和范圍并沒(méi)有明確規(guī)定，應(yīng)完善這方面的規(guī)定。另外，有權(quán)征稅機(jī)關(guān)對(duì)稅收行政法律規(guī)范的解釋?zhuān)谛再|(zhì)上也是征稅規(guī)范制定活動(dòng)。實(shí)踐中，這方面的問(wèn)題較為突出。但它與在具體征納過(guò)程中，征稅機(jī)關(guān)在作出征稅決定時(shí)對(duì)稅法的解釋?zhuān)▽?shí)際上是對(duì)稅法的理解）不同，后者涉及的是“自由裁量權(quán)”問(wèn)題。

2.稅收計(jì)劃?rùn)?quán)。這是征稅機(jī)關(guān)有權(quán)確定在未來(lái)一定時(shí)期內(nèi)所要實(shí)現(xiàn)的國(guó)家稅收收入目標(biāo)的權(quán)力。稅收計(jì)劃是國(guó)家預(yù)算的重要組成部分，對(duì)于國(guó)家預(yù)算能否實(shí)現(xiàn)具有重要影響。我國(guó)征稅機(jī)關(guān)歷來(lái)十分重視稅收計(jì)劃的作用，稅收計(jì)劃的編制和執(zhí)行也成為進(jìn)行稅收征管的重要手段，以致于把稅收計(jì)劃的執(zhí)行和完成情況作為檢查考核征稅機(jī)關(guān)貫徹稅收政策法規(guī)的主要手段。但需要強(qiáng)調(diào)的是，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅收計(jì)劃應(yīng)以非指令性為主，要正確處理完成稅收計(jì)劃與依法征稅的關(guān)系，即必須要在嚴(yán)格執(zhí)行稅法的前提下組織稅收計(jì)劃的實(shí)現(xiàn)，不能為了完成稅收計(jì)劃而違法多征、少征、提前征收或攤派稅款。

3.稅款征收權(quán)。稅款征收權(quán)又叫征稅處理權(quán)、征稅形成權(quán)，這是征稅主體依法對(duì)具體的稅款征收事項(xiàng)作出決定的權(quán)力。稅款征收權(quán)是征稅職權(quán)中的核心權(quán)力，運(yùn)用得也最廣泛，它與納稅主體的納稅義務(wù)相對(duì)應(yīng)，其所作出的征稅決定直接涉及納稅人的權(quán)利義務(wù)。稅款征收權(quán)包括應(yīng)納稅額確定權(quán)（包括對(duì)納稅人在納稅申報(bào)中的應(yīng)納稅額初次確定權(quán)的第二次確定權(quán)、法定情形下的應(yīng)納稅額核定權(quán)或叫估稅權(quán)）、稅款入庫(kù)權(quán)（稅款繳納方式、稅款入庫(kù)期限和地點(diǎn)的確定權(quán)）。為了保證稅款征收權(quán)的有效行使，征稅主體還可依法行使與稅款征收權(quán)相關(guān)的下列權(quán)力：稅負(fù)調(diào)整權(quán)、稅收保全權(quán)（代位權(quán)、撤銷(xiāo)權(quán)）、稅款優(yōu)先權(quán)、稅款追征權(quán)等。

4.稅收管理權(quán)。這是為了保證具體的稅款征納活動(dòng)的順利實(shí)現(xiàn)，而由法律規(guī)定的征稅機(jī)關(guān)進(jìn)行的稅收基礎(chǔ)性管理活動(dòng)的權(quán)力，它具有基礎(chǔ)性、廣泛性、與稅款征繳間接性等特點(diǎn)。稅收管理權(quán)的內(nèi)容有稅務(wù)登記管理、賬薄憑證發(fā)票管理、納稅申報(bào)管理、稅源監(jiān)控等。

5.稅收檢查權(quán)。它是為了保證征稅決定的作出和稅收征管目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而依法對(duì)納稅人等遵守稅法和履行納稅義務(wù)情況進(jìn)行的調(diào)查、檢查、審計(jì)和監(jiān)督活動(dòng)的權(quán)力。稅收檢查的主要目的是獲取信息和證據(jù)，因而它不僅是一項(xiàng)獨(dú)立的權(quán)力，而且是行使其他征稅職權(quán)的基礎(chǔ)和保障。在實(shí)行申報(bào)納稅制度下，加強(qiáng)稅收檢查十分必要。稅收檢查權(quán)的行使在實(shí)踐中有多種形式，如稅務(wù)稽查、稅務(wù)檢查、稅務(wù)審計(jì)、稅務(wù)調(diào)查等，有些國(guó)家還賦予征稅機(jī)關(guān)行使司法性質(zhì)的搜查等強(qiáng)制檢查權(quán)。

6.獲取信息和協(xié)助權(quán)。是指征稅主體有權(quán)從納稅主體、其他組織和個(gè)人獲得與納稅有關(guān)的信息，有權(quán)要求有關(guān)部門(mén)、單位和個(gè)人提供征稅協(xié)助。與征稅有關(guān)的信息是正確作出征稅決定的前提，為了保證應(yīng)稅信息的有效獲取，應(yīng)建立調(diào)查、統(tǒng)計(jì)、報(bào)告、協(xié)助、信息共享等制度，并加大對(duì)違反這一義務(wù)的法律制裁。但征稅主體在行使獲取信息權(quán)和協(xié)助權(quán)時(shí)，要注意處理與納稅人的隱私秘密權(quán)的關(guān)系。

7.征稅強(qiáng)制權(quán)。這是征稅機(jī)關(guān)為了預(yù)防稅收違法行為，確保納稅義務(wù)的履行而依法對(duì)納稅主體實(shí)施強(qiáng)制手段的權(quán)力，它包括采取預(yù)防性的稅收保全措施和執(zhí)行性的強(qiáng)制執(zhí)行措施的權(quán)力。征稅強(qiáng)制權(quán)的行使將使納稅人處于極為不利的地位，因此，要完善征稅強(qiáng)制權(quán)的行使程序，為納稅主體提供更多的程序保障。[①]我國(guó)有關(guān)征稅強(qiáng)制的程序規(guī)范十分稀缺，目前國(guó)家正在制定行政強(qiáng)制法，將對(duì)此作出進(jìn)一步規(guī)范。

8.稅收處罰權(quán)。這是征稅機(jī)關(guān)對(duì)違反稅收法律規(guī)范行為給予制裁的權(quán)力。與征稅強(qiáng)制權(quán)一樣，對(duì)征稅處罰權(quán)的行使也要加以規(guī)范、控制，這主要涉及到稅收處罰權(quán)的主體、程序、與刑事制裁的關(guān)系等問(wèn)題。

9.爭(zhēng)議裁決權(quán)。這是征稅機(jī)關(guān)對(duì)發(fā)生在征納主體之間的爭(zhēng)議進(jìn)行行政復(fù)議的權(quán)力。它是一項(xiàng)準(zhǔn)司法性質(zhì)的權(quán)力，對(duì)于處理技術(shù)性、專(zhuān)業(yè)性、反復(fù)大量發(fā)生的稅收爭(zhēng)議有重要作用。但為了保證公正和法治，征稅機(jī)關(guān)的行政復(fù)議裁決還要受到司法審查的監(jiān)督。

10.稅收指導(dǎo)權(quán)。這是征稅機(jī)關(guān)通過(guò)政策文件、綱要、指南或通過(guò)直接向納稅主體提供建議、勸告、咨詢等，以引導(dǎo)納稅人作出或不作出某種行為，是一種非強(qiáng)制性的新的征稅職權(quán)形式。但稅收指導(dǎo)一旦錯(cuò)誤或不當(dāng)，對(duì)納稅人利益的影響往往十分重大。因此，應(yīng)當(dāng)對(duì)稅收指導(dǎo)給予一定的法律約束，而不應(yīng)將其視為完全自由裁量的事實(shí)行為。這涉及到稅收指導(dǎo)的事項(xiàng)、程序、法律責(zé)任等問(wèn)題，需要進(jìn)一步研究。

三、征稅優(yōu)益權(quán)：征稅職權(quán)的保障條件

為了保障征稅主體有效地行使征稅職權(quán)，國(guó)家賦予征稅主體及其征稅人員職務(wù)上和物質(zhì)上的優(yōu)益條件。征稅主體依法享受這些優(yōu)益條件的資格就是征稅優(yōu)益權(quán)，包括征稅優(yōu)先權(quán)和征稅受益權(quán)。征稅優(yōu)先權(quán)是征稅主體在行使職權(quán)時(shí)依法享有的種種優(yōu)越條件。我國(guó)現(xiàn)行稅收程序法上的征稅優(yōu)先權(quán)主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是獲得社會(huì)協(xié)助權(quán)。它要求征稅機(jī)關(guān)在執(zhí)行職務(wù)時(shí)，有關(guān)部門(mén)和單位應(yīng)當(dāng)給予支持和協(xié)助。二是推定有效權(quán)。法國(guó)很早就確立了“公務(wù)優(yōu)先原則”，并把“推定有效”作為其主要內(nèi)容。推定有效權(quán)實(shí)際上是指征稅行為的公定力，即征稅行為一經(jīng)成立，不論其是否合法，就具有被推定為合法而要求所有的組織或個(gè)人予以尊重的一種法律效力。征稅決定并非一經(jīng)作出就真正合法生效，有的需經(jīng)復(fù)議裁決，有的需經(jīng)法院裁判。如果征稅決定要走完所有救濟(jì)程序并被確認(rèn)生效后方能執(zhí)行，那就會(huì)影響稅款的征收，不利于穩(wěn)定稅收征納秩序。因此，稅法特許在這種條件下推定征稅決定有效，可以先行執(zhí)行，復(fù)議、訴訟期間征稅決定不停止執(zhí)行便由此而引出。為了確保征稅職權(quán)的有效行使，可以考慮賦予征稅機(jī)關(guān)在緊急情況下（如進(jìn)出口環(huán)節(jié)某些偷逃稅行為、未結(jié)清稅款離境），實(shí)施先行扣留、即時(shí)強(qiáng)制等先行處置權(quán)。

征稅受益權(quán)是國(guó)家為保證征稅主體有物質(zhì)能力行使征稅職權(quán)而向它提供的物質(zhì)條件，征稅主體享受這些條件的資格便是征稅受益權(quán)。征稅受益權(quán)是征稅主體從國(guó)家所享受到的權(quán)益，而不是由相對(duì)的納稅主體提供的。征稅受益權(quán)的內(nèi)容表現(xiàn)為國(guó)家向征稅主體提供征稅經(jīng)費(fèi)、辦公條件、交通工具等，它實(shí)際上是征稅機(jī)關(guān)為征稅而花費(fèi)的行政管理費(fèi)用，構(gòu)成狹義上的稅收行政成本。為了給征稅職權(quán)的行使提供物質(zhì)保障，應(yīng)當(dāng)切實(shí)保證征稅主體的征稅受益權(quán)，但從稅收效率原則來(lái)說(shuō)，也應(yīng)當(dāng)注意降低稅收征收費(fèi)用，以使稅收的名義收入與實(shí)際收入的差額最小。

四、征稅權(quán)限：征稅職權(quán)行使的法定界限

1.征稅權(quán)限的界定

征稅職權(quán)是一項(xiàng)“公權(quán)力”，鑒于它的易被濫用和由此產(chǎn)生的破壞性，征稅職權(quán)的行使都被附加各種條件，其中范圍上的限定是重要的方面。征稅權(quán)限是征稅主體行使征稅職權(quán)時(shí)所不能逾越的法定范圍和界限。遵守征稅權(quán)限是征稅職責(zé)的重要內(nèi)容之一，征稅主體行使職權(quán)超越該“限度”，便構(gòu)成征稅越權(quán)，視為無(wú)效。征稅權(quán)限是各國(guó)稅法上的一項(xiàng)重要制度，控制征稅主體的征稅行為超越權(quán)限是稅法的重要任務(wù)。

在界定征稅權(quán)限時(shí)，還需要注意其與“稅收管轄權(quán)”、“征收管轄”、“稅收主管”的區(qū)別。稅收管轄權(quán)一般是指國(guó)際法意義上的稅權(quán)，它是指國(guó)家或政府在稅收方面所擁有的各類(lèi)權(quán)力，國(guó)際稅法的一個(gè)基本任務(wù)就是協(xié)調(diào)各國(guó)稅收管轄權(quán)的沖突，以解決重復(fù)征稅和稅收逃避問(wèn)題。征稅權(quán)限一般是在國(guó)內(nèi)法意義上使用的，如果在擴(kuò)大的意義上使用征稅權(quán)限，也可以說(shuō)稅收管轄權(quán)是國(guó)際稅法上的“國(guó)際征稅權(quán)限”。實(shí)際上，國(guó)內(nèi)層面上的稅收管轄權(quán)及其沖突也客觀存在，對(duì)它的解決也已提到議事日程。[②]征收管轄又叫稅務(wù)管轄、征管管轄，是指不同征稅機(jī)關(guān)之間進(jìn)行稅收征收活動(dòng)上的分工與權(quán)限，包括級(jí)別管轄和地域管轄。征收管轄的落實(shí)是征稅機(jī)關(guān)進(jìn)行具體的稅收征收活動(dòng)的前提，是征稅權(quán)限中一項(xiàng)基本內(nèi)容。但征稅權(quán)限不限于征收管轄，它還包括征稅事務(wù)權(quán)限（主管），包括與稅款征收管轄有關(guān)的其他征稅職能的權(quán)限，如稅收行政處罰管轄、稅收行政復(fù)議管轄、稅收行政賠償管轄等。稅收主管又叫征管職能的劃分，是在征稅機(jī)關(guān)內(nèi)部對(duì)征管職能的劃分，在我國(guó)是指稅收征管權(quán)在稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)、財(cái)政機(jī)關(guān)之間的劃分，也包括在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的國(guó)稅地稅之間的劃分。可見(jiàn)，稅收主管只相當(dāng)于征稅權(quán)限中的事務(wù)權(quán)限。

2.征稅權(quán)限的類(lèi)型

（1）事務(wù)權(quán)限。在我國(guó)又叫“稅收主管”，在德國(guó)叫“業(yè)務(wù)主管權(quán)限”，是指稅收征管職能在不同類(lèi)別的征稅機(jī)關(guān)之間的分配問(wèn)題，主要是這些征稅機(jī)關(guān)之間如何劃分其各自主管的稅種。在我國(guó)，稅務(wù)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)工商稅收的征管；海關(guān)主要負(fù)責(zé)關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅、消費(fèi)稅的征管；財(cái)政機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)農(nóng)業(yè)稅收的征管。而在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部，按照分稅制的要求，其所負(fù)責(zé)征管的稅種又在國(guó)稅與地稅機(jī)關(guān)之間再進(jìn)行劃分。劃分的主要依據(jù)是《稅收征收管理法》（第5條）、《關(guān)于實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制的決定》（1993年12月15日國(guó)務(wù)院）、《關(guān)于調(diào)整國(guó)家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局稅收征管范圍的意見(jiàn)》（1996年1月22日國(guó)家稅務(wù)總局）。

（2）級(jí)別權(quán)限。又叫縱向權(quán)限，是指有上下隸屬關(guān)系的征稅主體之間的權(quán)限劃分。級(jí)別權(quán)限按照權(quán)限內(nèi)容的不同，可分為稅款征收級(jí)別權(quán)限（級(jí)別管轄）和與稅款征收間接聯(lián)系的其他級(jí)別權(quán)限。后者在我國(guó)稅收程序性法律上已有不少規(guī)定，例如，《稅收征收管理法》第22條關(guān)于發(fā)票的管理權(quán)限；第31條關(guān)于延期納稅的審批權(quán)限；第33條關(guān)于減免稅審批權(quán)限的原則規(guī)定；第37條、第38條、第40條關(guān)于稅收保全措施、強(qiáng)制執(zhí)行措施的權(quán)限；第53條關(guān)于稅款入庫(kù)權(quán)限；第54條關(guān)于查詢儲(chǔ)蓄存款的權(quán)限；第74條關(guān)于罰款權(quán)限的規(guī)定等。另外，《行政復(fù)議法》關(guān)于行政復(fù)議級(jí)別管轄權(quán)限的劃分適用于稅收行政復(fù)議。稅款征收級(jí)別權(quán)限是征稅級(jí)別權(quán)限中最為重要的內(nèi)容，它又叫征收級(jí)別管轄。由于我國(guó)的分稅制改革只推進(jìn)到省一級(jí)，省級(jí)以下征稅機(jī)關(guān)之間如何劃分征收管轄權(quán)缺乏規(guī)定；采用稅額分成的共享稅種的大量存在，為級(jí)別管轄的劃分帶來(lái)障礙；國(guó)稅機(jī)關(guān)嚴(yán)格按照行政區(qū)域隸屬關(guān)系進(jìn)行設(shè)置，不易于征收管轄權(quán)的明確。這些問(wèn)題的存在，為級(jí)別管轄的確定帶來(lái)許多困難。解決的對(duì)策，一是加快省以下分稅制改革，真正落實(shí)“一級(jí)政府、一級(jí)事權(quán)、一級(jí)財(cái)權(quán)、一級(jí)稅權(quán)”的分級(jí)財(cái)政體制。二是取消共享稅種，確立真正意義上的中央稅和地方稅，某些稅種實(shí)行中央地方同源共享。[③]三是實(shí)施國(guó)稅機(jī)構(gòu)改革，按照經(jīng)濟(jì)區(qū)域設(shè)置國(guó)稅機(jī)構(gòu)，理順中央稅種的級(jí)別管轄。

（3）地域權(quán)限。又叫橫向權(quán)限，是指沒(méi)有隸屬關(guān)系的征稅主體之間的權(quán)限劃分。在地域權(quán)限中，最為重要的是有關(guān)稅款征管權(quán)限劃分的地域管轄。但在我國(guó)，如同級(jí)別管轄一樣，地域管轄問(wèn)題研究得相當(dāng)薄弱，在各實(shí)體稅種法中也只是從納稅地點(diǎn)的角度零星觸及到地域管轄問(wèn)題，而且矛盾之處很多。因此，亟需加強(qiáng)這方面的理論研究，并應(yīng)在稅收程序法上對(duì)管轄問(wèn)題設(shè)專(zhuān)章進(jìn)行規(guī)定。這里，至為重要的是要確立地域管轄的原則。筆者認(rèn)為，總結(jié)我國(guó)現(xiàn)行稅法有關(guān)管轄的規(guī)定，參照國(guó)際稅法上有關(guān)稅收管轄權(quán)的原理和其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)稅收地域管轄的原則應(yīng)當(dāng)包括下列三項(xiàng)：第一，屬地原則。這是以納稅人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)地或財(cái)產(chǎn)所在地為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確立管轄權(quán)的行使范圍，它一般適用于間接稅和資源財(cái)產(chǎn)稅。我國(guó)實(shí)體稅法上以商品銷(xiāo)售地、勞務(wù)發(fā)生地或營(yíng)業(yè)地、財(cái)產(chǎn)所在地等作為納稅地點(diǎn)的規(guī)定即是屬地原則，例如，對(duì)流轉(zhuǎn)稅來(lái)說(shuō)，就是以實(shí)際經(jīng)營(yíng)地為納稅地點(diǎn)，不考慮注冊(cè)地、管理中心地、核算地等因素，但關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅、消費(fèi)稅則由海關(guān)行使專(zhuān)屬管轄權(quán)。[④]第二，屬人原則。這是以納稅人的住所和人的因素為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定管轄權(quán)的行使范圍。關(guān)于住所等“人”的因素，對(duì)自然人納稅人來(lái)說(shuō)，以戶籍所在地為住所，經(jīng)常居住地與住所不一致的，經(jīng)常居住地視為住所；法人以其主要辦事機(jī)構(gòu)所在地為住所。屬人原則在所得稅、遺產(chǎn)稅等直接稅中適用較為普遍。第三，屬地優(yōu)先原則。這實(shí)際上是解決屬地管轄與屬人管轄沖突時(shí)所采取的一項(xiàng)措施，即當(dāng)兩者發(fā)生沖突時(shí)，優(yōu)先適用屬地原則。因?yàn)榻?jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)接受外來(lái)投資多，實(shí)行屬地優(yōu)先原則，有利于保護(hù)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的利益，縮小其與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的差距。當(dāng)然，這種優(yōu)先適用也是有限度的，它只能對(duì)源于本區(qū)域內(nèi)的應(yīng)稅收入等課稅。

關(guān)于級(jí)別管轄問(wèn)題，應(yīng)重點(diǎn)確立下列兩個(gè)原則：一是實(shí)用性原則（兩便原則）。它是考慮由何種級(jí)別的征稅機(jī)關(guān)征收最能降低征收成本（需考慮其獲得征稅對(duì)象信息的便利程度等因素），如何盡量為納稅人繳稅提供方便。二是中立性原則（稅收程序統(tǒng)一原則）。為了確保法律秩序與經(jīng)濟(jì)秩序的統(tǒng)一，維護(hù)征稅的平等，保護(hù)公平競(jìng)爭(zhēng)，應(yīng)統(tǒng)一全國(guó)的征納程序、爭(zhēng)訟程序。

此外，在管轄權(quán)限中，還涉及到共同管轄、移送管轄、繼續(xù)管轄等問(wèn)題。[⑤]

3.征稅權(quán)限爭(zhēng)議及其解決

征稅權(quán)限爭(zhēng)議是征稅主體之間及與其他非征稅的國(guó)家機(jī)關(guān)之間，就征稅權(quán)限的范圍等劃分問(wèn)題發(fā)生的爭(zhēng)議。由于立法上征稅權(quán)限的劃分不合理、不清晰，實(shí)踐中應(yīng)稅行為的復(fù)雜性，以及征稅主體的主觀認(rèn)識(shí)等原因，征稅權(quán)限的爭(zhēng)議在所難免。征稅權(quán)限爭(zhēng)議的類(lèi)型有縱向爭(zhēng)議與橫向爭(zhēng)議，前者是有隸屬關(guān)系的征稅機(jī)關(guān)之間的權(quán)限爭(zhēng)議；后者是沒(méi)有隸屬關(guān)系的征稅機(jī)關(guān)之間的權(quán)限爭(zhēng)議。此外，征稅權(quán)限爭(zhēng)議還可分為積極爭(zhēng)議與消極爭(zhēng)議，前者是爭(zhēng)議主體都主張有征收管轄權(quán)，后者是爭(zhēng)議主體都不主張有征收管轄權(quán)。

關(guān)于征稅權(quán)限爭(zhēng)議的處理，國(guó)際上主要有三種途徑：一是議會(huì)途徑，即由議會(huì)或來(lái)解決管轄權(quán)爭(zhēng)議，如英國(guó)和西班牙。二是司法途徑，如日本《行政事件訴訟法》第6條規(guī)定的“機(jī)關(guān)訴訟”。三是行政途徑，即由爭(zhēng)議機(jī)關(guān)之間協(xié)商或由共同的上級(jí)行政機(jī)關(guān)裁決權(quán)限爭(zhēng)議，這是為多數(shù)國(guó)家確立的主要解決途徑。

我國(guó)關(guān)于征稅權(quán)限沖突解決的立法很不完善，只是在《憲法》（第89條、第108條）、《立法法》（第五章）、《行政訴訟法》（第53條）、《行政處罰法》（第21條）等法律中一般性地涉及。[⑥]目前，我國(guó)稅收征管法還沒(méi)有關(guān)于征收管轄的系統(tǒng)規(guī)定，有關(guān)解決權(quán)限爭(zhēng)議的一般原則、管轄權(quán)爭(zhēng)議的裁決及確定管轄權(quán)期間的臨時(shí)處置、當(dāng)事人的申請(qǐng)權(quán)等事項(xiàng)缺少法律規(guī)定。筆者認(rèn)為，應(yīng)從以下幾方面完善我國(guó)的征稅權(quán)限爭(zhēng)議解決制度：（1）確立權(quán)限爭(zhēng)議解決的原則。縱向權(quán)限爭(zhēng)議時(shí)應(yīng)尊重上級(jí)機(jī)關(guān)的監(jiān)督權(quán)，即以上級(jí)機(jī)關(guān)的判斷為準(zhǔn)；橫向權(quán)限爭(zhēng)議時(shí)，應(yīng)以合作為原則，盡量協(xié)商解決并需履行協(xié)助義務(wù)。（2）規(guī)定解決權(quán)限爭(zhēng)議的啟動(dòng)程序。至為重要的是要賦予納稅人等利害關(guān)系人有管轄權(quán)的異議申請(qǐng)權(quán)，另外，發(fā)生權(quán)限爭(zhēng)議的共同上級(jí)機(jī)關(guān)可以依職權(quán)解決。（3）完善行政途徑解決機(jī)制。一是對(duì)有共同管轄的，以最先受理的征稅機(jī)關(guān)管轄。二是不能確定受理先后或是有其他爭(zhēng)議的，爭(zhēng)議的征稅機(jī)關(guān)之間協(xié)商解決。三是不能協(xié)商解決或是有統(tǒng)一管轄的必要時(shí)，由共同的上級(jí)機(jī)關(guān)指定管轄；沒(méi)有共同的上級(jí)機(jī)關(guān)時(shí)，由各該上級(jí)機(jī)關(guān)協(xié)商決定。[⑦]四是在不能通過(guò)上述方法確定管轄權(quán)或發(fā)生緊急情況時(shí)，應(yīng)由有實(shí)施征稅處理必要性即公務(wù)原因發(fā)生地的征稅機(jī)關(guān)管轄，它應(yīng)當(dāng)立即采取措施，并及時(shí)通知其他負(fù)責(zé)的征稅機(jī)關(guān)。（4）建立征稅權(quán)限爭(zhēng)議的預(yù)防機(jī)制，如部門(mén)會(huì)議、協(xié)作協(xié)議等。（5）積極探索用司法途徑解決征稅權(quán)限爭(zhēng)議問(wèn)題。

注釋?zhuān)?/p>

[①] 在普通法系國(guó)家，征稅強(qiáng)制權(quán)原則上歸法院，當(dāng)事人獲得程序保障的機(jī)會(huì)較多。

[②] 國(guó)內(nèi)層面上的稅收管轄權(quán)及其沖突可能有下列三種情況：在聯(lián)邦制國(guó)家，各州之間的稅收管轄權(quán)沖突；在一國(guó)境內(nèi)存在多個(gè)獨(dú)立的稅收管轄區(qū)時(shí)，會(huì)產(chǎn)生稅收管轄權(quán)沖突；在更廣的意義上，行使不同稅收征管職能的征稅機(jī)關(guān)之間也可能產(chǎn)生稅收管轄權(quán)的沖突。目前，中國(guó)內(nèi)地就已與香港達(dá)成了“關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅的安排”。

[③] 同源共享是指不設(shè)置共享稅，而以同一稅源由中央與地方分率計(jì)征的方式取而代之。

[④] 根據(jù)《行政處罰法》第20條的規(guī)定，我國(guó)稅收行政處罰實(shí)行“屬地原則”，即由稅收違法行為發(fā)生地的縣級(jí)以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機(jī)關(guān)管轄。

篇7

（三）裁量過(guò)程不夠透明。如在稅務(wù)機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)，納稅人和扣繳義務(wù)人往往只能知道具體行政行為的結(jié)果，而具體行政行為的裁量過(guò)程則無(wú)從知曉，只有當(dāng)納稅人和扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)聽(tīng)證或向法院申請(qǐng)?jiān)V訟時(shí)才能有所了解。

（四）裁量權(quán)的濫用仍然存在。目前稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員濫用的情況仍然存在。如在涉稅事項(xiàng)核查方面拖延時(shí)間，消極履職；行政處罰方面因人、因時(shí)和因地的不同而各自不一，顯失公平；在核定應(yīng)納稅額時(shí)輕重不同，不夠合理；在稅務(wù)事實(shí)性質(zhì)認(rèn)定方面任意作為，行為不當(dāng)；在稅務(wù)檢查過(guò)程中胡亂執(zhí)法，等等。

（五）裁量權(quán)的監(jiān)督相當(dāng)薄弱。對(duì)于稅務(wù)行政自由裁量權(quán)的監(jiān)督，無(wú)論是從稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部來(lái)看，還是從司法監(jiān)督、人大監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督等外部監(jiān)督來(lái)看，目前都比較薄弱，這從稅務(wù)機(jī)關(guān)目前實(shí)行的稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任追究情況，以及納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出的投訴、向人大和政協(xié)提交的提案以及納稅人要求行政聽(tīng)證、申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟的數(shù)量極少中可以得到一定的反映。

二、對(duì)我國(guó)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)控制的必要性

稅務(wù)行政自由裁量權(quán)是稅務(wù)機(jī)關(guān)履行稅務(wù)征收管理職能的核心內(nèi)容和重要形式，對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法有很大的支撐作用，它是時(shí)展的產(chǎn)物，也是我國(guó)稅務(wù)行政管理的需要。稅務(wù)行政自由裁量權(quán)具有明顯的“雙刃劍”作用，使用得好，可以較好地適應(yīng)我國(guó)日新月異的稅收形勢(shì)，彌補(bǔ)現(xiàn)行稅收法律的缺陷和不足，提高稅務(wù)行政效率，適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)地區(qū)差異較大的實(shí)際，更好地發(fā)揮稅務(wù)機(jī)關(guān)的職能作用，保證國(guó)家稅收政策法規(guī)的貫徹，保障公共利益和納稅人權(quán)益的良好實(shí)現(xiàn)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)穩(wěn)定。反之，如對(duì)其不加以控制，則容易損害各方的利益、權(quán)益，違背稅收立法目的，違背稅收公平原則，成為權(quán)力尋租和腐敗的工具，影響稅務(wù)部門(mén)甚至政府的形象，會(huì)大大削弱稅收職能作用的發(fā)揮，阻礙依法治稅進(jìn)程，損害國(guó)家利益和納稅人權(quán)益，影響和諧社會(huì)的建設(shè)。

我國(guó)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)在行使中存在的諸多問(wèn)題，使得對(duì)其控制的必要性、緊迫性日趨突出。從控制手段來(lái)說(shuō)，既有在稅收立法時(shí)的控制，也有稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的控制，還有包括司法審查、社會(huì)監(jiān)督在內(nèi)的外部控制。由于稅務(wù)行政自由裁量權(quán)行使過(guò)程中的封閉性，裁量范圍的廣泛性，裁量?jī)?nèi)容的復(fù)雜性，裁量形式的多樣性以及稅收征收管理的專(zhuān)業(yè)性等原因，客觀上使得司法審查等外部監(jiān)督控制較為困難，同時(shí)，稅收立法的完善也需要有一個(gè)過(guò)程，因此筆者認(rèn)為，由于稅務(wù)行政自由裁量權(quán)由稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員具體行使，裁量過(guò)程能否做到合法、合理，能否實(shí)現(xiàn)效率，能否體現(xiàn)服務(wù)，在現(xiàn)階段最為有效的手段還是稅務(wù)機(jī)關(guān)的內(nèi)部控制。

三、對(duì)我國(guó)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)實(shí)施內(nèi)部控制的原則

（一）合法原則。稅務(wù)行政自由裁量權(quán)是法律明示或默示授予的，立法機(jī)關(guān)總是基于一定的目的而授予稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)行使自由裁量權(quán)時(shí)，必須正確理解立法意圖和精神實(shí)質(zhì)。

（二）合理原則。借鑒德國(guó)有關(guān)裁量原則理論，對(duì)行政合理性原則的內(nèi)涵可概括為三個(gè)具體內(nèi)容：一是妥當(dāng)性原則：是指行政行為是否能夠?qū)嶋H達(dá)到目的；二是必要性原則：是指行政行為只要足以達(dá)到法定目的即為合理；三是比例性原則，即行政機(jī)關(guān)在依法行使權(quán)力時(shí)，如確有必要對(duì)人民利益構(gòu)成侵害，則必須權(quán)衡行政目的所實(shí)現(xiàn)的利益與被侵害的人民利益，只有在確認(rèn)前者利益絕對(duì)大于后者利益之時(shí)，才能為之。

（三）公開(kāi)原則。公開(kāi)是現(xiàn)代行政管理的一項(xiàng)基本原則。行政公開(kāi)原則在當(dāng)代行政法中的普遍原則地位，是在行政法實(shí)行公眾參與行政程序和否定行政秘密的基礎(chǔ)上取得的。行政公開(kāi)原則的功能，是為公眾對(duì)行政決策的參與和對(duì)行政的監(jiān)督提供條件，并且使行政活動(dòng)具有可預(yù)見(jiàn)性和確定性，防止行政隨意和行政專(zhuān)橫。行政公開(kāi)原則包括四個(gè)內(nèi)容的公開(kāi)，即職權(quán)的公開(kāi)、依據(jù)的公開(kāi)、過(guò)程的公開(kāi)和結(jié)果的公開(kāi)。

（四）效率原則。稅收效率原則，就是以最小的費(fèi)用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用最大限度地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或者最大限度地減輕稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的妨礙。一般認(rèn)為稅收的效率有兩層含義：一是行政效率，也就是征稅過(guò)程本身的效率，它要求稅收在征收和繳納過(guò)程中耗費(fèi)成本最小；二是經(jīng)濟(jì)效率，就是征稅應(yīng)有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率的提高，或者對(duì)經(jīng)濟(jì)效率的不利影響最小。

四、對(duì)我國(guó)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)內(nèi)部控制的有效措施

（一）提升稅務(wù)工作人員素質(zhì)。雖然行政自由裁量權(quán)的行使主體是稅務(wù)機(jī)關(guān)，但歸根到底，還是由稅務(wù)工作人員來(lái)具體執(zhí)行。當(dāng)前，造成稅務(wù)行政自由裁量權(quán)濫用的很大原因是稅務(wù)工作人員的政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)較低，因此，必須不斷提高稅務(wù)工作人員隊(duì)伍素質(zhì)。在思想上要加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)工作人員執(zhí)法觀、道德觀的教育，幫助稅務(wù)工作人員樹(shù)立為國(guó)聚財(cái)、依法治稅、全心全意為人民服務(wù)的觀念，激發(fā)稅務(wù)工作人員的責(zé)任感和使命感，增強(qiáng)抵御各種落后、腐朽思想侵蝕的能力；在業(yè)務(wù)上要探索建立稅務(wù)工作人員全員業(yè)務(wù)培訓(xùn)的長(zhǎng)效機(jī)制，促進(jìn)其更好地掌握稅務(wù)執(zhí)法的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，提高其正確分析、判斷和合理處理具體涉稅事項(xiàng)的能力。

（二）優(yōu)化裁量標(biāo)準(zhǔn)。重點(diǎn)可從以下兩方面入手：一是對(duì)于大量且反復(fù)進(jìn)行的裁量行為，建立更為細(xì)化的自由裁量基準(zhǔn)值體系。所謂自由裁量的基準(zhǔn)值，是指對(duì)法律、法規(guī)和規(guī)章規(guī)定的行政自由裁量空間，根據(jù)適當(dāng)、合理原則并結(jié)合具體情況，理性分割為若干裁量檔次，確保裁量的幅度、種類(lèi)等與實(shí)際情況相當(dāng)。當(dāng)然，建立的基準(zhǔn)值體系在一定的條件下也允許進(jìn)行必要的修整，對(duì)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)而言，這完全具有可操作性，如對(duì)納稅人不按規(guī)定期限辦理稅務(wù)登記、納稅申報(bào)和偷稅等責(zé)任追究等等。二是對(duì)于少量或不經(jīng)常進(jìn)行的裁量行為，探索建立先例制度。即借鑒司法中判例理論，在稅收法律規(guī)定的內(nèi)容未作調(diào)整變動(dòng)的前提下，稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)處理的涉稅事項(xiàng)、涉稅案件，在今后遇到類(lèi)似情況下，裁量的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)基本一致，保持裁量的連續(xù)性，也避免出現(xiàn)納稅人稅收待遇不平等的情況。

（三）加強(qiáng)程序控制。加強(qiáng)稅務(wù)行政程序的控制應(yīng)重點(diǎn)做好以下幾個(gè)方面：

1、建立情報(bào)公開(kāi)制度。可以通過(guò)建立稅法公告制度、執(zhí)法公示制度、執(zhí)法責(zé)任制度等一系列工作制度，同時(shí)逐步推行政務(wù)公開(kāi)，力求做到執(zhí)法程序公開(kāi)、執(zhí)法依據(jù)公開(kāi)、執(zhí)法內(nèi)容公開(kāi)、權(quán)利義務(wù)公開(kāi)，提高稅收?qǐng)?zhí)法透明度。通過(guò)情報(bào)公開(kāi)制度，讓納稅人知道自己的權(quán)利和義務(wù)，知道稅務(wù)機(jī)關(guān)的職權(quán)范圍，知道所關(guān)心的某一類(lèi)問(wèn)題稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁量標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而讓納稅人監(jiān)督稅務(wù)行政自由裁量權(quán)行使是否公正、合理、統(tǒng)一。

2、完善說(shuō)明理由制度。從稅務(wù)行政實(shí)踐來(lái)看，說(shuō)明理由制度已在稅務(wù)行政的過(guò)程中初步建立，如稅務(wù)機(jī)關(guān)在作出稅務(wù)行政許可不予受理決定、稅務(wù)違章處罰決定、稅務(wù)復(fù)議決定時(shí)，都采用書(shū)面形式，告知納稅人稅務(wù)決定所依據(jù)的事實(shí)、性質(zhì)和法律依據(jù)，即合法性理由。但是，對(duì)其行為的正當(dāng)理由方面，卻很少涉及，如在作出稅務(wù)違章處罰決定時(shí)，往往向納稅人說(shuō)明的理由都很簡(jiǎn)單，尤其是不會(huì)就處罰時(shí)選擇的具體標(biāo)準(zhǔn)向納稅人說(shuō)明裁量的過(guò)程、與同類(lèi)案件的比較等內(nèi)容。因此，必須在完善合法性理由的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)完善合理性理由的說(shuō)明制度。

3、建立以合理分權(quán)為基礎(chǔ)的權(quán)力制約機(jī)制。這一機(jī)制的核心是合理分權(quán)，在各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)之間、稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部形成監(jiān)督、被監(jiān)督或相互監(jiān)督的關(guān)系。在對(duì)待自由裁量權(quán)的運(yùn)用上，應(yīng)注意以下幾個(gè)原則：一是實(shí)行分級(jí)管理制。即對(duì)稅法規(guī)定的自由裁量權(quán)力，按照逐層減弱的原則，根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的層級(jí)，對(duì)其自由裁量的權(quán)力作出一定的限制性規(guī)定，盡可能減少越到基層裁量自由越大的情況；二是權(quán)力的行使應(yīng)相對(duì)獨(dú)立，權(quán)責(zé)界限明確，避免相互爭(zhēng)奪或推諉；三是設(shè)立嚴(yán)格的權(quán)力運(yùn)作程序，每一項(xiàng)行政行為的做出應(yīng)遵循擬訂、審核、復(fù)核、審批、執(zhí)行等若干步驟，通過(guò)程序的嚴(yán)格設(shè)置，以規(guī)范自由選擇權(quán)力的執(zhí)行；四是建立完善的責(zé)任制度，實(shí)現(xiàn)崗權(quán)責(zé)相統(tǒng)一；五是進(jìn)一步完善集體集理和集體審議制度，盡量以集體的智慧減少個(gè)人的偏差。

篇8

有的學(xué)者認(rèn)為，行政合同是指行政主體為了行使行政職能，實(shí)現(xiàn)特定的行政管理目的，而與公民、法人和其他組織，經(jīng)過(guò)協(xié)商，相互意思表示一致所達(dá)成的協(xié)議；有的學(xué)者認(rèn)為，行政機(jī)關(guān)以實(shí)施行政管理為目的，與被管理的公民、法人或其他組織意思表示一致而簽訂的協(xié)議就是行政合同；有的學(xué)者認(rèn)為，行政合同顧名思義就是帶有行政性質(zhì)的合同；還有的學(xué)者認(rèn)為，行政合同就是以行政主體為一方當(dāng)事人的發(fā)生、變更或消滅行政法律關(guān)系的合意。綜上所述，筆者認(rèn)為，稅務(wù)行政合同，是指稅務(wù)機(jī)關(guān)為履行行政管理職能，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)管理目標(biāo)，在法律、法規(guī)允許的范圍內(nèi)，與公民、法人和其他組織相互協(xié)商，在意思表示一致的基礎(chǔ)上達(dá)成的受行政強(qiáng)制力保護(hù)的協(xié)議。

本概念所指的稅務(wù)機(jī)關(guān)包括我國(guó)法律明文規(guī)定的行使稅務(wù)管理權(quán)力的國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)、地方稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)以及財(cái)政機(jī)關(guān)中的農(nóng)稅部門(mén)。

(二)稅務(wù)行政合同的類(lèi)型

筆者認(rèn)為根據(jù)合同內(nèi)容的不同，稅務(wù)行政合同主要有以下幾種類(lèi)型：

1、稅務(wù)行政執(zhí)行合同

這類(lèi)稅務(wù)行政合同通常是為了貫徹稅務(wù)機(jī)關(guān)的某一決定，或?qū)崿F(xiàn)稅務(wù)管理目的，由上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)與下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)，或由稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人、其他公民、組織簽訂的涉稅行政協(xié)議。

此類(lèi)合同主要分為內(nèi)部合同和外部合同兩部分。一是上下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)之間或者稅務(wù)機(jī)關(guān)與內(nèi)部工作人員間就稅收管理問(wèn)題簽訂的執(zhí)法責(zé)任合同、評(píng)議考核合同、廉政責(zé)任狀。通過(guò)責(zé)任書(shū)的合同形式，將雙方的約定轉(zhuǎn)化為契約條款，明晰雙方責(zé)任，明確內(nèi)外監(jiān)督，營(yíng)造類(lèi)似市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)壓力，從而優(yōu)化稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的服務(wù)質(zhì)量，提高其工作效率。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)為實(shí)現(xiàn)稅務(wù)行政管理目標(biāo)，與稅務(wù)人、法定扣繳義務(wù)人以及擔(dān)保人簽訂的外部合同。《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十八條和四十四條的規(guī)定，“稅務(wù)機(jī)關(guān)可責(zé)成納稅人提供納稅擔(dān)保”。《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第六十二條規(guī)定，“納稅擔(dān)保人愿意為納稅人提供納稅擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)填寫(xiě)納稅擔(dān)保書(shū)，寫(xiě)明擔(dān)保對(duì)象、擔(dān)保范圍、擔(dān)保期限和擔(dān)保責(zé)任以及其他有關(guān)事項(xiàng)。擔(dān)保書(shū)須經(jīng)納稅人、納稅擔(dān)保人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意，方為有效。納稅人或者第三人以其財(cái)產(chǎn)提供納稅擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)填寫(xiě)財(cái)產(chǎn)清單，并寫(xiě)明財(cái)產(chǎn)價(jià)值以及其他有關(guān)事項(xiàng)。納稅擔(dān)保財(cái)產(chǎn)清單須經(jīng)納稅人、第三人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，方為有效”。

2、稅務(wù)行政委托合同

稅務(wù)行政委托合同是指稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅務(wù)管理需要，依法將自身執(zhí)掌的部分職權(quán)委托給符合一定條件的組織或個(gè)人行使，并直接承擔(dān)相應(yīng)法律后果的一種稅務(wù)行政合同。

3、稅務(wù)行政協(xié)助合同

稅務(wù)行政協(xié)助合同就是稅務(wù)機(jī)關(guān)為共同管理某一方面的涉稅事務(wù)，或合作執(zhí)行特定的涉稅管理任務(wù)，與地位相同、性質(zhì)相似的行政機(jī)關(guān)、其他組織和個(gè)人聯(lián)合簽訂的稅務(wù)行政合同。

稅務(wù)行政協(xié)助合同分為聯(lián)合執(zhí)法合同和自愿協(xié)助合同兩類(lèi)。

聯(lián)合執(zhí)法合同中合同的雙方一般是稅務(wù)機(jī)關(guān)和其他行政機(jī)關(guān)。其他行政機(jī)關(guān)不擁有稅務(wù)行政管理職責(zé)，不承擔(dān)稅務(wù)管理義務(wù)，電不受稅務(wù)部門(mén)行政管轄，協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)完成稅務(wù)管理活動(dòng)只能通過(guò)合意實(shí)現(xiàn)。

自愿協(xié)助合同往往是稅務(wù)機(jī)關(guān)與不具備行政職能的組織、個(gè)人簽訂的稅務(wù)行政協(xié)助合同。

4、稅務(wù)爭(zhēng)議和解合同

稅務(wù)行政爭(zhēng)議中，在多數(shù)情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)為避免當(dāng)事人向法院提訟或促使當(dāng)事人撤訴，通過(guò)在其自由裁量權(quán)限范圍內(nèi)變更原具體行政行為，或做出與原具體行政行為不同的新的具體行政行為，積極地與納稅人、扣繳義務(wù)人在法律規(guī)定的范圍內(nèi)尋求雙方的最佳契合點(diǎn)，這就是稅務(wù)爭(zhēng)議和解協(xié)議。

二、稅務(wù)行政合同的性質(zhì)

(一)有限的合意性

稅務(wù)行政合同的合意性是契約精神在稅收法律關(guān)系中的體現(xiàn)，在稅法領(lǐng)域，互不隸屬的行政機(jī)關(guān)、其他組織以及個(gè)人之間在法律沒(méi)有限制和沒(méi)有規(guī)定的情況下調(diào)整稅收法律關(guān)系，可以平等地協(xié)商一致，真正實(shí)現(xiàn)合意。正如有學(xué)者指出：“因雙方意思一致而成立之法律關(guān)系上對(duì)等，乃系指就成立契約之特定法律關(guān)系而言，雙方意思表示具有相同價(jià)值，而有別于一方命令他方服從之關(guān)系”。

(二)相對(duì)的行政性

稅務(wù)行政合同的行政性就是合同中的權(quán)力因素，是區(qū)別于私法契約、民事合同的根本特征。契約不能束縛行政機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)。行政性具體體現(xiàn)為稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)，即在稅法上確認(rèn)的或在稅務(wù)行政合同條款中規(guī)定的，作為簽約一方的稅務(wù)機(jī)關(guān)為實(shí)現(xiàn)公共利益之目的而享有的對(duì)合同單方行使公權(quán)力的強(qiáng)制性特權(quán)。

三、稅務(wù)行政合同的功能

(一)彌補(bǔ)稅收立法不足，替代立法調(diào)整

稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)締結(jié)稅務(wù)行政合同的方式，能夠在法律沒(méi)有規(guī)定或者規(guī)定不具體的領(lǐng)域與相對(duì)人通過(guò)合意形成其所預(yù)期的稅收法律關(guān)系上的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，或者實(shí)施比法律規(guī)定更加嚴(yán)格的政策，以達(dá)到行政調(diào)整目的，并能靈活地根據(jù)時(shí)勢(shì)需要不斷地調(diào)整政策，進(jìn)行政策選擇，從而彌補(bǔ)稅收立法不足，達(dá)到替代立法調(diào)整的效果。這也是稅務(wù)行政合同作為稅務(wù)行政手段所具有的突出功能，也是其彈性和動(dòng)機(jī)性所在，這種彈性和動(dòng)機(jī)性對(duì)于特殊、非常態(tài)的稅務(wù)行政爭(zhēng)議尤其具有價(jià)值。

(二)擴(kuò)大行政參與，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)行政民主化

現(xiàn)代稅收強(qiáng)調(diào)追求納稅人權(quán)利、稅收公正與社會(huì)責(zé)任等價(jià)值，強(qiáng)調(diào)納稅人主觀能動(dòng)性和積極參與的過(guò)程。而稅務(wù)行政合同正是順應(yīng)現(xiàn)代稅收發(fā)展的要求，基于雙方或多方主體地位平等的對(duì)話、協(xié)調(diào)和合意過(guò)程，它充分體現(xiàn)了服務(wù)于民的色彩。

(三)有效彌補(bǔ)稅務(wù)機(jī)關(guān)信息不足，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)行政手段多樣化

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，事實(shí)和信息不斷變化，行政機(jī)關(guān)全知全能的假設(shè)在理論和經(jīng)驗(yàn)上都是天方夜譚。在稅務(wù)行政工作中，新的問(wèn)題層出不窮，而單一的權(quán)力手段已不能完全適應(yīng)現(xiàn)代稅收的要求，勢(shì)必需要新的應(yīng)對(duì)手段來(lái)解決。稅務(wù)機(jī)關(guān)為了實(shí)現(xiàn)行政目的和法律目的，實(shí)現(xiàn)征納雙方的良性互動(dòng)，可以針對(duì)不同的情勢(shì)要求選擇適用的手段從而使稅務(wù)行政工--作更加充滿活力與效率。

(四)降低稅務(wù)行政執(zhí)法成本，提高稅收效率

(五)有助于征納雙方之間的良性互動(dòng)，實(shí)現(xiàn)稅收關(guān)系的穩(wěn)定化和持續(xù)化

(六)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)限，促進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法行政

四、稅務(wù)行政合同法律調(diào)整的方式——正當(dāng)程序制度

稅務(wù)行政合同的法律調(diào)整重點(diǎn)是稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)。稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)的調(diào)整主要有兩種方式：一種是實(shí)體規(guī)則模式，它從行政行為結(jié)果著手，注重行政法實(shí)體規(guī)則的制定，行政優(yōu)益權(quán)通過(guò)詳細(xì)的實(shí)體規(guī)則來(lái)實(shí)現(xiàn)。另一種是正當(dāng)程序模式。其特點(diǎn)是著眼于行政行為的過(guò)程，通過(guò)設(shè)計(jì)科學(xué)合理的程序來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)行政優(yōu)益權(quán)的控制。這一特點(diǎn)在保證行政優(yōu)益權(quán)發(fā)揮功能的同時(shí)又能避免權(quán)力濫用，因而選擇正當(dāng)程序制度調(diào)整稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)是稅務(wù)行政合同的內(nèi)在要求。筆者認(rèn)為，要從立法上盡快建立以聽(tīng)證與協(xié)商制度為核心，以說(shuō)明理由制度、信息公開(kāi)制度、回避制度、告知制度為組成部分的正當(dāng)程序制度，調(diào)整稅務(wù)行政合同的稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)，防止行政恣意。

參考文獻(xiàn)

[1]羅豪才主編：《行政法學(xué)》，北京大學(xué)出版社1996年版。

[2]應(yīng)松年：《行政法學(xué)新論》，中國(guó)方正出版社1998年版。

[3]胡建森：《行政法學(xué)》，法律出版社1998年版。

[4]余凌云：《行政契約論》，中國(guó)人民大學(xué)出版社2000年版。

[5]余凌云：《行政法上的假契約現(xiàn)象——以警察法上各類(lèi)責(zé)任書(shū)為考察對(duì)象》。《法學(xué)研究》2001年第5期。

[6]《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》，中國(guó)稅務(wù)出版社2001年版。

[7]《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》，中國(guó)稅務(wù)出版社2001年版。

[8]吳庚：《行政法之理論與實(shí)用》，臺(tái)灣三民書(shū)局1996年版。

[9]王名揚(yáng)：《英國(guó)行政法》，中國(guó)政法大學(xué)出版社1987年版。

[10]戚建剛、李學(xué)堯：《行政合同的特權(quán)與法律控制》，《法商研究》1998年第2期。

[11]許宗力：《行政契約法概要》，《行政程序法之研究》1990年。

篇9

    隨著稅收法治的推進(jìn),涉稅訴訟案件數(shù)量則將大幅攀升。在這樣的背景下,如果“基層人民法院、中級(jí)人民法院、高級(jí)人民法院和最高人民法院都設(shè)立相應(yīng)的稅務(wù)審判庭”, [3] (P99)不利于稅收司法改革根據(jù)實(shí)踐的需要逐漸推進(jìn),很難起到稅務(wù)法庭所謂的改革“過(guò)渡”作用。相比之下,根據(jù)涉稅訴訟案件的發(fā)生分布情況,首先選定若干個(gè)涉稅案件相對(duì)較多的區(qū)域,設(shè)立一定數(shù)量、合理審級(jí)的稅務(wù)法院,相對(duì)集中地解決涉稅訴訟,并且隨著稅務(wù)法院制度的成熟、涉稅案件數(shù)量的增加再逐步地推廣稅務(wù)法院的設(shè)立,進(jìn)而構(gòu)建完整的稅務(wù)法院系統(tǒng)的方案更為合理。一則這種方案有利于集中有限的司法資源加強(qiáng)涉稅訴訟案件多發(fā)地區(qū)的案件處理,凸顯稅收司法改革的實(shí)效性,二則這種循序漸進(jìn)的改革方式風(fēng)險(xiǎn)較小,成本較低,靈活性強(qiáng),更有利于改革方案緊貼實(shí)踐,穩(wěn)步推進(jìn)。因此,較之稅務(wù)法庭,設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)法院更有利于現(xiàn)階段稅收司法案件的處理,更有利于納稅人權(quán)利的保護(hù),更有利于稅收司法獨(dú)立的保障,也更有利于全國(guó)稅收司法的統(tǒng)一。

    二、我國(guó)稅務(wù)法院的建制

    (一)稅務(wù)法院應(yīng)該隸屬于司法系統(tǒng)

    各國(guó)設(shè)立的稅收司法機(jī)關(guān),在管理上有兩種模式。有的隸屬于行政系統(tǒng),比如財(cái)政部。如,丹麥、韓國(guó);有的隸屬于司法系統(tǒng),世界上多數(shù)國(guó)家即是采用這種模式。在我國(guó),關(guān)于稅務(wù)法院(庭)的設(shè)置也有不同的意見(jiàn),有人建議稅務(wù)法院(庭)應(yīng)隸屬國(guó)家稅務(wù)總局或者財(cái)政部,但更多的學(xué)者則認(rèn)為稅收司法機(jī)關(guān)應(yīng)該隸屬于司法系統(tǒng)。筆者認(rèn)為,稅務(wù)法院作為司法機(jī)關(guān),理所當(dāng)然應(yīng)隸屬于司法系統(tǒng),應(yīng)該根據(jù)司法機(jī)關(guān)特有的組織管理要求對(duì)其進(jìn)行設(shè)置和管理。從國(guó)際趨勢(shì)上看,美國(guó)、加拿大等國(guó)的稅務(wù)法院皆有從行政系統(tǒng)向司法系統(tǒng)轉(zhuǎn)變的實(shí)踐。比如美國(guó)聯(lián)邦稅務(wù)法院的前身即為創(chuàng)立于1924年的稅收上訴委員會(huì),屬于行政系統(tǒng)的一個(gè)分支。1942年,稅收上訴委員會(huì)改名為稅務(wù)法院,但其實(shí)質(zhì)還是政府行政分支機(jī)構(gòu)。1969年,稅務(wù)法院最終被納入司法體系,更名為聯(lián)邦稅務(wù)法院,從而建立了今天我們所看到的聯(lián)邦稅務(wù)法院系統(tǒng)。[4] ( P52)加拿大建立稅收司法機(jī)關(guān)的嘗試始于1918年,當(dāng)時(shí)加拿大所得稅法頒布剛過(guò)一年,稅收征納方面出現(xiàn)了較多的糾紛,聯(lián)邦遂成立了一個(gè)“臨時(shí)審判團(tuán)”,專(zhuān)門(mén)審理所得稅案件。1948年,“臨時(shí)審判團(tuán)”改為“審理委員會(huì)”,歸財(cái)政部管轄。1971年,“審理委員會(huì)”劃歸司法行政部門(mén)管轄,公正性得到加強(qiáng),但仍隸屬于行政系統(tǒng)。1983年,加拿大聯(lián)邦決定成立稅務(wù)法院,作為司法審判體系的一部分,開(kāi)始獨(dú)立地行使職權(quán)。[5] ( P36-37)從以上的介紹中不難看出,美國(guó)、加拿大的稅務(wù)審判機(jī)關(guān)皆有一個(gè)從行政系統(tǒng)向司法系統(tǒng)轉(zhuǎn)變的過(guò)程。應(yīng)該說(shuō),這種轉(zhuǎn)變反映了現(xiàn)代司法和稅收法治的要求,體現(xiàn)了稅收司法的潮流和趨勢(shì),我國(guó)在建立稅務(wù)法院時(shí),理應(yīng)借鑒學(xué)習(xí)。尤其在我國(guó)司法機(jī)關(guān)尚不獨(dú)立的情況下,如果將稅務(wù)法院劃歸行政部門(mén)管轄,其獨(dú)立性勢(shì)必更加闕如,最終必將淪為行政部門(mén)的附庸。因此,為了保證稅務(wù)法院的獨(dú)立,發(fā)揮稅務(wù)司法機(jī)關(guān)的應(yīng)有職能和作用,稅務(wù)法院應(yīng)該隸屬于司法系統(tǒng),屬于國(guó)家司法審判體系的重要部分。至于其性質(zhì),則屬于我國(guó)《人民法院組織法》規(guī)定的專(zhuān)門(mén)法院。

    (二)應(yīng)該按照經(jīng)濟(jì)區(qū)域設(shè)立稅務(wù)法院和確定管轄

    前已述及,我們應(yīng)該嘗試不同于普通法院的管理和管轄體制,即應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)區(qū)域合理組建稅務(wù)法院系統(tǒng)并確定管轄。這樣一方面可以避免司法區(qū)域與行政區(qū)域重合而帶來(lái)弊端,避免地方保護(hù)和行政干預(yù),在人、財(cái)、物等方面為其提供保障,從而保障稅收司法的獨(dú)立。另一方面,也符合我國(guó)涉稅訴訟案件地區(qū)分布不均衡和財(cái)政能力、設(shè)立稅務(wù)法院資金保障存在地區(qū)差別的特點(diǎn),有利于有針對(duì)、有重點(diǎn)、逐步地、系統(tǒng)地設(shè)立稅務(wù)法院。具體說(shuō)來(lái),可以根據(jù)各地涉稅案件的發(fā)生和處理情況以及財(cái)政能力,將全國(guó)劃分為若干大區(qū),分別設(shè)立稅務(wù)法院,再于其下根據(jù)具體情況設(shè)立更低一級(jí)的稅務(wù)法院或者稅務(wù)法庭。這種做法與發(fā)達(dá)國(guó)家稅務(wù)法院的設(shè)置是一致的,比如加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院即根據(jù)需要在全國(guó)主要城市設(shè)立稅務(wù)法庭,如多倫多市設(shè)有三個(gè)稅務(wù)法庭,溫哥華設(shè)二個(gè),渥太華設(shè)一個(gè),一般地區(qū)的稅務(wù)法庭則與普通法院一起辦公。[6] (P152)這種模式充分考慮了地區(qū)經(jīng)濟(jì)、案源情況,反映了司法實(shí)踐的需要,不失為一種較有效率的選擇,完全可以為我們所借鑒。當(dāng)然,在設(shè)立稅務(wù)法院時(shí),除了主要依據(jù)經(jīng)濟(jì)區(qū)域之外,也應(yīng)適當(dāng)考慮民族、法治程度和風(fēng)俗習(xí)慣等方面的區(qū)域要求。在受理案件時(shí),各稅務(wù)法院應(yīng)該根據(jù)各自所在的區(qū)域確定管轄,其范圍與其設(shè)立時(shí)劃分的司法區(qū)域是一致的。

    同時(shí),我們應(yīng)當(dāng)建立稅務(wù)法院垂直管理系統(tǒng),并應(yīng)充分考慮稅收司法的審級(jí)要求。我國(guó)普通法院采用的是四級(jí)兩審制度,專(zhuān)門(mén)法院如鐵路法院、海事法院等一般采用三級(jí)兩審制,且其第二審法院一般為各省的高級(jí)人民法院,且均受最高人民法院的領(lǐng)導(dǎo)。與此不同的是,加拿大的稅務(wù)法院與聯(lián)邦上訴法院、最高法院是一種平行結(jié)構(gòu),彼此之間不存在領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系。[5](P37)而在美國(guó),納稅人對(duì)于區(qū)法院的判決,可向上訴法院起訴;對(duì)于巡回法院的判決,可向聯(lián)邦巡回上訴法院起訴;對(duì)于稅務(wù)法院的判決,則可向上訴法院起訴。對(duì)于上訴法院和聯(lián)邦巡回上訴法院的判決,則可向最高法院起訴, [7] (P352)因而其稅務(wù)法院系統(tǒng)和一般法院系統(tǒng)是一種交叉關(guān)系。在筆者看來(lái),從保證司法統(tǒng)一和維護(hù)最高法院權(quán)威的角度看,最高法院領(lǐng)導(dǎo)專(zhuān)門(mén)法院并對(duì)案件享有終審權(quán),是比較合理的,我們并不需要效仿加拿大那樣強(qiáng)調(diào)稅務(wù)法院對(duì)于聯(lián)邦最高法院的絕對(duì)獨(dú)立。但是,為了避免地方保護(hù)和行政干預(yù)進(jìn)而保障司法獨(dú)立,不應(yīng)賦予各省高級(jí)人民法院審理審查、監(jiān)督稅務(wù)法院審理的案件的權(quán)力。而對(duì)于當(dāng)事人選擇向普通法院起訴(前已述及)的案件,在符合兩審終審和審判監(jiān)督制度要求的情況下,高級(jí)人民法院則有權(quán)審理。

    (三)稅務(wù)法院巡回審理制度

    采用三級(jí)兩審的稅務(wù)法院制度,則稅務(wù)法院在數(shù)量上必然相對(duì)精簡(jiǎn),分布上也不如普通法院那樣覆蓋普遍、全面。而我國(guó)現(xiàn)階段涉稅訴訟雖然不多,但也有一兩千件,從長(zhǎng)遠(yuǎn)看更會(huì)大量增加;分布上雖然比較集中,但也有大量零散性案件存在。那么,在稅務(wù)法院的分布存在區(qū)域差別、一審稅務(wù)法院管轄范圍比較大的情況下,這些零散性案件的審理無(wú)疑就比較困難,讓每一個(gè)當(dāng)事人都長(zhǎng)途跋涉到相應(yīng)的管轄法院去起訴或者干脆放棄向稅務(wù)法院起訴的權(quán)利而向當(dāng)?shù)氐钠胀ǚㄔ浩鹪V無(wú)疑不是保護(hù)納稅人權(quán)利的應(yīng)當(dāng)之舉。而巡回審理制度則可以比較有效的解決這一問(wèn)題。美國(guó)等國(guó)家很早就建立了行之有效的巡回審判制度,加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院的法官也有權(quán)獨(dú)立代表稅務(wù)法院行使職權(quán),在全國(guó)各地巡回審理案件。[6] (P153)可惜的是,我國(guó)并沒(méi)有建立系統(tǒng)的巡回審判制度,各地以往所設(shè)的所謂“交通巡回法庭”、“衛(wèi)生巡回法庭”、“水利巡回法庭”以致“農(nóng)機(jī)巡回法庭”等往往成為協(xié)助交通管理部門(mén)、衛(wèi)生行政部門(mén)、水利部門(mén)、農(nóng)機(jī)管理部門(mén)等行政部門(mén)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)執(zhí)法的附庸,其所謂“巡回法庭”也不是經(jīng)常到各地審理案件,其作為“派出法庭”的特征倒更加明顯。這樣的“巡回法庭”和發(fā)達(dá)國(guó)家的“巡回法庭”、“巡回法院”、“巡回審理”在根本上是不同質(zhì)的東西。在關(guān)于設(shè)立稅收司法機(jī)構(gòu)的方案中,也有人就提出了建立巡回稅務(wù)法庭的設(shè)想。不過(guò)在他們的建議中,巡回稅務(wù)法庭是作為一種替代稅務(wù)法院(庭)的臨時(shí)性的存在,其主要審理第一審稅務(wù)案件,二審則都由最高人民法院進(jìn)行審理,巡回稅務(wù)法庭同時(shí)要受?chē)?guó)家稅務(wù)總局的領(lǐng)導(dǎo)。[8] (P49)這種設(shè)置一則不具有救濟(jì)的穩(wěn)定性,二則會(huì)使最高法院不堪訴累,三則有悖司法獨(dú)立的要求,因而是不具有可行性的。但是,這種設(shè)想看到了稅務(wù)案件發(fā)生、分布上的特點(diǎn)和普遍建立稅務(wù)法院的難處,在某些方面反映了實(shí)踐的要求。如果將其加以改造,建立一種作為司法體系框架內(nèi)的、輔助稅務(wù)法院審理案件的、長(zhǎng)期的穩(wěn)定的巡回審理制度,則對(duì)于稅收司法機(jī)關(guān)體系的合理建立和稅收司法改革的順利推進(jìn),對(duì)于稅務(wù)案件的解決和納稅人權(quán)利的保護(hù)都將起到重要而積極的作用。

    (四)稅務(wù)法官選任和管理制度

    稅務(wù)法官既應(yīng)具有法官的任職資格,也必須具有相關(guān)的稅務(wù)知識(shí)。選任的方式主要有兩種:一是由法院中對(duì)審理稅務(wù)案件比較有經(jīng)驗(yàn)的法官充任稅務(wù)法院法官;二是通過(guò)司法考試從社會(huì)中挑選出的合格的稅務(wù)法官。[3] (P99)我國(guó)不存在兼職法官,但在某些國(guó)家則還有兼職法官的制度,如加拿大稅務(wù)法院就聘有一些兼職法官,兼職法官由大法官任命,享有同正式法官相同的權(quán)力。現(xiàn)階段我國(guó)同時(shí)滿足法官任職條件和稅務(wù)專(zhuān)業(yè)條件的法官數(shù)量比較有限,隨著稅收法治的發(fā)展,涉稅案件勢(shì)必大量攀升,稅務(wù)法院對(duì)專(zhuān)業(yè)人才的需求量也會(huì)不斷增長(zhǎng),我們有必要加強(qiáng)對(duì)這方面人才的培養(yǎng),以期有更多符合條件的人才充實(shí)到稅務(wù)法院中去。在法官的管理上,應(yīng)當(dāng)在組織人事等方面避免行政機(jī)關(guān)的干預(yù),也應(yīng)避免法院對(duì)法官獨(dú)立審判具體案件的不當(dāng)限制。如美國(guó)的法官都是終身制的,加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院的法官一經(jīng)任命即終身任職。除了職業(yè)保障之外,稅務(wù)法官還應(yīng)有生活保障、學(xué)習(xí)進(jìn)修機(jī)會(huì)保障等多方面的保護(hù),以期獨(dú)立、專(zhuān)業(yè)的進(jìn)行稅收司法活動(dòng)。

    三、我國(guó)稅務(wù)法院的運(yùn)作

篇10

（一）申請(qǐng)審查抽象行政行為操作困難

第一，法律規(guī)定了對(duì)抽象行政行為申請(qǐng)審查的限制條件。只有對(duì)規(guī)章以下的規(guī)范性文件才可申請(qǐng)審查；向行政復(fù)議機(jī)關(guān)提出對(duì)“規(guī)定”的審查申請(qǐng)，以對(duì)具體行政行為的復(fù)議申請(qǐng)為前提；一并向行政復(fù)議機(jī)關(guān)提出對(duì)抽象行政行為的審查申請(qǐng)，應(yīng)當(dāng)是認(rèn)為抽象行政行為不合法，而非不適當(dāng)。第二，稅收規(guī)章與“規(guī)定”（《行政復(fù)議法》稱(chēng)“規(guī)章以下規(guī)范性文件”）實(shí)質(zhì)上的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)模糊。第三，納稅人獲取規(guī)范性文件的渠道淤滯，不能有效監(jiān)督抽象行政行為。第四，賦予稅務(wù)管理相對(duì)人對(duì)抽象行政行為一并申請(qǐng)審查的權(quán)利，無(wú)疑對(duì)包括稅務(wù)部門(mén)在內(nèi)的行政部門(mén)制定規(guī)范性文件提出了更高要求，而行政部門(mén)對(duì)此態(tài)度消極。

（二）對(duì)征稅行為的復(fù)議附加了限制條件

現(xiàn)行《稅收征管法》不僅規(guī)定了復(fù)議前置，而且對(duì)復(fù)議前置附加了先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保的限制條件。這不僅不符合行政復(fù)議的便民原則，而且有可能因此剝奪納稅人申請(qǐng)法律救濟(jì)的權(quán)利。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅行為確屬違法，而當(dāng)事人又因稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅過(guò)多或遇到特殊困難或稅務(wù)機(jī)關(guān)所限定的納稅期限不合理而無(wú)力繳納（或提供相應(yīng)擔(dān)保），復(fù)議勢(shì)必?zé)o法啟動(dòng)。當(dāng)事人受到不法侵害后既不能申請(qǐng)復(fù)議，也無(wú)法直接向法院起訴.顯然是對(duì)當(dāng)事人訴權(quán)的變相剝奪。

（三）對(duì)與稅款相關(guān)的非納稅爭(zhēng)議，實(shí)踐中復(fù)議標(biāo)準(zhǔn)不一

《稅收征管法》規(guī)定，對(duì)未按時(shí)依法履行納稅義務(wù)的納稅人、扣繳義務(wù)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)在追繳稅款及滯納金的同時(shí)，必須依法給予一定的處罰。雖然各方對(duì)“與稅款直接相關(guān)的罰款爭(zhēng)議不是納稅爭(zhēng)議”已達(dá)成共識(shí)，但對(duì)這類(lèi)處罰如何申請(qǐng)行政復(fù)議，是否必須先繳納與之相關(guān)的稅款，實(shí)踐中有不同的觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，相對(duì)人不可以直接申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議，必須先繳納相關(guān)稅款，但可以不繳罰款。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，可以直接申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議。筆者以為，兩種觀點(diǎn)都不能很好地解決問(wèn)題。第一種觀點(diǎn)將處罰爭(zhēng)議等同于稅款爭(zhēng)議，未免有失偏頗。如果相對(duì)人對(duì)稅款并無(wú)異議，只是對(duì)罰款是否適當(dāng)有異議，此時(shí)還將先行納稅作為復(fù)議的條件，顯然有失公正。而據(jù)第二種觀點(diǎn)，征稅決定和處罰決定常常是基于同一事實(shí)和理由做出的，對(duì)處罰的審理必須基于對(duì)征稅問(wèn)題的復(fù)議。如果不經(jīng)過(guò)先行納稅即可對(duì)罰款申請(qǐng)復(fù)議，并與稅款征收問(wèn)題一并審理，顯然與“對(duì)征稅行為的復(fù)議以先行繳納有爭(zhēng)議的稅款為條件”相矛盾，而且還會(huì)助長(zhǎng)納稅人借口對(duì)罰款有異議而逃避先行納稅動(dòng)機(jī)。造成這種兩難局面的根本原因是稅款爭(zhēng)議的先行納稅問(wèn)題，該問(wèn)題不解決，上述現(xiàn)象便不可避免。

（四）“條條管轄”存在弊端，復(fù)議機(jī)構(gòu)缺乏“中立性”

現(xiàn)行稅務(wù)行政復(fù)議實(shí)行“條條管轄”。“條條管轄”有利于克服地方保護(hù)主義，有利于滿足行政復(fù)議對(duì)專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性的需求，但也有其不可避免的弊端：不便民，經(jīng)濟(jì)成本過(guò)高；申請(qǐng)人參與復(fù)議審理活動(dòng)的可能性較小，復(fù)議工作的公開(kāi)性和公正性會(huì)“打折”；上下級(jí)稅務(wù)部門(mén)經(jīng)常就具體行政行為進(jìn)行溝通.下級(jí)部門(mén)某些具體行政行為往往是“奉旨行事”的結(jié)果；易受部門(mén)利益左右。

根據(jù)《行政復(fù)議法》的規(guī)定.稅務(wù)復(fù)議機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)法制工作的機(jī)構(gòu)具體辦理稅務(wù)行政復(fù)議事項(xiàng)。該機(jī)構(gòu)以其所從屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)的名義行使職權(quán)，其行為實(shí)際上是其所從屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為。在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)立稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)，有利于處理專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的稅務(wù)爭(zhēng)議案件，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部自我監(jiān)督、自我糾偏，有利于避免和減少稅務(wù)行政訴訟，但也存在中立性不足，不能公正、無(wú)偏私地對(duì)待雙方當(dāng)事人等問(wèn)題。

（五）復(fù)議與訴訟兩種銜接模式引發(fā)的問(wèn)題

以稅務(wù)爭(zhēng)議可否直接提起訴訟為標(biāo)準(zhǔn)，可以將稅務(wù)行政復(fù)議與稅務(wù)行政訴訟的銜接模式劃分為兩種，通常稱(chēng)為“必經(jīng)復(fù)議”和“選擇復(fù)議”。根據(jù)稅務(wù)行政復(fù)議與稅務(wù)行政訴訟兩種銜接模式有關(guān)適用范圍的規(guī)定，稅務(wù)管理相對(duì)人在對(duì)“罰款”進(jìn)行復(fù)議時(shí)，適用選擇復(fù)議，對(duì)此，法條規(guī)定不夠縝密。《稅收征管法》第八十八條第1款規(guī)定.納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的納稅決定有爭(zhēng)議，必須先經(jīng)過(guò)復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服方可向人民法院起訴。而該條第2款規(guī)定，納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的罰款決定不服，可以不經(jīng)過(guò)復(fù)議程序而直接向人民法院起訴。假如納稅人據(jù)此條規(guī)定同時(shí)啟動(dòng)行政程序和司法程序，對(duì)追繳稅款的行為申請(qǐng)行政復(fù)議，對(duì)罰款的行為提起行政訴訟，將會(huì)產(chǎn)生這樣幾種情形：一是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)維持下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)納稅的決定，人民法院也維持被訴稅務(wù)機(jī)關(guān)原具體稅務(wù)行政行為的罰款內(nèi)容。出現(xiàn)這種情況，不會(huì)產(chǎn)生矛盾，皆大歡喜。二是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)經(jīng)過(guò)重新調(diào)查核實(shí)后，決定撤銷(xiāo)原具體稅務(wù)行政行為中的納稅決定或作其他處理。在這種情況下，人民法院就罰款部分所作的判決就失去了存在的基礎(chǔ)，無(wú)論結(jié)果如何，都將毫無(wú)意義。三是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)經(jīng)過(guò)復(fù)議后維持下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)納稅決定的內(nèi)容，而人民法院卻判決撤銷(xiāo)原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)罰款的內(nèi)容。在第三種情況下，理論界和實(shí)際工作者對(duì)法院受理后能否對(duì)相關(guān)的稅款問(wèn)題作出判決，有不同的意見(jiàn)。一種意見(jiàn)認(rèn)為，法院受案后，既可以審查稅款征收行為，也可以對(duì)稅款問(wèn)題作出判決，否則，對(duì)罰款判決將失去事實(shí)依據(jù)，且難以執(zhí)行。另一種意見(jiàn)認(rèn)為，法院可以對(duì)稅款征收行為進(jìn)行審查，并據(jù)此判斷罰款行為是否合法、適當(dāng)，但不能在未經(jīng)復(fù)議的情況下對(duì)稅款問(wèn)題作出判決，即法院對(duì)稅款問(wèn)題只審不判。由于認(rèn)識(shí)不同，各地法院在處理此類(lèi)稅務(wù)行政案件中掌握的標(biāo)準(zhǔn)也不盡一致。

二、完善我國(guó)稅務(wù)行政復(fù)議制度的設(shè)想

（一）增強(qiáng)對(duì)抽象行政行為申請(qǐng)審查的可操作性

1.將稅務(wù)行政規(guī)章納入審查申請(qǐng)范圍。將稅務(wù)規(guī)章納入審查申請(qǐng)范圍，賦予稅務(wù)管理相對(duì)人啟動(dòng)監(jiān)督審查抽象行政行為的權(quán)利.實(shí)現(xiàn)對(duì)稅務(wù)規(guī)章的常態(tài)化、機(jī)制化監(jiān)督，是必要的，也是可行的。（1）同一般的稅務(wù)規(guī)范性文件相比，稅務(wù)規(guī)章具有制定機(jī)關(guān)級(jí)別高、影響面廣、可以在一定范圍內(nèi)創(chuàng)設(shè)新的行政規(guī)范等特點(diǎn)。稅務(wù)規(guī)章一旦違法，其危害性遠(yuǎn)大于一般的稅務(wù)規(guī)范性文件違法。（2）法院審理稅務(wù)行政訴訟案件的依據(jù)是法律法規(guī)，稅務(wù)規(guī)章只能參照適用，如果稅務(wù)規(guī)章與法律法規(guī)不一致，稅務(wù)機(jī)關(guān)即使“照章行事”，也可能敗訴。（3）現(xiàn)行體制下，對(duì)包括行政規(guī)章在內(nèi)的抽象行政行為的監(jiān)督因缺少有效的程序規(guī)則、缺少程序的發(fā)動(dòng)者而“實(shí)際上收效甚微”。（4）在民主和法制的環(huán)境下，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施具體行政行為必須以法律、法規(guī)和規(guī)章為依據(jù)，其中最直接的依據(jù)往往是稅務(wù)規(guī)章。就趨勢(shì)而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)直接依據(jù)稅務(wù)規(guī)章以外的其他規(guī)范性文件實(shí)施具體行政行為的幾率會(huì)越來(lái)越小，到一定時(shí)期，具體行政行為依據(jù)的合法性問(wèn)題實(shí)際上主要是稅務(wù)規(guī)章的合法性問(wèn)題。從這個(gè)角度講，更不應(yīng)把稅務(wù)規(guī)章排除在審查申請(qǐng)范圍之外。

2.允許稅務(wù)管理相對(duì)人單獨(dú)對(duì)抽象稅務(wù)行政行為申請(qǐng)審查。大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)對(duì)抽象行政行為申請(qǐng)審查持開(kāi)放和包容態(tài)度，不附加限制條件。我國(guó)的稅務(wù)管理相對(duì)人認(rèn)為具體行政行為所依據(jù)的規(guī)定不合法，只能在對(duì)具體行政行為申請(qǐng)復(fù)議的同時(shí)一并提出對(duì)該規(guī)定的審查申請(qǐng)。該規(guī)定除了可以降低抽象行政行為受到行政復(fù)議監(jiān)督的幾率以外，無(wú)任何意義。取消對(duì)抽象稅務(wù)行政行為申請(qǐng)審查的限制性規(guī)定，有助于更好地發(fā)揮行政復(fù)議的監(jiān)督功能。

3.建立抽象稅務(wù)行政行為公開(kāi)制度。公開(kāi)抽象的稅務(wù)行政行為，為稅務(wù)管理相對(duì)人提供盡可能全面的稅收信息，是發(fā)展民主政治，參與國(guó)際政治、經(jīng)濟(jì)交流的必然要求。必須改變單純靠行政機(jī)關(guān)層層轉(zhuǎn)發(fā)紅頭文件政策的方式，建立規(guī)范的稅法公開(kāi)制度.利用各種媒體和信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，為相對(duì)人提供可靠的稅務(wù)信息.便于其發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，行使復(fù)議權(quán)。

（二）廢止先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保的規(guī)定

現(xiàn)行法律規(guī)定納稅爭(zhēng)議復(fù)議前先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保，主要是為了避免當(dāng)事人拖欠稅款，確保國(guó)家財(cái)政收入。表面看，此說(shuō)似乎有道理，細(xì)究起來(lái)卻立不住腳。因?yàn)椋悇?wù)機(jī)關(guān)享有充分的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，且行政救濟(jì)不停止具體行政行為的執(zhí)行，如果稅務(wù)管理相對(duì)人不繳稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)完全可以通過(guò)行使強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)來(lái)實(shí)現(xiàn)稅款征收目的。以限制訴權(quán)的方式保障國(guó)家稅款及時(shí)、足額入庫(kù)，有悖行政救濟(jì)的初衷。

（三）增加選擇性的異議審理程序

筆者所說(shuō)的異議審理程序，類(lèi)似于我國(guó)臺(tái)灣租稅法規(guī)定的在提起訴愿之前的“復(fù)查程序”。稅務(wù)管理相對(duì)人對(duì)納稅有異議，可以向作出具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)提出。經(jīng)過(guò)異議審理，稅務(wù)機(jī)關(guān)自認(rèn)無(wú)誤，須將答辯書(shū)連同有關(guān)文件移送稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)進(jìn)行復(fù)議；如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為原具體行政行為有誤，可撤銷(xiāo)或變更該行為。相對(duì)人對(duì)變更結(jié)果仍然不服的，可以向稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)正式申請(qǐng)復(fù)議。增加該程序的積極意義，在于節(jié)約投訴的精力和財(cái)力，減輕相對(duì)人的訴累。異議審理應(yīng)設(shè)置為選擇性的非必經(jīng)程序。

（四）改革稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)

我國(guó)的稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)設(shè)置有三種選擇：設(shè)在政府法制機(jī)構(gòu)內(nèi)或與政府法制機(jī)構(gòu)合署辦公，即“塊塊管轄”；設(shè)在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部，即“條條管轄”；設(shè)置一個(gè)獨(dú)立于稅務(wù)部門(mén)的專(zhuān)職稅務(wù)復(fù)議機(jī)構(gòu)。第一種選擇的優(yōu)勢(shì)是：有專(zhuān)門(mén)的機(jī)構(gòu)和人員，地位比較超脫，執(zhí)法水平比較高.便于申請(qǐng)人就近申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議。但是，稅務(wù)行政復(fù)議有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性，要求復(fù)議人員精通一般法律，并具備較高的稅收業(yè)務(wù)素質(zhì)。這里的稅收業(yè)務(wù)素質(zhì)無(wú)疑是一個(gè)不可或缺的充要條件，而“塊塊管轄”恰恰很難滿足這一條件。第三種選擇具有獨(dú)立性和超脫性，能夠保證復(fù)議案件的公正審理，是一種理想模式。但該模式在我國(guó)推行的時(shí)機(jī)尚不成熟，因?yàn)槲覈?guó)目前的稅務(wù)行政復(fù)議案件數(shù)量極小，從成本的角度考量，遠(yuǎn)不需要設(shè)立專(zhuān)職的稅務(wù)復(fù)議機(jī)構(gòu)。我國(guó)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)的理想模式應(yīng)該是：以稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)為相對(duì)獨(dú)立的復(fù)議機(jī)構(gòu)，實(shí)行合議制；保證復(fù)議委員會(huì)委員中社會(huì)公正人士、專(zhuān)家、學(xué)者不少于二分之一；完善稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)組織規(guī)則和案件審理規(guī)則，確保復(fù)議優(yōu)質(zhì)、高效、公正。

（五）重構(gòu)稅務(wù)行政復(fù)議與訴訟的銜接制度

篇11

（二）對(duì)征稅行為的復(fù)議附加了限制條件

現(xiàn)行《稅收征管法》不僅規(guī)定了復(fù)議前置，而且對(duì)復(fù)議前置附加了先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保的限制條件。這不僅不符合行政復(fù)議的便民原則，而且有可能因此剝奪納稅人申請(qǐng)法律救濟(jì)的權(quán)利。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅行為確屬違法，而當(dāng)事人又因稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅過(guò)多或遇到特殊困難或稅務(wù)機(jī)關(guān)所限定的納稅期限不合理而無(wú)力繳納（或提供相應(yīng)擔(dān)保），復(fù)議勢(shì)必?zé)o法啟動(dòng)。當(dāng)事人受到不法侵害后既不能申請(qǐng)復(fù)議，也無(wú)法直接向法院.顯然是對(duì)當(dāng)事人訴權(quán)的變相剝奪。

（三）對(duì)與稅款相關(guān)的非納稅爭(zhēng)議，實(shí)踐中復(fù)議標(biāo)準(zhǔn)不一

《稅收征管法》規(guī)定，對(duì)未按時(shí)依法履行納稅義務(wù)的納稅人、扣繳義務(wù)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)在追繳稅款及滯納金的同時(shí)，必須依法給予一定的處罰。雖然各方對(duì)“與稅款直接相關(guān)的罰款爭(zhēng)議不是納稅爭(zhēng)議”已達(dá)成共識(shí)，但對(duì)這類(lèi)處罰如何申請(qǐng)行政復(fù)議，是否必須先繳納與之相關(guān)的稅款，實(shí)踐中有不同的觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，相對(duì)人不可以直接申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議，必須先繳納相關(guān)稅款，但可以不繳罰款。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，可以直接申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議。筆者以為，兩種觀點(diǎn)都不能很好地解決問(wèn)題。第一種觀點(diǎn)將處罰爭(zhēng)議等同于稅款爭(zhēng)議，未免有失偏頗。如果相對(duì)人對(duì)稅款并無(wú)異議，只是對(duì)罰款是否適當(dāng)有異議，此時(shí)還將先行納稅作為復(fù)議的條件，顯然有失公正。而據(jù)第二種觀點(diǎn)，征稅決定和處罰決定常常是基于同一事實(shí)和理由做出的，對(duì)處罰的審理必須基于對(duì)征稅問(wèn)題的復(fù)議。如果不經(jīng)過(guò)先行納稅即可對(duì)罰款申請(qǐng)復(fù)議，并與稅款征收問(wèn)題一并審理，顯然與“對(duì)征稅行為的復(fù)議以先行繳納有爭(zhēng)議的稅款為條件”相矛盾，而且還會(huì)助長(zhǎng)納稅人借口對(duì)罰款有異議而逃避先行納稅動(dòng)機(jī)。造成這種兩難局面的根本原因是稅款爭(zhēng)議的先行納稅問(wèn)題，該問(wèn)題不解決，上述現(xiàn)象便不可避免。

（四）“條條管轄”存在弊端，復(fù)議機(jī)構(gòu)缺乏“中立性”

現(xiàn)行稅務(wù)行政復(fù)議實(shí)行“條條管轄”。“條條管轄”有利于克服地方保護(hù)主義，有利于滿足行政復(fù)議對(duì)專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性的需求，但也有其不可避免的弊端：不便民，經(jīng)濟(jì)成本過(guò)高；申請(qǐng)人參與復(fù)議審理活動(dòng)的可能性較小，復(fù)議工作的公開(kāi)性和公正性會(huì)“打折”；上下級(jí)稅務(wù)部門(mén)經(jīng)常就具體行政行為進(jìn)行溝通.下級(jí)部門(mén)某些具體行政行為往往是“奉旨行事”的結(jié)果；易受部門(mén)利益左右。

根據(jù)《行政復(fù)議法》的規(guī)定.稅務(wù)復(fù)議機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)法制工作的機(jī)構(gòu)具體辦理稅務(wù)行政復(fù)議事項(xiàng)。該機(jī)構(gòu)以其所從屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)的名義行使職權(quán)，其行為實(shí)際上是其所從屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為。在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)立稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)，有利于處理專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的稅務(wù)爭(zhēng)議案件，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部自我監(jiān)督、自我糾偏，有利于避免和減少稅務(wù)行政訴訟，但也存在中立性不足，不能公正、無(wú)偏私地對(duì)待雙方當(dāng)事人等問(wèn)題。

（五）復(fù)議與訴訟兩種銜接模式引發(fā)的問(wèn)題

以稅務(wù)爭(zhēng)議可否直接提訟為標(biāo)準(zhǔn)，可以將稅務(wù)行政復(fù)議與稅務(wù)行政訴訟的銜接模式劃分為兩種，通常稱(chēng)為“必經(jīng)復(fù)議”和“選擇復(fù)議”。根據(jù)稅務(wù)行政復(fù)議與稅務(wù)行政訴訟兩種銜接模式有關(guān)適用范圍的規(guī)定，稅務(wù)管理相對(duì)人在對(duì)“罰款”進(jìn)行復(fù)議時(shí)，適用選擇復(fù)議，對(duì)此，法條規(guī)定不夠縝密。《稅收征管法》第八十八條第1款規(guī)定.納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的納稅決定有爭(zhēng)議，必須先經(jīng)過(guò)復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服方可向人民法院。而該條第2款規(guī)定，納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的罰款決定不服，可以不經(jīng)過(guò)復(fù)議程序而直接向人民法院。假如納稅人據(jù)此條規(guī)定同時(shí)啟動(dòng)行政程序和司法程序，對(duì)追繳稅款的行為申請(qǐng)行政復(fù)議，對(duì)罰款的行為提起行政訴訟，將會(huì)產(chǎn)生這樣幾種情形：一是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)維持下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)納稅的決定，人民法院也維持被訴稅務(wù)機(jī)關(guān)原具體稅務(wù)行政行為的罰款內(nèi)容。出現(xiàn)這種情況，不會(huì)產(chǎn)生矛盾，皆大歡喜。二是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)經(jīng)過(guò)重新調(diào)查核實(shí)后，決定撤銷(xiāo)原具體稅務(wù)行政行為中的納稅決定或作其他處理。在這種情況下，人民法院就罰款部分所作的判決就失去了存在的基礎(chǔ)，無(wú)論結(jié)果如何，都將毫無(wú)意義。三是稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)經(jīng)過(guò)復(fù)議后維持下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)納稅決定的內(nèi)容，而人民法院卻判決撤銷(xiāo)原具體稅務(wù)行政行為中有關(guān)罰款的內(nèi)容。在第三種情況下，理論界和實(shí)際工作者對(duì)法院受理后能否對(duì)相關(guān)的稅款問(wèn)題作出判決，有不同的意見(jiàn)。一種意見(jiàn)認(rèn)為，法院受案后，既可以審查稅款征收行為，也可以對(duì)稅款問(wèn)題作出判決，否則，對(duì)罰款判決將失去事實(shí)依據(jù)，且難以執(zhí)行。另一種意見(jiàn)認(rèn)為，法院可以對(duì)稅款征收行為進(jìn)行審查，并據(jù)此判斷罰款行為是否合法、適當(dāng)，但不能在未經(jīng)復(fù)議的情況下對(duì)稅款問(wèn)題作出判決，即法院對(duì)稅款問(wèn)題只審不判。由于認(rèn)識(shí)不同，各地法院在處理此類(lèi)稅務(wù)行政案件中掌握的標(biāo)準(zhǔn)也不盡一致

二、完善我國(guó)稅務(wù)行政復(fù)議制度的設(shè)想

（一）增強(qiáng)對(duì)抽象行政行為申請(qǐng)審查的可操作性

1.將稅務(wù)行政規(guī)章納入審查申請(qǐng)范圍。將稅務(wù)規(guī)章納入審查申請(qǐng)范圍，賦予稅務(wù)管理相對(duì)人啟動(dòng)監(jiān)督審查抽象行政行為的權(quán)利.實(shí)現(xiàn)對(duì)稅務(wù)規(guī)章的常態(tài)化、機(jī)制化監(jiān)督，是必要的，也是可行的。（1）同一般的稅務(wù)規(guī)范性文件相比，稅務(wù)規(guī)章具有制定機(jī)關(guān)級(jí)別高、影響面廣、可以在一定范圍內(nèi)創(chuàng)設(shè)新的行政規(guī)范等特點(diǎn)。稅務(wù)規(guī)章一旦違法，其危害性遠(yuǎn)大于一般的稅務(wù)規(guī)范性文件違法。（2）法院審理稅務(wù)行政訴訟案件的依據(jù)是法律法規(guī)，稅務(wù)規(guī)章只能參照適用，如果稅務(wù)規(guī)章與法律法規(guī)不一致，稅務(wù)機(jī)關(guān)即使“照章行事”，也可能敗訴。（3）現(xiàn)行體制下，對(duì)包括行政規(guī)章在內(nèi)的抽象行政行為的監(jiān)督因缺少有效的程序規(guī)則、缺少程序的發(fā)動(dòng)者而“實(shí)際上收效甚微”。（4）在民主和法制的環(huán)境下，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施具體行政行為必須以法律、法規(guī)和規(guī)章為依據(jù)，其中最直接的依據(jù)往往是稅務(wù)規(guī)章。就趨勢(shì)而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)直接依據(jù)稅務(wù)規(guī)章以外的其他規(guī)范性文件實(shí)施具體行政行為的幾率會(huì)越來(lái)越小，到一定時(shí)期，具體行政行為依據(jù)的合法性問(wèn)題實(shí)際上主要是稅務(wù)規(guī)章的合法性問(wèn)題。從這個(gè)角度講，更不應(yīng)把稅務(wù)規(guī)章排除在審查申請(qǐng)范圍之外。

2.允許稅務(wù)管理相對(duì)人單獨(dú)對(duì)抽象稅務(wù)行政行為申請(qǐng)審查。大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)對(duì)抽象行政行為申請(qǐng)審查持開(kāi)放和包容態(tài)度，不附加限制條件。我國(guó)的稅務(wù)管理相對(duì)人認(rèn)為具體行政行為所依據(jù)的規(guī)定不合法，只能在對(duì)具體行政行為申請(qǐng)復(fù)議的同時(shí)一并提出對(duì)該規(guī)定的審查申請(qǐng)。該規(guī)定除了可以降低抽象行政行為受到行政復(fù)議監(jiān)督的幾率以外，無(wú)任何意義。取消對(duì)抽象稅務(wù)行政行為申請(qǐng)審查的限制性規(guī)定，有助于更好地發(fā)揮行政復(fù)議的監(jiān)督功能。

3.建立抽象稅務(wù)行政行為公開(kāi)制度。公開(kāi)抽象的稅務(wù)行政行為，為稅務(wù)管理相對(duì)人提供盡可能全面的稅收信息，是發(fā)展民主政治，參與國(guó)際政治、經(jīng)濟(jì)交流的必然要求。必須改變單純靠行政機(jī)關(guān)層層轉(zhuǎn)發(fā)紅頭文件政策的方式，建立規(guī)范的稅法公開(kāi)制度.利用各種媒體和信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，為相對(duì)人提供可靠的稅務(wù)信息.便于其發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，行使復(fù)議權(quán)。

（二）廢止先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保的規(guī)定

現(xiàn)行法律規(guī)定納稅爭(zhēng)議復(fù)議前先行納稅或提供相應(yīng)擔(dān)保，主要是為了避免當(dāng)事人拖欠稅款，確保國(guó)家財(cái)政收入。表面看，此說(shuō)似乎有道理，細(xì)究起來(lái)卻立不住腳。因?yàn)椋悇?wù)機(jī)關(guān)享有充分的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，且行政救濟(jì)不停止具體行政行為的執(zhí)行，如果稅務(wù)管理相對(duì)人不繳稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)完全可以通過(guò)行使強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)來(lái)實(shí)現(xiàn)稅款征收目的。以限制訴權(quán)的方式保障國(guó)家稅款及時(shí)、足額入庫(kù)，有悖行政救濟(jì)的初衷。

（三）增加選擇性的異議審理程序

筆者所說(shuō)的異議審理程序，類(lèi)似于我國(guó)臺(tái)灣租稅法規(guī)定的在提愿之前的“復(fù)查程序”。稅務(wù)管理相對(duì)人對(duì)納稅有異議，可以向作出具體行政行為的稅務(wù)機(jī)關(guān)提出。經(jīng)過(guò)異議審理，稅務(wù)機(jī)關(guān)自認(rèn)無(wú)誤，須將答辯書(shū)連同有關(guān)文件移送稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)進(jìn)行復(fù)議；如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為原具體行政行為有誤，可撤銷(xiāo)或變更該行為。相對(duì)人對(duì)變更結(jié)果仍然不服的，可以向稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)正式申請(qǐng)復(fù)議。增加該程序的積極意義，在于節(jié)約投訴的精力和財(cái)力，減輕相對(duì)人的訴累。異議審理應(yīng)設(shè)置為選擇性的非必經(jīng)程序。

（四）改革稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)

我國(guó)的稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)設(shè)置有三種選擇：設(shè)在政府法制機(jī)構(gòu)內(nèi)或與政府法制機(jī)構(gòu)合署辦公，即“塊塊管轄”；設(shè)在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部，即“條條管轄”；設(shè)置一個(gè)獨(dú)立于稅務(wù)部門(mén)的專(zhuān)職稅務(wù)復(fù)議機(jī)構(gòu)。第一種選擇的優(yōu)勢(shì)是：有專(zhuān)門(mén)的機(jī)構(gòu)和人員，地位比較超脫，執(zhí)法水平比較高.便于申請(qǐng)人就近申請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議。但是，稅務(wù)行政復(fù)議有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性，要求復(fù)議人員精通一般法律，并具備較高的稅收業(yè)務(wù)素質(zhì)。這里的稅收業(yè)務(wù)素質(zhì)無(wú)疑是一個(gè)不可或缺的充要條件，而“塊塊管轄”恰恰很難滿足這一條件。第三種選擇具有獨(dú)立性和超脫性，能夠保證復(fù)議案件的公正審理，是一種理想模式。但該模式在我國(guó)推行的時(shí)機(jī)尚不成熟，因?yàn)槲覈?guó)目前的稅務(wù)行政復(fù)議案件數(shù)量極小，從成本的角度考量，遠(yuǎn)不需要設(shè)立專(zhuān)職的稅務(wù)復(fù)議機(jī)構(gòu)。我國(guó)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)的理想模式應(yīng)該是：以稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)為相對(duì)獨(dú)立的復(fù)議機(jī)構(gòu)，實(shí)行合議制；保證復(fù)議委員會(huì)委員中社會(huì)公正人士、專(zhuān)家、學(xué)者不少于二分之一；完善稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)組織規(guī)則和案件審理規(guī)則，確保復(fù)議優(yōu)質(zhì)、高效、公正。

（五）重構(gòu)稅務(wù)行政復(fù)議與訴訟的銜接制度

作為一種解決糾紛的機(jī)制，行政訴訟和行政復(fù)議的生命基礎(chǔ)在于它們的公正性。任何一項(xiàng)解決糾紛的法律制度都必須符合最低限度的公正標(biāo)準(zhǔn)，這是行政訴訟和行政復(fù)議制度設(shè)計(jì)的最基本要求。在現(xiàn)實(shí)的具體的法律程序中，公正與效率總是在同時(shí)發(fā)揮作用：當(dāng)兩者發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)以哪一個(gè)優(yōu)先，不僅是一個(gè)理論問(wèn)題，更是一個(gè)實(shí)踐問(wèn)題。與行政訴訟相比，稅務(wù)行政復(fù)議具有程序簡(jiǎn)便、易于糾正錯(cuò)誤、范圍廣泛和經(jīng)濟(jì)有效等特點(diǎn)，這些特點(diǎn)表明，復(fù)議前置不僅可行，而且必要。但是，不加區(qū)別地在一切稅務(wù)行政案件中都實(shí)行復(fù)議前置，也不可取。筆者認(rèn)為，對(duì)稅務(wù)爭(zhēng)議應(yīng)該有選擇地實(shí)行復(fù)議前置.除了對(duì)征稅爭(zhēng)議實(shí)行復(fù)議前置外，如果納稅人對(duì)與征稅有關(guān)的稅務(wù)行政處罰行為有異議，也要實(shí)行復(fù)議前置。這是因?yàn)椋赫鞫悰Q定與稅務(wù)行政處罰決定常常是基于同一事實(shí)和理由作出的，后者有時(shí)要依據(jù)前者認(rèn)定的事實(shí)，兩者之間有一定的聯(lián)系。在稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟的銜接方式上，對(duì)前者實(shí)行必經(jīng)復(fù)議，對(duì)后者實(shí)行選擇復(fù)議，給實(shí)踐操作帶來(lái)很大不便。

篇12

(二)應(yīng)該按照經(jīng)濟(jì)區(qū)域設(shè)立稅務(wù)法院和確定管轄

前已述及,我們應(yīng)該嘗試不同于普通法院的管理和管轄體制,即應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)區(qū)域合理組建稅務(wù)法院系統(tǒng)并確定管轄。這樣一方面可以避免司法區(qū)域與行政區(qū)域重合而帶來(lái)弊端,避免地方保護(hù)和行政干預(yù),在人、財(cái)、物等方面為其提供保障,從而保障稅收司法的獨(dú)立。另一方面,也符合我國(guó)涉稅訴訟案件地區(qū)分布不均衡和財(cái)政能力、設(shè)立稅務(wù)法院資金保障存在地區(qū)差別的特點(diǎn),有利于有針對(duì)、有重點(diǎn)、逐步地、系統(tǒng)地設(shè)立稅務(wù)法院。具體說(shuō)來(lái),可以根據(jù)各地涉稅案件的發(fā)生和處理情況以及財(cái)政能力,將全國(guó)劃分為若干大區(qū),分別設(shè)立稅務(wù)法院,再于其下根據(jù)具體情況設(shè)立更低一級(jí)的稅務(wù)法院或者稅務(wù)法庭。這種做法與發(fā)達(dá)國(guó)家稅務(wù)法院的設(shè)置是一致的,比如加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院即根據(jù)需要在全國(guó)主要城市設(shè)立稅務(wù)法庭,如多倫多市設(shè)有三個(gè)稅務(wù)法庭,溫哥華設(shè)二個(gè),渥太華設(shè)一個(gè),一般地區(qū)的稅務(wù)法庭則與普通法院一起辦公。[6](P152)這種模式充分考慮了地區(qū)經(jīng)濟(jì)、案源情況,反映了司法實(shí)踐的需要,不失為一種較有效率的選擇,完全可以為我們所借鑒。當(dāng)然,在設(shè)立稅務(wù)法院時(shí),除了主要依據(jù)經(jīng)濟(jì)區(qū)域之外,也應(yīng)適當(dāng)考慮民族、法治程度和風(fēng)俗習(xí)慣等方面的區(qū)域要求。在受理案件時(shí),各稅務(wù)法院應(yīng)該根據(jù)各自所在的區(qū)域確定管轄,其范圍與其設(shè)立時(shí)劃分的司法區(qū)域是一致的。

同時(shí),我們應(yīng)當(dāng)建立稅務(wù)法院垂直管理系統(tǒng),并應(yīng)充分考慮稅收司法的審級(jí)要求。我國(guó)普通法院采用的是四級(jí)兩審制度,專(zhuān)門(mén)法院如鐵路法院、海事法院等一般采用三級(jí)兩審制,且其第二審法院一般為各省的高級(jí)人民法院,且均受最高人民法院的領(lǐng)導(dǎo)。與此不同的是,加拿大的稅務(wù)法院與聯(lián)邦上訴法院、最高法院是一種平行結(jié)構(gòu),彼此之間不存在領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系。[5](P37)而在美國(guó),納稅人對(duì)于區(qū)法院的判決,可向上訴法院;對(duì)于巡回法院的判決,可向聯(lián)邦巡回上訴法院;對(duì)于稅務(wù)法院的判決,則可向上訴法院。對(duì)于上訴法院和聯(lián)邦巡回上訴法院的判決,則可向最高法院,[7](P352)因而其稅務(wù)法院系統(tǒng)和一般法院系統(tǒng)是一種交叉關(guān)系。在筆者看來(lái),從保證司法統(tǒng)一和維護(hù)最高法院權(quán)威的角度看,最高法院領(lǐng)導(dǎo)專(zhuān)門(mén)法院并對(duì)案件享有終審權(quán),是比較合理的,我們并不需要效仿加拿大那樣強(qiáng)調(diào)稅務(wù)法院對(duì)于聯(lián)邦最高法院的絕對(duì)獨(dú)立。但是,為了避免地方保護(hù)和行政干預(yù)進(jìn)而保障司法獨(dú)立,不應(yīng)賦予各省高級(jí)人民法院審理審查、監(jiān)督稅務(wù)法院審理的案件的權(quán)力。而對(duì)于當(dāng)事人選擇向普通法院(前已述及)的案件,在符合兩審終審和審判監(jiān)督制度要求的情況下,高級(jí)人民法院則有權(quán)審理。

(三)稅務(wù)法院巡回審理制度

采用三級(jí)兩審的稅務(wù)法院制度,則稅務(wù)法院在數(shù)量上必然相對(duì)精簡(jiǎn),分布上也不如普通法院那樣覆蓋普遍、全面。而我國(guó)現(xiàn)階段涉稅訴訟雖然不多,但也有一兩千件,從長(zhǎng)遠(yuǎn)看更會(huì)大量增加;分布上雖然比較集中,但也有大量零散性案件存在。那么,在稅務(wù)法院的分布存在區(qū)域差別、一審稅務(wù)法院管轄范圍比較大的情況下,這些零散性案件的審理無(wú)疑就比較困難,讓每一個(gè)當(dāng)事人都長(zhǎng)途跋涉到相應(yīng)的管轄法院去或者干脆放棄向稅務(wù)法院的權(quán)利而向當(dāng)?shù)氐钠胀ǚㄔ簾o(wú)疑不是保護(hù)納稅人權(quán)利的應(yīng)當(dāng)之舉。而巡回審理制度則可以比較有效的解決這一問(wèn)題。美國(guó)等國(guó)家很早就建立了行之有效的巡回審判制度,加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院的法官也有權(quán)獨(dú)立代表稅務(wù)法院行使職權(quán),在全國(guó)各地巡回審理案件。[6](P153)可惜的是,我國(guó)并沒(méi)有建立系統(tǒng)的巡回審判制度,各地以往所設(shè)的所謂“交通巡回法庭”、“衛(wèi)生巡回法庭”、“水利巡回法庭”以致“農(nóng)機(jī)巡回法庭”等往往成為協(xié)助交通管理部門(mén)、衛(wèi)生行政部門(mén)、水利部門(mén)、農(nóng)機(jī)管理部門(mén)等行政部門(mén)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)執(zhí)法的附庸,其所謂“巡回法庭”也不是經(jīng)常到各地審理案件,其作為“派出法庭”的特征倒更加明顯。這樣的“巡回法庭”和發(fā)達(dá)國(guó)家的“巡回法庭”、“巡回法院”、“巡回審理”在根本上是不同質(zhì)的東西。在關(guān)于設(shè)立稅收司法機(jī)構(gòu)的方案中,也有人就提出了建立巡回稅務(wù)法庭的設(shè)想。不過(guò)在他們的建議中,巡回稅務(wù)法庭是作為一種替代稅務(wù)法院(庭)的臨時(shí)性的存在,其主要審理第一審稅務(wù)案件,二審則都由最高人民法院進(jìn)行審理,巡回稅務(wù)法庭同時(shí)要受?chē)?guó)家稅務(wù)總局的領(lǐng)導(dǎo)。[8](P49)這種設(shè)置一則不具有救濟(jì)的穩(wěn)定性,二則會(huì)使最高法院不堪訴累,三則有悖司法獨(dú)立的要求,因而是不具有可行性的。但是,這種設(shè)想看到了稅務(wù)案件發(fā)生、分布上的特點(diǎn)和普遍建立稅務(wù)法院的難處,在某些方面反映了實(shí)踐的要求。如果將其加以改造,建立一種作為司法體系框架內(nèi)的、輔助稅務(wù)法院審理案件的、長(zhǎng)期的穩(wěn)定的巡回審理制度,則對(duì)于稅收司法機(jī)關(guān)體系的合理建立和稅收司法改革的順利推進(jìn),對(duì)于稅務(wù)案件的解決和納稅人權(quán)利的保護(hù)都將起到重要而積極的作用。

(四)稅務(wù)法官選任和管理制度

稅務(wù)法官既應(yīng)具有法官的任職資格,也必須具有相關(guān)的稅務(wù)知識(shí)。選任的方式主要有兩種:一是由法院中對(duì)審理稅務(wù)案件比較有經(jīng)驗(yàn)的法官充任稅務(wù)法院法官;二是通過(guò)司法考試從社會(huì)中挑選出的合格的稅務(wù)法官。[3](P99)我國(guó)不存在兼職法官,但在某些國(guó)家則還有兼職法官的制度,如加拿大稅務(wù)法院就聘有一些兼職法官,兼職法官由大法官任命,享有同正式法官相同的權(quán)力。現(xiàn)階段我國(guó)同時(shí)滿足法官任職條件和稅務(wù)專(zhuān)業(yè)條件的法官數(shù)量比較有限,隨著稅收法治的發(fā)展,涉稅案件勢(shì)必大量攀升,稅務(wù)法院對(duì)專(zhuān)業(yè)人才的需求量也會(huì)不斷增長(zhǎng),我們有必要加強(qiáng)對(duì)這方面人才的培養(yǎng),以期有更多符合條件的人才充實(shí)到稅務(wù)法院中去。在法官的管理上,應(yīng)當(dāng)在組織人事等方面避免行政機(jī)關(guān)的干預(yù),也應(yīng)避免法院對(duì)法官獨(dú)立審判具體案件的不當(dāng)限制。如美國(guó)的法官都是終身制的,加拿大聯(lián)邦稅務(wù)法院的法官一經(jīng)任命即終身任職。除了職業(yè)保障之外,稅務(wù)法官還應(yīng)有生活保障、學(xué)習(xí)進(jìn)修機(jī)會(huì)保障等多方面的保護(hù),以期獨(dú)立、專(zhuān)業(yè)的進(jìn)行稅收司法活動(dòng)。

2、我國(guó)稅務(wù)法院的運(yùn)作

(一)稅務(wù)法院的受案范圍

目前稅務(wù)刑事訴訟面臨的問(wèn)題不象行政訴訟那樣突出,設(shè)立稅務(wù)法院的主要作用在于對(duì)稅務(wù)行政訴訟案件進(jìn)行審理。具體說(shuō)來(lái),稅務(wù)法院應(yīng)主要審理稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行具體稅務(wù)行政行為時(shí)與納稅人所發(fā)生的糾紛,美國(guó)、加拿大等發(fā)達(dá)國(guó)家的稅務(wù)法院也是如此。但隨著稅務(wù)法院的發(fā)展和稅收法治的推進(jìn),根據(jù)稅務(wù)刑事案件的發(fā)生情況和特征,以及稅務(wù)法院的審理能力,我們也可以考慮將稅務(wù)刑事訴訟納入稅務(wù)法院的受案范圍之中,以期實(shí)現(xiàn)行政訴訟與刑事訴訟的協(xié)調(diào)、統(tǒng)一。

此外,需要注意的是,目前我國(guó)立法對(duì)行政訴訟受案范圍有兩個(gè)限制,一是排斥對(duì)抽象行政行為的審查,國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)的立法行為均不在司法機(jī)關(guān)的審查范圍之列;二是司法審查只對(duì)具體行政行為的合法性而不對(duì)合理性進(jìn)行審查。這兩種限制如今已經(jīng)飽受爭(zhēng)議,加強(qiáng)司法審查的呼聲日漸高漲。這種限制體現(xiàn)在稅收司法的領(lǐng)域,其弊端尤其明顯。如前所述,在當(dāng)今稅收立法不完善、立法層次較低的情況下,在對(duì)具體稅務(wù)行政行為進(jìn)行審查時(shí),法院對(duì)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)所依據(jù)的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章的合法性進(jìn)行審查就顯得特別必要。而鑒于稅法專(zhuān)業(yè)技術(shù)性的特征和當(dāng)事人對(duì)稅收訴訟專(zhuān)業(yè)性的要求,僅僅對(duì)稅務(wù)行政機(jī)關(guān)具體行政行為的合法性進(jìn)行審查,而不對(duì)稅款計(jì)算方式選擇、彈性政策優(yōu)惠等專(zhuān)業(yè)技術(shù)性內(nèi)容進(jìn)行合理性審查,則不符合納稅人合理避稅和權(quán)利保護(hù)的要求,很難實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人權(quán)利的有效保護(hù)和稅收司法作用的充分發(fā)揮。當(dāng)然,建立法律法規(guī)的合法性、合憲性審查制度是牽涉到國(guó)家整個(gè)司法制度改革的系統(tǒng)工程,這和整個(gè)國(guó)家的法治水平的提高、法治觀念的更新等密不可分,我們很難在短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)這一宏偉的目

標(biāo)。但在稅務(wù)司法實(shí)踐中,通過(guò)司法審查首先排除內(nèi)部規(guī)章、紅頭文件等規(guī)范性較低、明顯缺乏法律依據(jù)的一些文件的法律適用效果,則是可能的,也是很有必要的。對(duì)于法院對(duì)具體行政行為的合理性進(jìn)行判斷的權(quán)力,也應(yīng)該在改革中予以確認(rèn)。

(二)稅收司法與行政復(fù)議的銜接協(xié)調(diào)

在稅收司法實(shí)踐中,應(yīng)該避免兩個(gè)誤區(qū):一個(gè)誤區(qū)是過(guò)于夸大稅收司法的作用,盲目否認(rèn)稅務(wù)行政復(fù)議制度,這是很不恰當(dāng)?shù)摹Ｒ驗(yàn)?追求納稅人權(quán)利保護(hù)途徑的多元化,充分有效的利用行政資源、避免濫用司法資源應(yīng)當(dāng)是我們對(duì)納稅人進(jìn)行救濟(jì)時(shí)應(yīng)該遵循的理念。西方發(fā)達(dá)國(guó)家大多建立了一套行之有效的行政復(fù)議制度,即便在司法系統(tǒng)高度發(fā)達(dá),并專(zhuān)門(mén)設(shè)立了稅務(wù)法院的美國(guó),其在涉稅糾紛的處理上仍然實(shí)行“窮盡行政救濟(jì)”的原則,其成立了專(zhuān)門(mén)的上訴部來(lái)處理行政復(fù)議案件,并通過(guò)種種制度設(shè)計(jì)誘導(dǎo)當(dāng)事人先行選擇行政復(fù)議救濟(jì)。直接的誘導(dǎo)手段是規(guī)定納稅人不先行復(fù)議,即使勝訴也不能由敗訴方承擔(dān)。間接的誘導(dǎo)手段是,如果納稅人未經(jīng)上訴部而直接訴至稅務(wù)法院,稅務(wù)法院也會(huì)提請(qǐng)上訴部提出判案的參考意見(jiàn)。他們雖然不在法律上規(guī)定行政復(fù)議的前置地位,仍然通過(guò)上述誘導(dǎo)手段和簡(jiǎn)便高效的行政復(fù)議程序、公正無(wú)偏私的結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)吸引了大量的涉稅糾紛在行政系統(tǒng)內(nèi)部先行解決。[9](287-288)如前所述,同樣建立了稅務(wù)法院系統(tǒng)的加拿大每年涉稅爭(zhēng)議的85%也都在行政系統(tǒng)內(nèi)部通過(guò)復(fù)議、協(xié)商解決。作為西方發(fā)達(dá)國(guó)家尚且如此強(qiáng)調(diào)發(fā)揮稅收行政復(fù)議制度的作用,在我國(guó)司法系統(tǒng)不發(fā)達(dá)、司法制度不盡完善的國(guó)情下,就更有必要充分發(fā)揮復(fù)議制度的重要作用。當(dāng)然,我國(guó)的復(fù)議制度尚不完善,復(fù)議機(jī)構(gòu)不夠獨(dú)立,復(fù)議程序也不夠簡(jiǎn)便高效,這些問(wèn)題都要在以后的改革中予以解決,但我們不能因此否定復(fù)議制度的重要作用。

另一個(gè)誤區(qū)則是過(guò)分強(qiáng)調(diào)行政復(fù)議制度的意義和作用,將稅收行政復(fù)議前置制度絕對(duì)化。這個(gè)問(wèn)題在我國(guó)當(dāng)前的稅收法律中體現(xiàn)的很明顯。我國(guó)《稅收征收管理法》第88條第一、二款規(guī)定:“納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí),必須先依照稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保,然后可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議;對(duì)行政復(fù)議決定不服的,可以依法向人民法院。當(dāng)事人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定、強(qiáng)制執(zhí)行措施或者稅收保全措施不服的,可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議,也可以依法向人民法院。”可見(jiàn),除了對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定、強(qiáng)制執(zhí)行措施或者稅收保全措施可以直接向法院外,對(duì)作為涉稅爭(zhēng)議常態(tài)的“納稅上的爭(zhēng)議”均采用復(fù)議前置主義。而且,在納稅人申請(qǐng)行政復(fù)議之前,對(duì)于稅款和滯納金則又要求“執(zhí)行前置”。這種“雙重前置”的模式體現(xiàn)了行政權(quán)力優(yōu)越性的觀念,而違背了稅收征管的平等要求和程序正義的理念,甚至可能導(dǎo)致“稅務(wù)機(jī)關(guān)侵權(quán)越嚴(yán)重,越不易被制裁;納稅主體被侵害得越嚴(yán)重,越不易獲得救濟(jì)”的情形發(fā)生,[9](P274)從根本上講,不利于納稅人訴權(quán)的保護(hù)和實(shí)體權(quán)利的救濟(jì),因而是違背現(xiàn)代稅收法治的要求的。

篇13

一、稅法司法化的現(xiàn)代性困境

稅收司法,是指行使國(guó)家司法權(quán)的機(jī)關(guān)——人民法院在憲法與法律規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi),按照稅法規(guī)定的程序,處理有關(guān)稅收刑事訴訟與稅收行政訴訟和稅收民事訴訟的活動(dòng)[1]。稅收司法作為國(guó)家司法機(jī)關(guān)處理有關(guān)稅收案件的訴訟活動(dòng),其目的是解決稅收利益紛爭(zhēng),給合法權(quán)益遭受損害的個(gè)人(集體)提供最公正、權(quán)威的保障和救濟(jì)。現(xiàn)代性理論倡導(dǎo)“個(gè)人主義的中心地位”[2],它必然體現(xiàn)出對(duì)每一個(gè)平等的人的價(jià)值、權(quán)利和尊嚴(yán)的切實(shí)關(guān)懷。只有賦關(guān)懷于具體可行的稅收司法運(yùn)作之中,納稅人才能對(duì)此獲得真切的體認(rèn),并最終形成對(duì)稅收司法公正的真誠(chéng)信仰和對(duì)稅收法治的尊崇。

然而,我國(guó)稅法司法化面臨著以下主要的問(wèn)題:

1.稅法司法審判不足,限制了司法權(quán)在稅法領(lǐng)域作用的發(fā)揮。因?yàn)槲覈?guó)的稅收司法活動(dòng)由公檢法部門(mén)來(lái)完成,缺乏專(zhuān)業(yè)的稅務(wù)司法法庭,辦案效率低下;稅務(wù)部門(mén)行政強(qiáng)制執(zhí)行的時(shí)效性和公檢法部門(mén)強(qiáng)制執(zhí)行的準(zhǔn)確性存在較大的反差:稅務(wù)部門(mén)強(qiáng)制執(zhí)行比較簡(jiǎn)便、靈活、迅速,時(shí)效性強(qiáng);公檢法部門(mén)由于缺乏專(zhuān)業(yè)性,其執(zhí)法的準(zhǔn)確性及時(shí)效性相對(duì)較差,很難保證稅務(wù)部門(mén)申請(qǐng)的涉稅事件得到迅速有效地處理。

2.稅法司法審查的范圍偏小。稅法的侵權(quán)性使其不同于其他部門(mén)法,它要求稅款的征收要征得納稅人的同意,由此需要強(qiáng)調(diào)稅收立法的高層次性,但是我國(guó)稅收立法的行政化以及限制司法對(duì)行政立法行為的審查使司法對(duì)稅收行政權(quán)的制約作用很難得到發(fā)揮。

3.納稅人知情權(quán)的司法救濟(jì)力度弱化。司法設(shè)置了以公力為后盾維護(hù)社會(huì)秩序和正義的最后一道防線,稅收司法作為納稅人權(quán)利的最后救濟(jì)手段發(fā)揮著終局的作用。沒(méi)有救濟(jì)就沒(méi)有權(quán)利,但是由于中國(guó)傳統(tǒng)意義上納稅人處于弱勢(shì)地位,征納雙方地位不平等的事實(shí)和觀念長(zhǎng)期存在,使得納稅人權(quán)利的保障往往只停留在理論的理想化狀態(tài),這與法的現(xiàn)代性要求相去甚遠(yuǎn),因?yàn)楝F(xiàn)代法是權(quán)利之法已經(jīng)是現(xiàn)代各法治國(guó)家的共識(shí)。但我國(guó)在義務(wù)本位至上的氛圍中,只有強(qiáng)化納稅人權(quán)利的司法救濟(jì)力度,才能達(dá)到契約精神要求的納稅人權(quán)利義務(wù)對(duì)等。

稅收法定主義要求稅收司法機(jī)關(guān)在處理涉稅爭(zhēng)議時(shí),改變傳統(tǒng)稅法中征稅機(jī)關(guān)主觀任性過(guò)大，納稅人權(quán)利無(wú)法保障的現(xiàn)實(shí)狀況,主張強(qiáng)化納稅人權(quán)利,限制征稅機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán),相關(guān)爭(zhēng)議只能以法律的相關(guān)規(guī)定和爭(zhēng)議的事實(shí)情況為依據(jù)進(jìn)行審判和裁決。因此實(shí)現(xiàn)稅收司法化也是稅收法定主義的應(yīng)有之義。由此可見(jiàn),稅收司法也是稅法運(yùn)行的重要環(huán)節(jié),其宗旨在于排除稅收法律運(yùn)行障礙,消除稅收法律運(yùn)行被阻礙或被切斷的現(xiàn)象,從而保證稅法的正常運(yùn)行。因此稅收司法化是稅法現(xiàn)代性問(wèn)題緩解的突破口,只有實(shí)現(xiàn)了稅法的司法化,稅法的現(xiàn)代轉(zhuǎn)型才能最終完成。

二、稅法司法化的現(xiàn)代性進(jìn)路

中國(guó)法的現(xiàn)代性問(wèn)題之所以非常嚴(yán)峻,就在于我們?nèi)P(pán)接受了知識(shí)論的思想傳統(tǒng)卻從來(lái)沒(méi)有時(shí)間和機(jī)會(huì)去對(duì)知識(shí)論思想傳統(tǒng)進(jìn)行認(rèn)真地反思。正因?yàn)楝F(xiàn)代性的缺憾和不良后果,才需要不斷地推進(jìn)和完善現(xiàn)代性，尤其是需要通過(guò)“反思性”的現(xiàn)代性來(lái)解決現(xiàn)代性的憂患和危機(jī)[3]。強(qiáng)調(diào)現(xiàn)代性概念是一個(gè)指稱(chēng)一種普適性的轉(zhuǎn)換每一個(gè)體、民族、傳統(tǒng)社會(huì)制度和理念形態(tài)之處身位置的現(xiàn)實(shí)性(社會(huì)化的和知識(shí)化的)力量,現(xiàn)代化所描述的科學(xué)技術(shù)、經(jīng)濟(jì)、法律、文化、生活方式等基本社會(huì)范疇由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)型的過(guò)程,勢(shì)必也是司法現(xiàn)代化置身其中的過(guò)程。法制現(xiàn)代化所表達(dá)的法律制度由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)型的法律發(fā)展運(yùn)動(dòng)本身就必然地要求一個(gè)司法現(xiàn)代化進(jìn)程的出現(xiàn)。因此,在目前要緩解稅法司法化的現(xiàn)實(shí)困境,具體可行的進(jìn)路是:

1.設(shè)立稅務(wù)法庭

“一個(gè)完全獨(dú)立與高度受到尊重的司法權(quán)的存在，是英國(guó)各種制度充分發(fā)揮作用所必不可少的,為了這些制度的建立與鞏固，法院在歷史上曾做過(guò)有力的貢獻(xiàn),”[4]說(shuō)明了稅務(wù)法院在稅法司法化過(guò)程中的重要作用。因此在本土化和國(guó)情理論背景下,應(yīng)當(dāng)構(gòu)建或完善我國(guó)的稅務(wù)司法組織。

目前,我國(guó)法院受理的稅務(wù)案件有兩類(lèi),一類(lèi)是稅務(wù)行政案件由行政庭受理?鴉一類(lèi)是涉稅犯罪案件由刑庭受理。但是稅收司法具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性特點(diǎn),因此只要具備了一批專(zhuān)業(yè)稅收司法人員,利用現(xiàn)有的法院機(jī)構(gòu),可以為稅收提供有力的司法保障。根據(jù)我國(guó)行政訴訟法和刑事訴訟法的管轄原則,應(yīng)該在各地統(tǒng)一增設(shè)稅務(wù)法庭。有些學(xué)者主張?jiān)O(shè)立稅務(wù)法院,但是設(shè)立了稅務(wù)法院,勢(shì)必還要設(shè)立稅務(wù)檢察院,這樣一來(lái),全國(guó)將要新增許多機(jī)構(gòu),稅務(wù)法院設(shè)計(jì)的可行性就值得重新考慮了。

因此,目前最可行的舉措應(yīng)當(dāng)是在現(xiàn)有的各級(jí)法院中設(shè)置我國(guó)的稅務(wù)法庭,專(zhuān)門(mén)審理涉稅民事、刑事、行政案件。借鑒國(guó)外,如美國(guó)與德國(guó)的成功經(jīng)驗(yàn),稅務(wù)法庭法官的任職資格應(yīng)具備法律、稅收、審計(jì)、會(huì)計(jì)等相關(guān)素質(zhì);地域管轄方面,對(duì)于民事稅務(wù)案件根據(jù)“原告就被告”的原則由被告所在地的法院管轄;在級(jí)別管轄方面,一般的稅務(wù)案件均由基層人民法院受理,重大稅務(wù)案件可以由中級(jí)人民法院受理,特別重大的稅務(wù)案件可以由高級(jí)人民法院受理。最高人民法院在特殊情況下才可以決定受理稅務(wù)案件。同時(shí)確保稅務(wù)法庭的獨(dú)立性,才能保證它對(duì)稅務(wù)糾紛作出客觀公正的裁決,使稅務(wù)法庭真正成為稅法司法化的平臺(tái)之一。

2.組建稅務(wù)警察

稅務(wù)警察機(jī)構(gòu)是國(guó)外比較常見(jiàn)的一種稅收司法保障機(jī)構(gòu),主要任務(wù)是負(fù)責(zé)維持稅務(wù)治安秩序,調(diào)查一般違法案件,偵查涉稅刑事案件,預(yù)防和制止危害稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的案件發(fā)生。由于稅務(wù)警察具有稅收專(zhuān)業(yè)知識(shí)，將會(huì)大大降低辦案成本、提高辦案效率,從而也解決了當(dāng)涉稅違法案件“升格”為涉稅犯罪案件時(shí)取證上重復(fù)勞動(dòng)的問(wèn)題。因此為確保稅務(wù)法庭的有效運(yùn)作,在稅務(wù)稽查的基礎(chǔ)上應(yīng)該組建稅務(wù)警察。