引論：我們?yōu)槟砹?3篇長期債券投資范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。
篇1
債券投資因其收益相對穩(wěn)定、安全性高、流通性強(qiáng)，而廣為穩(wěn)健投資者所歡迎。在會(huì)計(jì)處理中，債券的溢價(jià)、折價(jià)的攤銷是債券投資核算的難點(diǎn)。由于債券溢、折價(jià)的存在，導(dǎo)致企業(yè)每期應(yīng)計(jì)利息收人與實(shí)際利息收益不相等，從而債券投資溢、折價(jià)的攤銷，易被誤認(rèn)為投資收益得以增加或減少的原因。
長期債券投資，是投資報(bào)酬約定在先，然后才發(fā)行的，債券的發(fā)行總會(huì)經(jīng)歷一定的時(shí)間，資金的供求是時(shí)刻都在變動(dòng)的，所以才會(huì)出現(xiàn)票面利率與實(shí)際利率不等的情況發(fā)生，然而協(xié)議是約束雙方當(dāng)事人的一種合同。我們在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，是根據(jù)市場的變動(dòng)來調(diào)整投資策略的，正常情況下，投資者的投資決策總是希望獲取最大的報(bào)酬。顯而易見，投資企業(yè)是按照事先約定好的報(bào)酬標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)算利息的（應(yīng)收利息=票面利率×票面面值），而投資收益的實(shí)際取得是根據(jù)市場上的公允價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)算收益的（投資收益=實(shí)際出資金額×市場的實(shí)際利率），差額部分作為債券溢、折價(jià)即利息調(diào)整來處理。在資本市場中，由于企業(yè)債券具有節(jié)稅功能，資金成本相對低等特點(diǎn)，并可為債券發(fā)行企業(yè)提供財(cái)務(wù)杠桿收益，因此，債券發(fā)行已成為成長性良好企業(yè)最主要的融資方式之一。
1 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對長期債券投資的規(guī)定
（1）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對長期債券投資使用核算科目及明細(xì)科目：資產(chǎn)類科目“持有至到期投資”（下設(shè)“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”三個(gè)二級(jí)科目）、“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”、“應(yīng)收利息”；損益類科目“資產(chǎn)減值損失”。
（2）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對長期債券投資的成本確定：按照債券的票面價(jià)值借記成本“持有至到期投資——成本”；按照實(shí)際支付的購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)貸記“銀行存款”，按照其差額借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”，實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚末領(lǐng)取的債券利息借記“應(yīng)收利息”。
（3）企業(yè)長期債券投資在持有期間，在債務(wù)人應(yīng)付利息日，按照分期付息、一次還本的長期債券投資票面利率計(jì)算的利息收入，借記“應(yīng)收利息”科目（票面利率×面值），借記“持有至到期投資——利息調(diào)整”，貸記“投資收益”科目（實(shí)際利率×攤余成本）。
企業(yè)長期債券投資在持有期間，長期債券投資存在重分類的問題，借記“可供出售的金融資產(chǎn)”（重分類日公允價(jià)值），貸記“持有至到期投資”（賬面價(jià)值），貸記“資本公積”（差額）；長期債券投資在資產(chǎn)負(fù)債表日，發(fā)生減值時(shí)，計(jì)提減值準(zhǔn)備，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”。
企業(yè)長期債券投資在持有期間，對持有至到期投資的利息調(diào)整在債券的存續(xù)期間內(nèi)采用實(shí)際利率法攤銷，長期債券投資存在重分類的問題，長期債券投資在資產(chǎn)負(fù)債表日，計(jì)提減值。
（4）企業(yè)處置或到期收回長期債券投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際取得的價(jià)款或收回的債券本金（或利息），借記“銀行存款”等科目，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”，貸記“持有至到期投資”，按照其差額貸記或借記“投資收益”科目。
2 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對長期債券投資的會(huì)計(jì)核算案例分析
2009年1月1日，紅華公司支付200萬元（含交易費(fèi)用）從深圳證券交易所購入T公司同日發(fā)行的5年期債券150000份，面值210萬元，票面利率5%，于年末支付本年利息（即210×5%=10.5萬元），本金最后一次償還。實(shí)際利率為10%。
（1）2010年12月31日，有客觀證據(jù)表明T公司發(fā)生嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，紅華公司據(jù)此認(rèn)定T公司的債券發(fā)生了減值，并預(yù)期2011年12月31日將收到利息10.5萬元，2012年12月31日將收到利息10.5萬元，但2013年12月31日將收到本金150萬元。
（2）2011年12月31日收到T公司支付的利息10.5萬元。2012年12月31日收到T公司支付的利息10.5萬元，并且有客觀證據(jù)表明T公司財(cái)務(wù)狀況顯著，T公司的償債能力有所恢復(fù)，估計(jì)2013年12月31日收到利息10.5萬元，本金180萬元。
（3）2013年12月31日收到T公司支付的利息12.5萬元，本金180萬元。
解析：①2009年1月1日，購入債券
借：持有至到期投資——成本 250
貸：銀行存款 200
持有至到期投資——利息調(diào)整 50
②2009年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入
借：應(yīng)收利息 12.5（250×5%）
持有至到期投資——利息調(diào)整 7.5
貸：投資收益 20（200×10%）
③2009年12月31日，收到票面利息（以后年度實(shí)際收到利息略）
借：銀行存款 12.5
貸：應(yīng)收利息 12.5
④2010年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入（計(jì)提減值）
確認(rèn)利息收入
借：應(yīng)收利息 12.5
持有至到期投資——利息調(diào)整 8.25
貸：投資收益 20.75〔（200+7.5）×10%〕
確認(rèn)減值損失
攤余成本=200+7.5+8.25=215.75萬元
現(xiàn)值=12.5×（P/F，10%，1）+12.5×（P/F，10%，2）+150×（P/F，10%，3）=134.34萬元
確認(rèn)減值損失=215.75-134.34=81.41萬元
借：資產(chǎn)減值損失 81.41
貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 81.41
⑤2011年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入
借：應(yīng)收利息 12.5
持有至到期投資——利息調(diào)整 0.93
貸：投資收益 13.43（134.34×10%）
⑥2012年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入
借：應(yīng)收利息 12.5
持有至到期投資——利息調(diào)整 1.03
貸：投資收益 13.53（135.27×10%）
轉(zhuǎn)回計(jì)提減值準(zhǔn)備
2012年12月31日預(yù)計(jì)的現(xiàn)金流量現(xiàn)值=（200+125）/（1+10%）=193.18萬元
2012年12月31日轉(zhuǎn)回前的賬面面價(jià)值=135.27+103=136.30萬元
所以應(yīng)轉(zhuǎn)回計(jì)提減值準(zhǔn)備金額=193.18-136.30=5506萬元
2012年12月31日，確認(rèn)公司債券投資減值損失轉(zhuǎn)回額56.88萬元
借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 56.88
貸：資產(chǎn)減值損失 56.88
⑦2013年12月31日，確認(rèn)利息收入及收回本金
借：應(yīng)收利息 12.5
持有至到期投資——利息調(diào)整 6.64
貸：投資收益 19.31
借：銀行存款 12.5
貸：應(yīng)收利息 12.5
借：銀行存款 180
持有至到期投資——利息調(diào)整 5.47
持有至到期投資減值準(zhǔn)備 24.53
貸：持有至到期投資——成本210
對企業(yè)損益累計(jì)影響=20+20.75-81.41+13.43+13.53+56.88+19.31=62.5萬元
3 對持有到期投資的利息調(diào)整在債券的存續(xù)期間內(nèi)采用實(shí)際利率法攤銷的原理
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求債券溢、折價(jià)采用實(shí)際利率法攤銷。實(shí)際利率法是按實(shí)際利率和債券的期初攤余成本確定債券的實(shí)際利息費(fèi)用（或收益），再按其與債券票面利息費(fèi)用（或收益）的差額確定當(dāng)期債券溢、折價(jià)攤銷金額的方法。實(shí)際利率法攤銷債券溢、折價(jià)的幾個(gè)核心問題：債券溢折價(jià)的形成、債券實(shí)際利率的確定、債券溢、折價(jià)的攤銷以及債券溢折價(jià)攤銷的會(huì)計(jì)核算等內(nèi)容。并從發(fā)行債券企業(yè)和購買債券企業(yè)的不同角度進(jìn)行分析。債券發(fā)行價(jià)格主要因債券的票面利率（或名義利率）與實(shí)際利率（或市場利率）的。當(dāng)債券票面利率高于實(shí)際利率，表明債券發(fā)行單位實(shí)際應(yīng)按票面利率支付的利息將高于按實(shí)際利率計(jì)算的利息，發(fā)行單位應(yīng)按高于債券票面價(jià)值的價(jià)格發(fā)行，即溢價(jià)發(fā)行。溢價(jià)發(fā)行對于發(fā)行單位而言，是為以后多付利息而事先得到的補(bǔ)償；對投資者而言，是為以后多得利息而事先付出的代價(jià)。如果債券的票面利率低于市場利率，表明債券發(fā)行單位實(shí)際應(yīng)按票面利率支付的利息將低于按實(shí)際利率計(jì)算的利息，發(fā)行單位應(yīng)按低于債券票面價(jià)值的價(jià)格發(fā)行，即折價(jià)發(fā)行。折價(jià)發(fā)行對于發(fā)行單位而言，是為以后多付利息而事先給予投資方的補(bǔ)償；對投資者而言，是為以后少得利息而事先獲得的報(bào)酬。
通過對上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的分析，以期能幫助財(cái)會(huì)人員更好理解和掌握長期債券投資的會(huì)計(jì)處理。
參考文獻(xiàn)
篇2
借:短期投資 46000
投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失 2000
貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值) 40000
——債券投資(應(yīng)計(jì)利息) 4000
——債券投資(溢價(jià)) 4000
如果上述長期債權(quán)投資曾計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備1500元,則其賬面價(jià)值為46500元(48000-1500),仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下:
借:短期投資 46000
長期投資減值準(zhǔn)備 1500
投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失 500
貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值) 40000
——債券投資(應(yīng)計(jì)利息) 4000
——債券投資(溢價(jià)) 4000
如果計(jì)提的長期投資減值準(zhǔn)備是2500元,則其賬面價(jià)值是45500元(48000-2500),此時(shí)則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn),以45500元作為短期投資的入賬金額。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下:
借:短期投資 45500
長期投資減值準(zhǔn)備 2500
貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值) 40000
——債券投資(應(yīng)計(jì)利息) 4000
——債券投資(溢價(jià)) 4000
如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券,且是溢價(jià)購入,平時(shí)收到利息時(shí)并沒有增加應(yīng)計(jì)利息,隨著溢價(jià)的攤銷,債券投資的賬面價(jià)值會(huì)越來越低。因此,無論何時(shí)將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資,其賬面價(jià)值肯定會(huì)低于投資成本,直接按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)即可,也不會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失;如果企業(yè)是折價(jià)購入的分期付息債券,債券賬面價(jià)值會(huì)隨著折價(jià)的攤銷而逐漸增加。因此,無論何時(shí)劃轉(zhuǎn),其賬面價(jià)值都會(huì)大于投資成本,這就應(yīng)當(dāng)按投資成本劃轉(zhuǎn),同時(shí)就會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。
例2:甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批,現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當(dāng)時(shí)的購買價(jià)格是46000元,面值40000元,期限3年,票面利率10%,溢價(jià)按直線法攤銷。
現(xiàn)在該債券的賬面價(jià)值為44000元(46000-6000/3),低于投資成本,則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)。
借:短期投資 44000
篇3
借：短期投資46000
投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失2000
貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000
——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000
——債券投資（溢價(jià)）4000
如果上述長期債權(quán)投資曾計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備1500元，則其賬面價(jià)值為46500元（48000-1500），仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：
借：短期投資46000
長期投資減值準(zhǔn)備1500
投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失500
貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000
——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000
——債券投資（溢價(jià)）4000
如果計(jì)提的長期投資減值準(zhǔn)備是2500元，則其賬面價(jià)值是45500元（48000-2500），此時(shí)則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)，以45500元作為短期投資的入賬金額。
甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：
借：短期投資45500
長期投資減值準(zhǔn)備2500
貸：長期債權(quán)投資——債券投資（面值）40000
——債券投資（應(yīng)計(jì)利息）4000
——債券投資（溢價(jià)）4000
如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券，且是溢價(jià)購入，平時(shí)收到利息時(shí)并沒有增加應(yīng)計(jì)利息，隨著溢價(jià)的攤銷，債券投資的賬面價(jià)值會(huì)越來越低。因此，無論何時(shí)將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資，其賬面價(jià)值肯定會(huì)低于投資成本，直接按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)即可，也不會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失；如果企業(yè)是折價(jià)購入的分期付息債券，債券賬面價(jià)值會(huì)隨著折價(jià)的攤銷而逐漸增加。因此，無論何時(shí)劃轉(zhuǎn)，其賬面價(jià)值都會(huì)大于投資成本，這就應(yīng)當(dāng)按投資成本劃轉(zhuǎn)，同時(shí)就會(huì)產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。
例2：甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批，現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當(dāng)時(shí)的購買價(jià)格是46000元，面值40000元，期限3年，票面利率10%，溢價(jià)按直線法攤銷。
現(xiàn)在該債券的賬面價(jià)值為44000元（46000-6000／3），低于投資成本，則應(yīng)按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)。
借：短期投資44000
篇4
二、長期債券投資的會(huì)計(jì)處理
小企業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，長期債券投資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為成本進(jìn)行計(jì)量。實(shí)際支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收利息，不計(jì)入長期債券投資的成本。
例1：某小企業(yè)2011年1月5日，購入甲股份公司發(fā)行的3年期公司債券10張，面值10 000元，利率6%，按年付息。支付債券款99 000元。會(huì)計(jì)處理如下：
借：長期債券投資――成本 99 000
貸：銀行存款99 000
小企業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，長期債券投資在持有期間，按月計(jì)算的應(yīng)收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。對于分期付息、一次還本的長期債券投資，按月計(jì)算的應(yīng)收未收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收利息，不增加長期債券投資的賬面余額。
例2：
承接例1，按月計(jì)算利息如下：
月息=10 000×10×6%÷12=500（元）
借：應(yīng)收利息500
貸：投資收益 500
年末，收到利息時(shí)：
借：銀行存款6 000
貸：應(yīng)收利息 5 500
投資收益 500
同時(shí)，小企業(yè)準(zhǔn)則還規(guī)定，一次還本付息的長期債券投資，按月計(jì)算的應(yīng)收未收利息應(yīng)當(dāng)增加長期債券投資的賬面余額。
例3：某小企業(yè)2011年1月5日，購入甲股份公司發(fā)行的3年期公司債券10張，面值10 000元，利率6%，到期還本付息。支付債券款100 100元。會(huì)計(jì)處理如下：
（1）購買時(shí)
借：長期債券投資――成本100 100
貸：銀行存款 100 100
（2）按月計(jì)算利息如下：
月息=10 000×10×6%÷12=500（元）
借：長期債券投資――應(yīng)計(jì)利息500
貸：投資收益 500
小企業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，“處置長期債券投資，實(shí)際取得價(jià)款與其賬面余額之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益”。
例4：承接例2，該小企業(yè)因急需用款，于2012年12月初轉(zhuǎn)讓上述債券，收款106 500元，存入銀行。會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款106 500
貸：長期債券投資――面值 100 000
應(yīng)收利息 5 500
投資收益 1 000
小企業(yè)因轉(zhuǎn)讓債券，產(chǎn)生的損失應(yīng)計(jì)入“投資收益”賬戶的借方。
例5：承接例3，該小企業(yè)因急需用款，于2012年12月初轉(zhuǎn)讓上述債券，收款11 0 900元，存入銀行。會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款110 900
投資收益600
貸：長期債券投資――債券面值 100 000
――應(yīng)計(jì)利息11 500
三、長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理
小企業(yè)準(zhǔn)則要求，“長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量”。以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為成本進(jìn)行計(jì)量。實(shí)際支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利，不計(jì)入長期股權(quán)投資的成本。
例6：2011年2月28日，某小企業(yè)購買甲股份公司股票10 000股，價(jià)款5元/股（每股含0.2元現(xiàn)金股利），連同手續(xù)費(fèi)等附帶成本600元一并用支票付訖。會(huì)計(jì)處理如下：
借：長期股權(quán)投資――甲公司 48 600
應(yīng)收股利2 000
貸：銀行存款50 600
收到股票現(xiàn)金股利時(shí)
借：銀行存款2 000
貸：應(yīng)收股利 2 000
小企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照所換出的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面余額作為長期股權(quán)投資的成本，非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照所換出固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為長期股權(quán)投資的成本。這里的固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，是指固定資產(chǎn)原價(jià)（成本）扣減累計(jì)折舊后的金額。
例7：2011年1月8日，某小企業(yè)用自有設(shè)備一臺(tái)，原始價(jià)值100 000元，已計(jì)提折舊20 000元，換取乙股份公司股權(quán)，準(zhǔn)備長期持有。會(huì)計(jì)處理如下：
借：長期股權(quán)投資――乙公司 80 000
累計(jì)折舊 20 000
貸：固定資產(chǎn) 100 000
當(dāng)然，由于小企業(yè)不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，除了固定資產(chǎn)有備抵賬戶外，其余資產(chǎn)類均沒有調(diào)整賬戶。所以，小企業(yè)的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面余額一般就是該賬戶的余額。
例8：2011年1月19日，某小企業(yè)用專利權(quán)一項(xiàng)，賬面余額為50 000元，原材料一批，實(shí)際成本為20 000元，材料適用增值稅稅率為17%，換取丙股份公司股權(quán)20 000股。會(huì)計(jì)處理如下：
借：長期股權(quán)投資――丙公司 73 400
貸：無形資產(chǎn)――專利權(quán)50 000
原材料20 000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
3 400
小企業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)分得的金額確認(rèn)為投資收益。
例9：接上例8，2012年2月5日，丙公司宣告上年虧損200萬元，不分紅不轉(zhuǎn)贈(zèng)。2013年2月16日，該小企業(yè)接到丙股份公司通告，上年公司盈利1 000萬元，分配現(xiàn)金股利每股0.5元。會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)收股利 10 000
貸：投資收益10 000
收到時(shí)
借：銀行存款 10 000
貸：應(yīng)收股利10 000
小企業(yè)在處置長期股權(quán)投資時(shí)，實(shí)際取得的價(jià)款與其成本之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。
例10：接上例9，該小企業(yè)于2013年11月6日轉(zhuǎn)讓上述股權(quán)，收銀行存款90 000元。會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款 90 000
貸：長期股權(quán)投資――丙公司73 400
投資收益16 600
另外，小企業(yè)準(zhǔn)則特別規(guī)定，小企業(yè)的長期股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回的金額后確認(rèn)的無法收回的長期股權(quán)投資，可以作為長期股權(quán)投資損失：
1.被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照的；
2.被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已連續(xù)停止經(jīng)營3年以上，且無重新恢復(fù)經(jīng)營改組計(jì)劃的；
3.對被投資方不具有控制權(quán)，投資期限屆滿或者投資期限已超過10年，且被投資單位因連續(xù)3年經(jīng)營虧損導(dǎo)致資不抵債的；
4.被投資方財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，累計(jì)發(fā)生巨額虧損，已完成清算或清算期超過3年以上的；
5.國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。
對于小企業(yè)的長期股權(quán)投資損失應(yīng)當(dāng)于實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入投資收益，同時(shí)沖減長期股權(quán)投資。
篇5
一、總說明方面
總說明第七條第（一）款規(guī)定事業(yè)單位僅可以根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)、減少或合并某些明細(xì)科目。但事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度適用各級(jí)各類事業(yè)單位，涵蓋面廣，特別是原執(zhí)行行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的事業(yè)單位，如果適用或基本適用新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，則轉(zhuǎn)為執(zhí)行新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，財(cái)政部不再修訂相關(guān)的行業(yè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度。①為適應(yīng)各級(jí)各類事業(yè)單位的實(shí)際工作需要，是否允許事業(yè)單位在不影響會(huì)計(jì)處理及編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的前提下，根據(jù)實(shí)際情況自行增設(shè)某些會(huì)計(jì)科目。
二、會(huì)計(jì)科目使用說明方面
（一）資產(chǎn)類
1.人民幣1元的名義金額入賬金額太低
“1301存貨”中規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入及盤盈的存貨，如沒有相關(guān)憑據(jù)，同類或類似存貨的實(shí)際成本、市場價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額（即人民幣1元，下同）入賬；“1501固定資產(chǎn)”中規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入及盤盈的固定資產(chǎn)及“1601無形資產(chǎn)”規(guī)定接受捐贈(zèng)、無償調(diào)入的無形資產(chǎn)，沒有相關(guān)憑據(jù)、同類或類似市場價(jià)格無法可靠取得的，按照名義金額入賬。
人民幣1元的名義金額入賬金額太低，在日后工作中容易忽略，從而造成國有資產(chǎn)流失。對于此類國有資產(chǎn)是否仍盡量按其真實(shí)價(jià)值入賬？應(yīng)由專業(yè)人員盡量搜集類似市場價(jià)格或其建造、重置成本，再由單位相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)及專業(yè)人員估價(jià)（價(jià)值較高的國有資產(chǎn)還應(yīng)有第三方社會(huì)資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)參與），經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后入賬，并報(bào)有關(guān)各方留檔。如國有資產(chǎn)本身價(jià)值較低，拘于成本考慮，或?qū)嵲跓o法按其真實(shí)價(jià)值入賬，固定資產(chǎn)也應(yīng)根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”②的標(biāo)準(zhǔn)，固定資產(chǎn)至少按人民幣1 000元的名義金額入賬，相應(yīng)無形資產(chǎn)是否按人民幣1 000元、存貨按人民幣100元的名義金額入賬，并在明細(xì)賬中單列按名義金額入賬的存貨及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以便日后查驗(yàn)，以最大限度保護(hù)國有資產(chǎn)安全。
2.“1401長期投資”科目
（1）長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目
長期投資中長期股權(quán)投資取得時(shí)，以固定資產(chǎn)、已入賬及未入賬無形資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，借記“其他支出”科目。但以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本（含相關(guān)稅費(fèi)），則借記“事業(yè)基金”科目，減少事業(yè)基金。
根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定：“事業(yè)單位不得使用財(cái)政撥款及其結(jié)余進(jìn)行對外投資。”③事業(yè)單位只能用事業(yè)收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、其他收入中的非專項(xiàng)資金收入及其結(jié)余，經(jīng)營收入及其結(jié)余進(jìn)行對外投資。而事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余年終轉(zhuǎn)入非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配，在繳納所得稅及提取職工福利基金后，最終轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。可見事業(yè)單位涉及到貨幣資金支出的長期投資最終都會(huì)減少事業(yè)基金，這點(diǎn)從以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本，需借記“事業(yè)基金”，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長期投資”科目也可看出。所以長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目，其實(shí)質(zhì)反映資金在凈資產(chǎn)內(nèi)部從事業(yè)基金轉(zhuǎn)移至非流動(dòng)資產(chǎn)基金。
（2）調(diào)整以貨幣資金取得的長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄
為使長期投資更清晰明了，與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資的會(huì)計(jì)分錄保持一致，是否對以貨幣資金取得的長期股權(quán)的會(huì)計(jì)分錄調(diào)整如下：按照實(shí)際支付的全部價(jià)款（包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。
（3）無長期股權(quán)、債券投資接受捐贈(zèng)、無償調(diào)撥的處理
為使長期投資更清晰明了，是否補(bǔ)充如下：接受捐贈(zèng)、無償調(diào)撥的長期股權(quán)、債券投資，原單位賬面價(jià)值加稅金等相關(guān)費(fèi)用作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資、債券投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長期投資”科目；稅金等相關(guān)費(fèi)用借記“事業(yè)基金”科目，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)”、“銀行存款”等科目。
（4）是否應(yīng)明確“長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算”
長期股權(quán)投資未說明是采用成本法還是權(quán)益法核算，但從“長期股權(quán)投資持有期間，收到利潤等投資收益時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘其他收入——投資收益’科目”④看應(yīng)是采用成本法核算，是否在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中予以明確：長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算，除非追加投資、現(xiàn)金股利或利潤轉(zhuǎn)為投資或收回投資外，其賬面價(jià)值一般保持不變。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利、利潤時(shí)，計(jì)算屬于事業(yè)單位應(yīng)享有的份額，作為當(dāng)期投資收益，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；收到現(xiàn)金股利、利潤時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。
（5）長期債券投資涉及利息部分較簡略，是否作如下補(bǔ)充
1）以貨幣資金取得的長期債券投資，按實(shí)際支付價(jià)款（不包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，包括購買價(jià)款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為其投資成本，借記“長期投資——債券投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時(shí)，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。
2）長期債券投資持有期間，應(yīng)按票面價(jià)值與利率按期確認(rèn)利息收入：分期付息、到期還本的長期債券投資，借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”等科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；到期還本付息的長期債券投資，借記“對外投資——長期債券投資——應(yīng)收利息”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。
3）對外轉(zhuǎn)讓長期債券投資或到期收回長期債券投資本息，按實(shí)際取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額，如是分期付息、到期還本的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資”、“其他應(yīng)收款”科目；如是到期還本付息的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資——成本、應(yīng)收利息”科目，實(shí)際取得的價(jià)款與債券初始投資成本和已計(jì)未收利息金額之間的差額，借記或貸記“其他收入——投資收益”科目。同時(shí)按收回長期債券投資對應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——長期投資”科目，貸記“事業(yè)基金”科目。
3.1501固定資產(chǎn)
固定資產(chǎn)定義僅規(guī)定單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，沒有具體金額。《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）已明確規(guī)定“固定資產(chǎn)單位價(jià)值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）”，是否在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中再度明確，便于會(huì)計(jì)實(shí)際工作中操作。
4.1502累計(jì)折舊
該項(xiàng)中計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，雖然《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)也不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，但這會(huì)造成與實(shí)際情況不符，甚至?xí)休^大出入。事業(yè)單位是否仍應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。
5.“1511在建工程”是否進(jìn)一步明確在建工程中修繕固定資產(chǎn)的核算范圍
“在建工程”中修繕固定資產(chǎn)核算的范圍，僅指為延長固定資產(chǎn)使用壽命或增加其使用效能而發(fā)生的修繕，而為維護(hù)固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的小型修繕、日常修理等后續(xù)支出，則不通過本科目核算，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。
6.需經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)的有關(guān)科目的補(bǔ)充
對外投資中長、短期投資的投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回均未規(guī)定是否需要報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)；固定資產(chǎn)的目錄、具體分類方法，《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（2012年）也僅規(guī)定行業(yè)事業(yè)單位固定資產(chǎn)明細(xì)目錄由國務(wù)院主管部門制定，報(bào)國務(wù)院財(cái)政部門備案，⑤對其余事業(yè)單位的目錄、具體分類方法并無相關(guān)規(guī)定；累計(jì)折舊中固定資產(chǎn)的折舊年限也僅規(guī)定省級(jí)以上財(cái)政或主管部門對固定資產(chǎn)折舊年限作出規(guī)定的，從其規(guī)定；以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，均未規(guī)定制定、變更時(shí)需報(bào)送上級(jí)主管及有關(guān)部門批準(zhǔn)及留檔，僅在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量等及計(jì)量理由進(jìn)行說明。
為加強(qiáng)國有資產(chǎn)管理，更真實(shí)地反映事業(yè)單位資產(chǎn)狀況，參考《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，是否增加如下規(guī)定：
事業(yè)單位對外投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回時(shí)需經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)有關(guān)各方留檔，其資料備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。
制定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的目錄、折舊方法、預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值等，及以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)編制成冊，按照管理權(quán)限，經(jīng)有關(guān)主管部門及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)，報(bào)送有關(guān)各方備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，并不得隨意變更。如有變更，則按照上述程序，經(jīng)上級(jí)主管部門及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后報(bào)送有關(guān)各方備案。以上均需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明，進(jìn)入資本性支出輔助賬中進(jìn)行系統(tǒng)反映。
（二）負(fù)債類
1.2001短期借款
該項(xiàng)“銀行承兌匯票到期”的賬務(wù)處理與“2301應(yīng)付票據(jù)”的相關(guān)賬務(wù)處理重復(fù)，此部分內(nèi)容可否只在“2301應(yīng)付票據(jù)”中敘述，此部分不再重復(fù)。
2.2101應(yīng)繳稅費(fèi)
該項(xiàng)中主要賬務(wù)處理中發(fā)生營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加納稅義務(wù)的，借記“待處置資產(chǎn)損溢——處置凈收入”科目[出售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)繳的稅費(fèi)]或有關(guān)支出科目；發(fā)生房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅及其他納稅義務(wù)的借記有關(guān)科目，是否明確有關(guān)科目為“經(jīng)營支出”、“其他支出”等科目。
3.2301應(yīng)付票據(jù)
該項(xiàng)是否增加帶息應(yīng)付票據(jù)利息的賬務(wù)處理：在票據(jù)到期或會(huì)計(jì)期末時(shí)計(jì)算應(yīng)付帶息應(yīng)付票據(jù)利息，借記“其他支出”科目，貸記“應(yīng)付票據(jù)”科目。若帶息應(yīng)付票據(jù)到期不能支付，則轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”科目，不再計(jì)提利息。
（三）收入類
1.4401經(jīng)營收入
該項(xiàng)中“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入。”⑥《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》總說明部分規(guī)定：“事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。”⑦可否相應(yīng)增加“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收款憑據(jù)，并預(yù)計(jì)很可能收到款項(xiàng)時(shí)，按照收到或應(yīng)收的金額確認(rèn)為收入”更為嚴(yán)謹(jǐn)些。
2.“4501其他收入”核算可否增加以下內(nèi)容
（1）增加招待所、餐廳等后勤服務(wù)凈收入的賬務(wù)處理：招待所、餐廳等后勤部門為獨(dú)立法人的，其繳納的利潤屬于投資收益，如規(guī)定要上繳財(cái)政，入“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目，否則入“其他收入——投資收益”科目；招待所、餐廳等后勤部門為非獨(dú)立法人的，入“其他收入——投資收益”科目。
（2）租金收入的賬務(wù)處理較為簡單，可否更詳細(xì)一些。資產(chǎn)承租人支付的租金按直線法確認(rèn)收入；分期收取租金方式的，收取租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他收入”科目；后付租金方式的，每期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。收到租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；預(yù)付租金方式的，收到預(yù)付的租金時(shí)，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；分期確認(rèn)租金時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。
三、建立資本性支出及以名義金額計(jì)量資產(chǎn)的輔助賬
《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》僅規(guī)定了固定資產(chǎn)設(shè)置其登記簿和卡片，按照其類別、項(xiàng)目和使用部門進(jìn)行明細(xì)核算，基本建設(shè)投資按照國家有關(guān)規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算，長期投資按照投資的種類和被投資單位等進(jìn)行明細(xì)核算，無形資產(chǎn)按照類別、項(xiàng)目等進(jìn)行明細(xì)核算，僅在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露重要資產(chǎn)處置，重大投資、借款活動(dòng)，名義金額計(jì)量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量及計(jì)量理由的說明等情況，比較分散，沒有一個(gè)系統(tǒng)的核算體系，容易發(fā)生遺漏或錯(cuò)誤。
事業(yè)單位可否為這些資產(chǎn)建立輔助賬以加強(qiáng)管理。不但逐筆登記經(jīng)上級(jí)主管及同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后購入或建造的固定資產(chǎn)、在建工程（基建工程）、長期投資和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)發(fā)生的資本性支出，還要詳細(xì)記錄其資金來源，是“非財(cái)政撥款支出”還是“財(cái)政撥款支出”，若是“財(cái)政撥款支出”還要進(jìn)一步區(qū)分是“基本支出”還是“項(xiàng)目支出”，在“項(xiàng)目支出”下還需注明具體項(xiàng)目。其明細(xì)賬按照《政府收支分類科目》中的“支出經(jīng)濟(jì)分類”的款級(jí)科目設(shè)置，以便進(jìn)行明細(xì)核算，并要特別登記以名義金額計(jì)量的資產(chǎn)及其變動(dòng)情況。建立的輔助賬報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱。如有變更，輔助賬及時(shí)更新并報(bào)送有關(guān)各方留檔、備案。
四、后記
以上補(bǔ)充及建議都是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中經(jīng)常會(huì)遇到的問題，有些補(bǔ)充內(nèi)容甚至是常識(shí)性問題，雖然會(huì)計(jì)人員都可以自行或參照其他會(huì)計(jì)制度進(jìn)行處理，但在實(shí)際工作中，因常常涉及到事業(yè)單位的不同部門，有時(shí)也會(huì)引起爭議，如能在《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中予以明確規(guī)定，一方面《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》會(huì)更嚴(yán)謹(jǐn)，另一方面，“有法可依”，也將會(huì)極大方便會(huì)計(jì)人員在實(shí)際工作中的操作、處理。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 財(cái)政部.事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度[S].2012.
[2] 財(cái)政部.事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則[S].2012.
篇6
文章編號(hào)：1005-913X（2015）12-0082-02
一、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的意義
眾所周知，會(huì)計(jì)的基本環(huán)節(jié)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)報(bào)告。如何進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，直接影響會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)也稱會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，也就是企業(yè)在解決如何進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告所采用的基礎(chǔ)，是企業(yè)確認(rèn)一定會(huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用，從而確定損益所采用的標(biāo)準(zhǔn)。因此，這是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的基本出發(fā)點(diǎn)。
會(huì)計(jì)核算的前提條件共有四個(gè)：會(huì)計(jì)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)和貨幣計(jì)量假設(shè)。正是由于會(huì)計(jì)分期假設(shè)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)產(chǎn)生了本期和非本期的區(qū)別。因此，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中在處理這些收支發(fā)生的期間與應(yīng)歸屬的期間不一致的交易或者事項(xiàng)時(shí)，就必須選擇合適的會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)，以便將收入和費(fèi)用在時(shí)間上進(jìn)行合理的配比，正確計(jì)算當(dāng)期盈虧。
實(shí)務(wù)中，可供選擇的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)主要有兩種：權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制。
權(quán)責(zé)發(fā)生制也稱應(yīng)收應(yīng)付制，它是以應(yīng)收和應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)來確定本期的收入和費(fèi)用，即只要是屬于本期的收入和費(fèi)用，無論其有沒有收到或者是支付，都應(yīng)將其作為本期的收入和費(fèi)用處理；反之，只要不屬于本期的收入或費(fèi)用，即使已經(jīng)收到了或者支付了，也不能將其作為本期的收入或費(fèi)用處理。這種方法不考慮實(shí)際收到或支出貨幣資金的時(shí)間，而重點(diǎn)考慮收入和費(fèi)用應(yīng)該由哪個(gè)對象和哪個(gè)期間負(fù)擔(dān)，由于負(fù)擔(dān)的對象和負(fù)擔(dān)的期間的不一致性，這樣就有可能導(dǎo)致盡管屬于本期收入?yún)s并沒有收到貨幣資金，由此產(chǎn)生應(yīng)收賬款；而有時(shí)，本期盡管收到了貨幣資金，但其卻屬于以前期間賒銷的回款或預(yù)收的貨款，并不屬于本期收入。同樣，對于費(fèi)用而言，也會(huì)出現(xiàn)盡管目前尚未支付貨幣資金，但費(fèi)用卻已經(jīng)發(fā)生了，應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入本期費(fèi)用即預(yù)提的情況，以及盡管已經(jīng)支付了貨幣資金，但其并不屬于本期費(fèi)用，而要在以后期間進(jìn)行分?jǐn)偧磾備N的情況。
與權(quán)責(zé)發(fā)生制對應(yīng)的是收付實(shí)現(xiàn)制，也稱實(shí)收實(shí)付制，它與權(quán)責(zé)發(fā)生制相反，它是以貨幣資金是否收到或付出作為標(biāo)準(zhǔn)來確定本期的收入和費(fèi)用，即：只要是本期實(shí)際收到或支出的款項(xiàng)，不論它是否屬于本期的收入和費(fèi)用，都應(yīng)作為本期的收入和費(fèi)用。這種方法不考慮收入和費(fèi)用應(yīng)該由哪個(gè)期間負(fù)擔(dān)，只考慮收入和費(fèi)用的實(shí)際收到或支付的時(shí)期，哪個(gè)期間收到或支付就作為該期間的收入或費(fèi)用。這種方法不會(huì)出現(xiàn)沒有收到就確認(rèn)為收入的情況，因此，回款或預(yù)收貨款應(yīng)全部作為收到期間的收入；費(fèi)用也不存在預(yù)提和攤銷的情況，只要是實(shí)際支付了，就將其直接作為支付期間的費(fèi)用。
二、對小企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的理解
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》在總則第九條中明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。”可是，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》卻沒有明確指出小企業(yè)應(yīng)采用何種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。但是，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》總則第一條規(guī)定：“為了規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展中的重要作用，根據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》及其他有關(guān)法律和法規(guī)，制定本準(zhǔn)則。”“其他相關(guān)法律和法規(guī)”又是什么呢？對此，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則釋義》指出，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的法律依據(jù)之一是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》。那么，這是否意味著小企業(yè)也采用權(quán)責(zé)發(fā)生制呢？我們認(rèn)為，不能簡單地這樣推理。
篇7
在教學(xué)過程中，將課程的每一個(gè)知識(shí)點(diǎn)設(shè)計(jì)為具體工作任務(wù)，引導(dǎo)學(xué)生通過完成工作任務(wù)學(xué)會(huì)相關(guān)理論知識(shí)。學(xué)生對業(yè)務(wù)的處理過程就是學(xué)習(xí)理論知識(shí)的過程，理論知識(shí)寓于實(shí)際任務(wù)完成的過程中，真正實(shí)現(xiàn)實(shí)踐與理論知識(shí)一體化，學(xué)生在做中學(xué)。在教學(xué)過程中采用布置任務(wù)、提供相關(guān)資訊，引導(dǎo)學(xué)生根據(jù)資訊內(nèi)容自主或小組合作完成工作任務(wù)，利用啟迪思維、主動(dòng)學(xué)習(xí)的行動(dòng)導(dǎo)向等多種教學(xué)方法手段，保證教學(xué)效果。
(一)組成學(xué)習(xí)小組
學(xué)生根據(jù)自愿的原則組成學(xué)習(xí)小組。通過小組內(nèi)各成員以及小組之間討論、交流，通過不同觀點(diǎn)的交流，補(bǔ)充、修正，加深每個(gè)學(xué)生對當(dāng)前問題的理解，掌握扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)，便其不但知其然，而且知其所以然，從而實(shí)現(xiàn)學(xué)習(xí)目標(biāo)。
(二)提出具體工作任務(wù)
上課時(shí)，學(xué)生首先拿出上次課結(jié)束后發(fā)放的需要在本次課上完成的具體工作任務(wù)，工作任務(wù)選取于企業(yè)真實(shí)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，且難度適中，并且規(guī)定好完成任務(wù)的時(shí)間，激發(fā)學(xué)生完成任務(wù)的興趣及成就欲望。如，在《小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》教學(xué)中，為了使學(xué)生能夠按照《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)范的進(jìn)行長期債券投資的核算，在課堂上，從小企業(yè)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)挑選出與這個(gè)學(xué)習(xí)目標(biāo)相符合的一個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為本次課程的工作任務(wù):宏大小企業(yè)于20*3年1月l日購入一公司當(dāng)日發(fā)行的3年期債券10000張，每張面值為100元，購入價(jià)格每張110元，發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用共計(jì)3600元，票面年利率10%，該債券每年付息一次，到期還本，每年1月5日支付上一年付息。宏大購入債券、付息期、收到利息、到期收回本金時(shí)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?(三)確定任務(wù)引導(dǎo)引導(dǎo)學(xué)生分析是為了完成這個(gè)工作任務(wù)需要哪些理論知識(shí)，使學(xué)生明確沒有理論知識(shí)的理解識(shí)記和掌握，是不可能完成任務(wù)的。這樣帶著任務(wù)去學(xué)習(xí)理論知識(shí)能激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性和興趣，使他們能主動(dòng)而不是被動(dòng)的學(xué)習(xí)，能更好的實(shí)現(xiàn)專業(yè)知識(shí)的積累。如，為了完成上述任務(wù)，學(xué)生自行分析出需要的知識(shí)，教師可歸納出任務(wù)引導(dǎo):1．明確長期債券投資的核算范圍;2．識(shí)記長期債券投資投資成本的構(gòu)成;3．識(shí)記長期債券投資溢折價(jià)的攤銷方法及攤銷額的計(jì)算;4．掌握長期債券投資取得、持有期間、到期收回的會(huì)計(jì)核算。
(四)自主學(xué)習(xí)，完成任務(wù)
學(xué)生根據(jù)任務(wù)引導(dǎo)，明確了為完成任務(wù)需要收集分析的相關(guān)資料，在課堂上自主的學(xué)習(xí)分析收集及課堂上教師提供的資料(資訊)，通過小組成員間的討論、交流，完成工作任務(wù)。教師應(yīng)在此過程中適當(dāng)指導(dǎo)，鼓勵(lì)學(xué)生不要放棄，團(tuán)結(jié)協(xié)作、集思廣益。在規(guī)定時(shí)間到達(dá)后，將各小組的任務(wù)完成情況進(jìn)行匯總。教師根據(jù)記錄的各小組完成工作任務(wù)所需時(shí)間，挑選小組對工作任務(wù)完成情況進(jìn)行分析(完成工作任務(wù)短的小組有優(yōu)先發(fā)言權(quán))。有不同觀點(diǎn)、不同做法的小組可以提出本小組的觀點(diǎn)，進(jìn)行小組間的交流，補(bǔ)充、修正。最后由教師進(jìn)行評價(jià)，并且歸納需要學(xué)生理解、掌握、識(shí)記的理論知識(shí)。通過此過程充分鍛煉學(xué)生的意志，挖掘?qū)W生的潛能，提高了學(xué)生解決實(shí)際問題的能力，使學(xué)生體驗(yàn)了成功的喜悅。同時(shí)也鍛煉了學(xué)生自主學(xué)習(xí)的能力，為養(yǎng)成終身學(xué)習(xí)的習(xí)慣奠定了基礎(chǔ)，有利于學(xué)生的后續(xù)發(fā)展。在本次課的最后，將需要下次完成的工作任務(wù)發(fā)放給學(xué)生。
實(shí)行以能力為中心的開放式、全程化考核方式
實(shí)行以能力為中心的開放式、全程化考核。包括三個(gè)方面:
(一)課堂任務(wù)完成情況的考核對每次課堂任務(wù)完成情況的考核，根據(jù)任務(wù)完成所用時(shí)間、正確性以及小組對任務(wù)分析的準(zhǔn)確性確定，課堂任務(wù)完成情況的考核成績一般占總成績的20%～30%。
(二)平時(shí)的作業(yè)與測驗(yàn)考核
篇8
一、關(guān)于投資成本的確定
投資準(zhǔn)則中規(guī)定：“初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算。”
上述規(guī)定對于股票投資的核算以及在發(fā)行日和付息日購進(jìn)的債券不會(huì)出現(xiàn)什么問題，但是對于發(fā)行日后至到期日前這段時(shí)間購進(jìn)的債券的核算就會(huì)出現(xiàn)問題，請看以下的例子。
例：某公司2001年6月1日以銀行存款525000元購入A公司當(dāng)年1月1日發(fā)行的面值為500000元的三年期公司債券，該債券年利率為12%，每年1月1日與7月1日各付息一次。
上例若按上述投資準(zhǔn)則規(guī)定相應(yīng)的賬務(wù)處理為：
1.假設(shè)為短期投資，則應(yīng)作分錄：
借：短期投資—債券投資525000
貸：銀行存款525000
2.假設(shè)為長期投資，則應(yīng)作分錄：
借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000
—債券投資（應(yīng)計(jì)利息）25000
貸：銀行存款525000
上述處理從投資準(zhǔn)則字面分析，應(yīng)是無可爭議的，但筆者認(rèn)為這種處理方法不符合實(shí)質(zhì)重于形式的原則。企業(yè)所支付的全部價(jià)款中包含的利息25000元，在一個(gè)月后（2001年7月1日）就可以收回，其本質(zhì)上屬于應(yīng)收利息流動(dòng)資產(chǎn)，卻計(jì)入“短期投資（或長期投資）”賬戶與其他手續(xù)費(fèi)、溢折價(jià)等項(xiàng)目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期計(jì)算的外在法律形式影響的結(jié)果。此種做法對于短期投資還有些道理，因?yàn)槎唐谕顿Y不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就轉(zhuǎn)讓收回投資了，所以這25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是對于長期投資而言上述處理方法顯然不太合理因此，筆者認(rèn)為在購買長期債券時(shí)正確的做法應(yīng)該是：
借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000
應(yīng)收利息25000
貸：銀行存款525000
根據(jù)以上分析，“投資準(zhǔn)則”中關(guān)于初始投資成本確定的表述應(yīng)更正為：“初始投資成本是指取得投資時(shí)實(shí)際支付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或長期債權(quán)投資—債券投資尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算。”這樣，使債券的應(yīng)收利息，服從其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而不以是否到付息期的外在形式為標(biāo)志，遵循了實(shí)質(zhì)重于形式原則。
二、關(guān)于長期債券投資相關(guān)費(fèi)用的核算
所謂相關(guān)費(fèi)用指的是進(jìn)行投資時(shí)所要交納的稅金及手續(xù)費(fèi)等，投資準(zhǔn)則中關(guān)于長期債權(quán)投資的債券費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理的表述為“債券投資成本中包含的相關(guān)費(fèi)用，可以于債券購入后至到期前的期間內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)攤銷，計(jì)入損益；也可以于購入債券時(shí)一次攤銷，計(jì)入損益。”
以上表述筆者認(rèn)為不夠明確，其中的“計(jì)入損益”具體指的是哪個(gè)損益科目準(zhǔn)則沒有指明。而在2000年12月29日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱新制度）中明確規(guī)定長期債券投資“如所支付的稅金手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用金額較小，可以直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，不計(jì)入初始投資成本”。那么，損益科目是否就是“財(cái)務(wù)費(fèi)用”呢？筆者認(rèn)為這里存在著一些矛盾，這些矛盾主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
首先，財(cái)務(wù)費(fèi)用科目在新制度中規(guī)定的核算范圍是“企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的費(fèi)用”。而投資行為是屬于生產(chǎn)經(jīng)營以外的業(yè)務(wù)，為其所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用顯然不屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用的核算范圍，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用必然會(huì)虛減營業(yè)利潤。
其次，在新制度中對于金額較大的長期債券相關(guān)費(fèi)用規(guī)定在債券取得時(shí)計(jì)入“長期債權(quán)投資—債券投資（債券費(fèi)用）”明細(xì)科目中，并在債券存續(xù)期內(nèi)，于計(jì)提利息、攤銷溢折價(jià)時(shí)平均灘銷，計(jì)入損益。這里，利息與溢折價(jià)的攤銷都是計(jì)入投資收益項(xiàng)目，債券相關(guān)費(fèi)用從本質(zhì)上類似于溢折價(jià)，理應(yīng)也計(jì)入投資收益。
因此，筆者認(rèn)為長期債券投資相關(guān)費(fèi)用不管金額大小、是否需要攤銷最終都要計(jì)入“投資收益”項(xiàng)目，以正確核算投資損益。
三、關(guān)于長期投資減值準(zhǔn)備的提取
在投資準(zhǔn)則中規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對長期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，至少每年年末檢查一次。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。”
以上規(guī)定一方面抵消了當(dāng)期的凈收益，另一方面增加了投資的減值準(zhǔn)備，備抵調(diào)整了作為資產(chǎn)的長期投資的賬面價(jià)值，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，但是該規(guī)定存在兩個(gè)方面的問題，這兩個(gè)方面的問題是：
第一，由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況發(fā)生變化所導(dǎo)致的投資價(jià)值下降一般而言是永久性的下跌，并非一時(shí)所致，以后的回升具有很大的不確定性。價(jià)值下跌的金額與若干期間有關(guān)，而在會(huì)計(jì)處理方法上把全部跌價(jià)損失都由當(dāng)期投資收益承擔(dān)，顯然有失配比原則。因?yàn)榕浔仍瓌t要求“企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比”，會(huì)計(jì)原則這個(gè)大系統(tǒng)中不可避免地會(huì)存在內(nèi)部的矛盾和沖突，因此相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)很難使謹(jǐn)慎性原則與配比性原則相互一致、相輔相成。對一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)在會(huì)計(jì)處理方法的選擇上遵循了謹(jǐn)慎穩(wěn)健的思想往往就淡漠了配比原則的精神。反之，符合了配比原則的要求卻會(huì)違背穩(wěn)健原則的宗旨。這就使得會(huì)計(jì)政策的制定者在制定準(zhǔn)則時(shí)面臨著兩難的選擇。同時(shí)也使會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者在做出職業(yè)判斷時(shí)同樣也面臨著兩難選擇。
第二，該規(guī)定實(shí)際操作起來卻十分困難，最困難的是是這里的“可收回金額”的確定，準(zhǔn)則里的可收回金額是指“企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間的較高者，其中，出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。”該表述中的出售價(jià)格難以確定，因?yàn)槲覈蟛糠值牡拈L期投資沒有一個(gè)明確的市場價(jià)，所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)也只能根據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來估計(jì)一個(gè)金額，而投資到期形成的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值就更加含糊了（對當(dāng)前的市場價(jià)格都很難做出正確的判斷，更何況將來若干年后的出售價(jià)格和折現(xiàn)率）。該項(xiàng)業(yè)務(wù)要求會(huì)計(jì)人員要具有很高的職業(yè)素質(zhì)水平，而我國的大部分會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)都不高，因而就會(huì)出現(xiàn)以及提減值準(zhǔn)備來充當(dāng)利潤調(diào)節(jié)器的情況嚴(yán)重影響了利潤的真實(shí)性。
因此，筆者認(rèn)為投資準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)在體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)要兼顧配比性原則，并盡快出臺(tái)長期投資計(jì)提減值準(zhǔn)備的具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，以便會(huì)計(jì)人員遵照執(zhí)行。
四、關(guān)于長期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)的清算性損益的確定
企業(yè)在采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，投資準(zhǔn)則規(guī)定“投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。”
以上對于清算性損益的表述比較原則，但操作起來有些不便，在投資準(zhǔn)則的指南中雖然給出了一些公式，但是對于在投資年度所分得的利潤如何處理，該準(zhǔn)則的規(guī)定就不是很明確。
例如：某企業(yè)于1999年1月3日購入W公司股票600萬元，投資占W公司股權(quán)的10%.
該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)采用成本法核算，應(yīng)作分錄：
借：長期股權(quán)投資6000000
貸：銀行存款6000000
1999年5月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。
由于5月7日宣告分派的是上年度的利潤，即清算性股利，因此理應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，應(yīng)作分錄：
借：應(yīng)收股利（100萬元×10%）100000
貸：長期股權(quán)投資100000
以上的會(huì)計(jì)處理方法是完全符合情理的，但如果該被投資企業(yè)1999年以來累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤160萬元，2000年2月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。該業(yè)務(wù)筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的投資收益為10萬元（100萬元×10%），應(yīng)作分錄：
借：應(yīng)收股利100000
貸：投資收益100000
但是按照投資指南所列出的公式及有些教科書以及準(zhǔn)則講解對這類問題的會(huì)計(jì)處理方法卻是確認(rèn)160萬元的投資收益，作分錄：
借：應(yīng)收股利100000
長期股權(quán)投資60000
貸：投資收益160000
該處理的理由是1999年度的凈利潤沒有全部分配，就把去年分配的股利強(qiáng)加到這一年來了，這顯然很不合理，這種做法是死套公式的做法，并不符合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。
因此，筆者認(rèn)為投資準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)對投資當(dāng)年分配的利潤或股利與以后年度分配的利潤或股利要作嚴(yán)格的區(qū)分不能混為一談。
總之，投資準(zhǔn)則的頒布雖然使得各個(gè)公司的投資業(yè)務(wù)有了一個(gè)較為完善的核算標(biāo)準(zhǔn)，但是有些方面還需進(jìn)一步改進(jìn)，俗話說“實(shí)踐出真知”，投資準(zhǔn)則只有在不斷的應(yīng)用當(dāng)中才會(huì)發(fā)現(xiàn)問題并逐步修改，使其更加完善。
參考文獻(xiàn)
篇9
目前我國債券的實(shí)際利率，并不簡單地等同于市場利率或銀行貸款利率。因此，以銀行貸款利率與債券票面利率為基礎(chǔ)計(jì)算出來的債券溢折價(jià)很難符合實(shí)際。正因如此，筆者認(rèn)為，研究債券溢折價(jià)問題所涉及的實(shí)際利率，只能是一種隱含于債券本息之中的、觀念上的利率，是作為投資者和發(fā)行者都能接受而存在的利率，發(fā)行者依據(jù)這一利率計(jì)算債券發(fā)行的溢折價(jià)，而投資者則根據(jù)債券的投資成本和將來可以取得的報(bào)酬，換算出隱含其中的投資報(bào)酬率，這個(gè)投資報(bào)酬率就是實(shí)際利率。
一次性還本付息債券，其信息一般不計(jì)復(fù)利，但投資者必須按年度分期確認(rèn)損益，同時(shí)還要考慮資金的時(shí)間價(jià)值。而在計(jì)算實(shí)際利率時(shí)，則必須計(jì)算復(fù)利，其計(jì)算方法如下：
設(shè)：債券實(shí)際利率（復(fù)利率）為r，期限為n年，期滿一次還本付息，則：
債券到期本利和=債券總面值十債券總面值×票面利率×n
令：債券投資總成本×（1＋r）=債券到期本利和
容易得出：
例：甲企業(yè)1999年1月30日以84000元購人己企業(yè)1999年1月1日發(fā)行的5年期債券，票面利率12％，債券總面值80000元，該債券于期滿后一次還本付息，不計(jì)復(fù)利。假定甲企業(yè)購入時(shí)未發(fā)生有關(guān)稅費(fèi)。甲企業(yè)購人債券的實(shí)際利率計(jì)算如下；
債券到期本利和=80000＋80000×12％×5＝128000
實(shí)際利率確定后，各期利息收入可用債券面值與尚未攤銷的溢價(jià)之和乘以實(shí)際利率計(jì)算得出。
必須指出，前文所說的投資總成本，本應(yīng)包括購入債券過程中發(fā)生的有關(guān)稅費(fèi)，但由于這些稅費(fèi)不構(gòu)成債券的溢折價(jià)，因此在研究溢折價(jià)攤銷問題時(shí)，可以不考慮這一因素。
二、應(yīng)收利息和各期攤銷額的計(jì)算
分期付息債券的應(yīng)收利息可直接用票面金額乘以票面利率得出。而期滿一次還本付息債券每期應(yīng)收利息，卻不能分期收取，只能到債券期滿時(shí)一次收回。這樣，分期計(jì)算的應(yīng)收利息，實(shí)質(zhì)上是投資者對發(fā)行方的追加投資，并且這種投資表現(xiàn)為年金，逐年追加。債券到期所能收取的利息總額，則是這筆年金按實(shí)際利率計(jì)算得到終值。反過來說，在計(jì)算各期攤銷額的時(shí)候，必須根據(jù)這個(gè)終值求年金，確定各期的應(yīng)收利息。設(shè)備期應(yīng)收利息為A，則：
A×年金終值系數(shù)=債券到期利息總額
A=1/年終值系數(shù)×債券到期利息總額
=r/（1+r）n-1×債券到期利息總額
依上例，各年末應(yīng)收利息：
A=8.7893%/（1+8.7893%）5-1×80000×12%×5=8054.18
據(jù)此，上例各年度溢價(jià)攤銷額計(jì)算如下表：
債券溢折價(jià)攤銷表（實(shí)際利率攤銷法）單位：元
三、會(huì)計(jì)分錄
對于期滿一次還本付息的債券，上述債券溢折價(jià)攤銷表中所列的應(yīng)收利息和利息收入數(shù)字，只能作為計(jì)算各期溢折價(jià)攤銷額的依據(jù)，而不能作為賬務(wù)處理的依據(jù)，這一點(diǎn)與分期付息債券是不同的。由于表中所列的應(yīng)收利息，是按債券期滿應(yīng)收利息總額折算出來的一筆年金。在觀念上它是一個(gè)處于“動(dòng)態(tài)”的價(jià)值，而會(huì)計(jì)核算上確認(rèn)的應(yīng)收利息，則是一“靜態(tài)”金額，且這個(gè)金額的計(jì)算必須遵循客觀性原則，因而只能以債券面值乘以票面利率求得。而投資收益則用該期應(yīng)收利息減去當(dāng)期溢價(jià)攤銷或加上當(dāng)期折價(jià)攤銷后的金額計(jì)算得出。
根據(jù)上述分析，在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)將用債券面值乘以票面利率計(jì)算出來的應(yīng)收利息計(jì)入其科目的借方，將上表計(jì)算的溢價(jià)攤銷額計(jì)入長期債券投資科目的貸方，將利息收入減去溢價(jià)攤銷后的余額，計(jì)人債券投資收益科目的貸方。
仍依上例，甲企業(yè)債券溢價(jià)攤銷的會(huì)計(jì)分錄如下：
1999年12月31日：
借：應(yīng)收利息9600（80000×12％）
貸：長期債權(quán)投資——債券投資（溢價(jià)）671.18
篇10
二、比較
本節(jié)僅就我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-投資》與《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)-投資會(huì)計(jì)》、《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)-對聯(lián)營企業(yè)投資的會(huì)計(jì)》、英國的《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告第1號(hào)-聯(lián)營公司會(huì)計(jì)》和《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號(hào)-對子公司會(huì)計(jì)》、加拿大的《加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)手冊第3010章、3050章》、澳大利亞的《澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1060-合營投資》和《澳大利亞會(huì)計(jì)第1016準(zhǔn)則-1016聯(lián)營投資》、臺(tái)灣的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第5事情-長期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理》以及其它國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)投資的部分作一比較。
（一）關(guān)于范圍
投資準(zhǔn)則到底涉及哪些項(xiàng)目，主要取決于兩個(gè)因素：一是對投資所下的定義，二是與其它具體準(zhǔn)則的分工，即，雖符合投資的定義，但在其它準(zhǔn)則或擬訂中的其它準(zhǔn)則中涉及。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的投資有廣義和狹義之分。廣義的投資可分為對內(nèi)投資和對外投資兩大類，狹義的投資一般僅包括對外投資，而不包括對內(nèi)投資。我國準(zhǔn)則所指的投資，僅指狹義投資中的權(quán)益性投資和債權(quán)性投資。即除了不包括固定資產(chǎn)投資、存貨投資等對內(nèi)投資外，還不包括在其它準(zhǔn)則中規(guī)定了的以下各項(xiàng)：外幣投資的折算、證券企業(yè)以及專門從事證券經(jīng)營業(yè)務(wù)的其它企業(yè)的證券投資的核算、合并會(huì)計(jì)報(bào)表、企業(yè)合并、房地產(chǎn)投資、期貨投資等。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)-投資會(huì)計(jì)中也排除了其它準(zhǔn)則中規(guī)定的對附屬公司的投資、對聯(lián)營企業(yè)的投資、對合營企業(yè)的投資、商譽(yù)、專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)和類似資產(chǎn)、融資租賃、對退休金計(jì)劃的人壽保險(xiǎn)企業(yè)的投資，對投資所得的利息、使用費(fèi)、股利和租金的確認(rèn)基礎(chǔ)。美國的投資會(huì)計(jì)所依據(jù)的準(zhǔn)則散見于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)意見和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告，以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)解釋、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)技術(shù)公報(bào)。
（二）關(guān)于定義
1、投資《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)-投資會(huì)計(jì)》將投資定義為：“投資，指企業(yè)為通過分配（如利息、使用費(fèi)、股利和租金）來增加財(cái)富；為資本增值或通過貿(mào)易關(guān)系，而給投資企業(yè)帶來其它利益而持有的資產(chǎn)。”國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)“存貨”所述的各種存貨不是投資。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)“不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備”所述的不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備也不是投資（投資物業(yè)除外）。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對投資的定義先提供一個(gè)大的概念，然后在大概念的框架下再剔除諸如存貨、固定資產(chǎn)等雖符合定義，但國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為不是投資的部分。我國的準(zhǔn)則將投資定義為：“企業(yè)為通過分配增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其它利益，而將資產(chǎn)過渡給其他單位所獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)。”從此定義看投資通常中將企業(yè)的部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給其它單位使用，通過其它單位使用投資者投資的資產(chǎn)創(chuàng)造效益后進(jìn)行分配所取得的，或者通過投資改善貿(mào)易關(guān)系等從而達(dá)到獲取利益的目的。另一方面，某些投資，如在證券市場上進(jìn)行短期性質(zhì)的股票或債券的買賣，這種投資實(shí)際上是將現(xiàn)金投資入證券交易所（或證券交易機(jī)構(gòu)），通過證券的買賣獲取收益。這種收益實(shí)際上是對購買證券的投資者投入的所有現(xiàn)金再次分配的結(jié)果，以使資本增值。
2、短期投資各國對短期投資的的定義中有一些共同的術(shù)語，如“現(xiàn)金等價(jià)物”“可隨時(shí)變現(xiàn)”，“持有時(shí)間不超過一年”等，但仍存在一些差別。我國準(zhǔn)則中將短期投資定義為“指能夠隨時(shí)變現(xiàn)，并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過一年的投資”。我國對“短期投資”從兩個(gè)方面界定，一方面是易變現(xiàn)，另一方面是意圖短期持有（時(shí)間界限定為不準(zhǔn)備超過一年）。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、德國、加拿大、中國香港與我國的定義基本一致。英國、法國、澳大利亞在定義中僅指出短期投資的可隨時(shí)變現(xiàn)的債券，打算持有至一年以后至期日，此投資應(yīng)屬于長期投資。中國臺(tái)灣將短期投資定義為“隨時(shí)可變現(xiàn)，并準(zhǔn)備在一年或一個(gè)營業(yè)周期內(nèi)變現(xiàn)的投資”，與我國的定義相比，二者在本質(zhì)上是一樣的。
（三）關(guān)于投資的分類
《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)-投資會(huì)計(jì)》中要求：在會(huì)計(jì)表中劃分流動(dòng)資產(chǎn)和長期資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)將短期投資列作流動(dòng)資產(chǎn)，長期投資列作長期資產(chǎn)；在資產(chǎn)負(fù)債表中不劃分流協(xié)資產(chǎn)和長期資產(chǎn)的企業(yè)，出于計(jì)量的目的，也應(yīng)對投資的計(jì)價(jià)按短期和長期的要求作一區(qū)分。短期投資和長期投資的劃分，不同的國家有不同標(biāo)準(zhǔn)，在德國、中國香港、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將短期投資比較嚴(yán)格地限定以一年為標(biāo)準(zhǔn)；但法國、英國、澳大利亞對期限的標(biāo)準(zhǔn)并不是很嚴(yán)格，而是更多的考慮企業(yè)資產(chǎn)的連續(xù)使用；我國的準(zhǔn)則要求，長短期投資的劃分主要依據(jù)管理當(dāng)局的意圖而定，管理當(dāng)局意圖短期持有的，作為短期投資；意圖長期持有的，作為長期投資。但投資是否作為短期投資，應(yīng)當(dāng)符合兩個(gè)條件：（1）能夠在公開市場交易并且有明確市價(jià)，例如，各種上市的股票和債券，并保持其流動(dòng)性和獲利性，這一條件取決于管理當(dāng)局的意圖。不符上述條件的投資，作為長期投資。
（四）關(guān)于投資成本的確定
投資成本的確定是投資的計(jì)量，即為取得一項(xiàng)投資發(fā)生多少耗費(fèi)。投資成本的確實(shí)是確定企業(yè)為取得一項(xiàng)投資而發(fā)生的支出有多少可以計(jì)入投資賬戶、確認(rèn)為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，并在資負(fù)債表資產(chǎn)方的相關(guān)投資項(xiàng)目中列示。投資成本的確定主要涉及到三個(gè)問題：一是取得投資額同時(shí)取得一項(xiàng)債權(quán)的處理。其處理有二種：（1）將該債權(quán)計(jì)入投資成本，待實(shí)際得到股利或利息時(shí)，再?zèng)_減應(yīng)收項(xiàng)目。二是為取得投資而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用的處理。例如：若取得一項(xiàng)長期債券投資，對于取得長期債券投資時(shí)支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)成本是否構(gòu)成投資成本。一種認(rèn)為，相關(guān)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接或分?jǐn)傆?jì)入損益，另一種認(rèn)為，相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入投資成本。三是以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)，下同）而取得的長期投資成本的確定是按公允價(jià)值呢？還是按評估確認(rèn)的價(jià)值。
我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定“投資成本，是指取得投資對實(shí)際交付的全部價(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但實(shí)際交付的價(jià)款中包含的已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到期尚未領(lǐng)取的債券利息；長期債券投資成本扣除相關(guān)費(fèi)用及應(yīng)收利息，與債券面值之間的差額，應(yīng)作為債券投資溢價(jià)或折價(jià)；以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)（不含股權(quán)，下同）而取得的長期股權(quán)投資，投資成本以所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確定，如果所取得的股權(quán)投資的公允價(jià)值確定”。《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)-投資會(huì)計(jì)》規(guī)定“投資成本包括傭金、各種服務(wù)費(fèi)、稅金和銀行手續(xù)等購置費(fèi)用”：“如果一項(xiàng)投資是全部或部分通過發(fā)行股票或其它證券來購置，其購置成本就是所發(fā)行證券的公允價(jià)值，而不是名義價(jià)值或面值”：“結(jié)果一項(xiàng)投資是全部或部分地通過其它資產(chǎn)的交換而取得，其購置成本應(yīng)參照所放棄的資產(chǎn)的公允價(jià)值來確定”：“如果所購入的投資的公允價(jià)值更為清楚，也可以此作為購置成本”。另外，國際準(zhǔn)則還規(guī)定“與一項(xiàng)投資有關(guān)的應(yīng)收利息、使用費(fèi)、股利和租金，通常作為收益即投資的回報(bào)處理”：“債券投資的購置成本與償還價(jià)值之間的差額（購置時(shí)折價(jià)或溢價(jià)）通常應(yīng)由投資者在從購買至到期前的期間內(nèi)攤銷，從而使投資的收益前后一致”。從以上對比我們可以看出國際準(zhǔn)則中的投資成本即購置成本，購置成本中所包含的應(yīng)收利息、使用費(fèi)、股利和租金不作為應(yīng)收項(xiàng)目，而是成本的一部分，待這些應(yīng)收項(xiàng)目不計(jì)入投資成本的處理不同。再者針對債券投資發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，我國準(zhǔn)則中規(guī)定：對購入長期債券發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，我國準(zhǔn)則中規(guī)定：對購入長期債券發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用計(jì)入投資成本，但同時(shí)采用重要性原則，即如金額較小，可于購入時(shí)一次計(jì)入損益；如金額較大，計(jì)入投資成本，并單獨(dú)核算，于債券購入后至到期前的期間內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用，作為折溢價(jià)而在購買日至到期的期間內(nèi)攤銷。
（五）關(guān)于投資賬面價(jià)值的調(diào)整
1、短期投資的期末計(jì)價(jià)方法（賬面價(jià)值）。短期投資在持有期間內(nèi)期末計(jì)價(jià)方法有以下三種：一是成本法。即指投資成本入賬后直到成本變現(xiàn)前均不調(diào)整短期投資賬面價(jià)值的方法。按成本計(jì)價(jià)在投資持有期間內(nèi)，不確認(rèn)由于對短期投資進(jìn)行估價(jià)而產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損益，直到短期投資出售時(shí)，再確認(rèn)損益。這種方法在中國香港及日本允許采用，如日本規(guī)定在市價(jià)低于成本不到50%時(shí)，應(yīng)采用成本法。二是市價(jià)法。即指在每一會(huì)計(jì)期末編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，短期投資賬面價(jià)值按市價(jià)調(diào)整，并據(jù)此反映于資產(chǎn)負(fù)債表上的方法。這種方法在中國香港和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提介采用。三是成本與市價(jià)孰低法。指短期投資的市價(jià)在購買日以后減少時(shí)，投資成本也應(yīng)減少到一個(gè)較低的價(jià)值所采用的一種子計(jì)價(jià)方法。在具體處理時(shí)，當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)按市價(jià)計(jì)價(jià)，當(dāng)市價(jià)高于成本時(shí)按成本計(jì)價(jià)，這種方法在加拿大、德國、中國臺(tái)灣、中國香港、法國、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等多數(shù)國家、地區(qū)和組織采用。在具體運(yùn)用成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)時(shí)，有的專家建議采用可變現(xiàn)凈值或公允價(jià)值代替市價(jià)，如澳大利亞、英國準(zhǔn)則規(guī)定短期投資的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法。
另外，對于短期投資采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)的情況下，具體采用哪種，各國有不同的規(guī)定，它們的理由如下：有的認(rèn)為，或投資者所關(guān)心的是短期投資整體的價(jià)值總額，而不是每項(xiàng)個(gè)別投資，因?yàn)檫@些投資是作為共同財(cái)富的儲(chǔ)存形式為企業(yè)所持有，因而，以成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)的投資是以投資總體為基礎(chǔ)，而不是以單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)價(jià)。也有的認(rèn)為：短期投資采用成本法計(jì)價(jià)時(shí)，是以單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)，而存貨在計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)也以單項(xiàng)為基礎(chǔ)，既然存貨以單項(xiàng)為基礎(chǔ)，而短期投資同樣屬于流動(dòng)資產(chǎn)為什么卻要在整體基礎(chǔ)上進(jìn)行比較，按謹(jǐn)慎原則慣例是以單項(xiàng)作為比較基礎(chǔ)的的。還有的認(rèn)為：短期投資種類不多，但不同的投資項(xiàng)目具有不同的投資風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，因此建議至少按投資類別或總體計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。在英國和香港一般只允許以單項(xiàng)投資為比較基礎(chǔ)，國際準(zhǔn)則為迎合不同國家的需要，三種方法均可采用。考慮到我國采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)有一個(gè)熟悉過程，允許企業(yè)根據(jù)自身情況，分別采用按投資總體，投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。但如果某項(xiàng)短期投資比較重大（如占整個(gè)短期投資10%及以上），則應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。
2、短期投資未實(shí)現(xiàn)損益的處理。短期投資的期末計(jì)價(jià)可采用三種方法，即成本法、市價(jià)法、成本與市價(jià)孰低法。若采用成本法，由于在短期投資持有期間不調(diào)整短期投資賬面價(jià)值，因此，不確認(rèn)由于對短期投資進(jìn)行估價(jià)而產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損益，如日本。若采用市價(jià)法、或市價(jià)與成本孰低法時(shí)，由于市價(jià)波動(dòng)，期末需地賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。因此，需對未實(shí)現(xiàn)的損益中以確認(rèn)。對未實(shí)現(xiàn)的損益會(huì)計(jì)上有兩種處理方法：一是將市價(jià)高于或低于成本的估價(jià)損益均計(jì)入當(dāng)期損耗益。如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，以市價(jià)計(jì)價(jià)的短期投資，市價(jià)的降低與回升，均計(jì)入損益。中國也采用此處理方法。二是將未實(shí)現(xiàn)的收益不確認(rèn)，僅將損失計(jì)入當(dāng)期損益，如中國香港規(guī)定，未實(shí)現(xiàn)收益不確認(rèn)，未實(shí)現(xiàn)損失計(jì)入損益。采用這種方法的還有法國、加拿大、澳大利亞。我國準(zhǔn)則規(guī)定“市價(jià)低于成本的金額確認(rèn)為當(dāng)期投資的損失，已確認(rèn)跌價(jià)損失的短期投資的價(jià)值又得以恢復(fù)時(shí)，應(yīng)在原確認(rèn)的投資損失的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回”。即，未實(shí)現(xiàn)損失計(jì)入損益，未實(shí)現(xiàn)收益在一定范圍（原確認(rèn)投資損失的金額）內(nèi)轉(zhuǎn)回。
3、長期債券投資溢折價(jià)攤銷方法。長期債券投資的溢折價(jià)是指長期債券的投資成本與債券面值之間的差額。投資成本高于債券面值的部分，稱為長期債券投資的溢價(jià)，投資成本低于債券面值的部分，稱為長期債投資溢折價(jià)，不同國家和地區(qū)對溢折價(jià)的會(huì)計(jì)處理不盡相同，大致分以下幾類：一是不要求長期債券投資的溢折價(jià)在存續(xù)期內(nèi)攤銷。如法國、德國、澳大利亞。二是要求將長期債券投資的溢折價(jià)在存續(xù)期內(nèi)攤銷，但未規(guī)定采取什么攤銷方法，如英國、中國臺(tái)灣。三是要求采用直線法攤銷。如日本。四是要求采用直線法或?qū)嶋H利率法進(jìn)行攤銷，采用這種方法的有我國、加拿大。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本上采用第二種方法，其具體規(guī)定為：債券投資的購置成本與贖回價(jià)值之間的差額（購置時(shí)的折價(jià)或溢價(jià)），通常在投資者購入后至到期前的期間內(nèi)攤銷。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷額如同利息一樣借記或貸記收入，并增減債券投資額賬面價(jià)值。其規(guī)定中沒明確指出溢折價(jià)的攤銷采用什么方法。
4、長期債權(quán)投資的期末計(jì)價(jià)。長期債權(quán)投資一般按攤余價(jià)值或攤余成本計(jì)價(jià)。債權(quán)投資的攤余價(jià)值，包括投資成本、應(yīng)收利息以及債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷調(diào)整后的金額；分期付息債券的攤余價(jià)值即為攤余成本，包括投資成本以及債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷調(diào)整后的金額。美國FASB115號(hào)準(zhǔn)則中采用攤余成本計(jì)價(jià)，但是規(guī)定這類投資只要沒有發(fā)生永久性價(jià)值減值或投資分類的變化，其賬面價(jià)值一般不做調(diào)整。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)規(guī)定，長期債權(quán)投資，在資產(chǎn)負(fù)債表上一般應(yīng)按成本列示，若市價(jià)發(fā)生下跌，也可按重估金額列示。我國對長期債權(quán)投資的期末計(jì)價(jià)按以下方法確定：一是長期債權(quán)投資發(fā)生價(jià)值減損，應(yīng)當(dāng)按照賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，即攤余價(jià)值扣除有關(guān)投資減值準(zhǔn)備后的余額計(jì)價(jià)。
5、長期股權(quán)投資的期末計(jì)價(jià)方法。長期股權(quán)投資的期末計(jì)價(jià)一般有兩種方法，即成本法和權(quán)益法，少數(shù)國家還采用成本與市價(jià)孰低法。所謂成本法，指投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法。所謂權(quán)益法，指投資最初以投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。對長期股權(quán)投資在什么情況下采用成本法，什么情況下采用權(quán)益法核算，投資企業(yè)的持股比例是一個(gè)重要的因素。如美國規(guī)定，當(dāng)投資企業(yè)的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股時(shí)，采用權(quán)益法核算。但大多數(shù)國家和地區(qū)按實(shí)質(zhì)重于形式的原則，用投資企業(yè)對被投資單位的控制程度來決定采用何種方法。如我國準(zhǔn)則規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重大的，采用成本法核算；投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)采用權(quán)益法核算。加拿大、澳大利亞也按控制程度來決定期末計(jì)價(jià)方法，且澳大利亞準(zhǔn)則指出影響控制程序的因素除持股比例外，還有對董事會(huì)的控制程序或在股東會(huì)上投票權(quán)的控制。少數(shù)國家規(guī)定對長期股權(quán)投資價(jià)期末計(jì)價(jià)只能采用成本法。如德國規(guī)定對長期權(quán)益性投資的會(huì)計(jì)處理不取決于投資者的持股比例，無論其是否對投資者有重大影響，均采用成本法核算。比較特殊的情況是：中國臺(tái)灣的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資按成本法評價(jià)時(shí)，如有市價(jià)可循時(shí)，則以成本與市價(jià)孰低者評價(jià)。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定長期股權(quán)投資的期末計(jì)價(jià)為：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對聯(lián)營企業(yè)的投資，應(yīng)當(dāng)根據(jù)權(quán)益法核算，不過，在購入和擁有投資是專門為了在近期賣出時(shí)，則應(yīng)當(dāng)按照成本法核算。自以下日期起，投資者應(yīng)當(dāng)中斷使用權(quán)益法——投資或者轉(zhuǎn)移資金的能力，所以不宜使用權(quán)譽(yù)法。
6.股權(quán)投資差額。所謂股權(quán)投資差額，是指權(quán)譽(yù)法核算長期股權(quán)投資時(shí)，投資盛開本與享有被投資單位所有者權(quán)譽(yù)份額的差額。對股權(quán)投資差額的會(huì)計(jì)處理涉及到兩方面：一是股權(quán)投資差額如何進(jìn)行帳務(wù)處理。對股權(quán)投資差額的帳務(wù)處理，有兩種意見。其一是作為單獨(dú)的資產(chǎn)或負(fù)債。如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)、美國準(zhǔn)則中均規(guī)定，將股權(quán)投資差額作為商譽(yù)，在確認(rèn)后單獨(dú)入賬，作為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債。其二是不單獨(dú)作為資產(chǎn)或負(fù)債，而是將其調(diào)整到長期股權(quán)投資中，把股權(quán)投資差額作為投資成本的調(diào)整項(xiàng)目。我國采用這種作法。二是股權(quán)投資差額如何攤銷。針對股權(quán)投資差額的攤銷。針對股權(quán)投資差額的攤銷有三種意見。其一是按資產(chǎn)的使用期限攤銷。如美國將長期股權(quán)投資差額確認(rèn)的商譽(yù)按“無形資產(chǎn)”準(zhǔn)則規(guī)定在不超過40年期限內(nèi)，按其有效使用期限攤銷。其二是按規(guī)定年限平均分期攤銷。如國際準(zhǔn)則中規(guī)定商譽(yù)攤銷應(yīng)使用直線法，攤銷期限不應(yīng)超過5年，除非超過5年更為恰當(dāng)，但最長不得超過從購買日開始的20年。其三是按借差或貸震蕩分別確定攤銷期限。我國準(zhǔn)則采用這種作法，且規(guī)定股權(quán)投資差額的攤銷期限，合同規(guī)定了攤銷期限的，按合同辦；沒有規(guī)定攤銷期限的，借差（投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的差額）按不超過10年（含10年）的期限攤銷；貸差按不低于10年（含10年）的期限內(nèi)攤銷，攤銷金額計(jì)入當(dāng)期投資收益。
7、長期投資的減值。長期投資減值的會(huì)計(jì)處理受長期投資期末計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)政策的影響。長期投資市場價(jià)值的減損應(yīng)不應(yīng)減記投資成本；其次，未實(shí)現(xiàn)損益是計(jì)入股東權(quán)益還是計(jì)入當(dāng)期損益；再次，發(fā)生市場價(jià)值回升時(shí)，調(diào)減的賬面價(jià)值能否轉(zhuǎn)回；最后，同短期投資一樣，對長期投資的市場價(jià)值計(jì)價(jià)時(shí)，是采用整體為基礎(chǔ)的方法還是單項(xiàng)為基礎(chǔ)的方法。以下僅列示我國、美國、英國、加拿大、中國臺(tái)灣和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對長期投資減值的有關(guān)規(guī)定。
我國準(zhǔn)則規(guī)定長期投資的減值準(zhǔn)備應(yīng)控制個(gè)別投資項(xiàng)目計(jì)算確定，如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于投資賬面價(jià)值的差額首先沖抵該項(xiàng)投資的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，不足沖抵的差額部分確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。
美國準(zhǔn)則規(guī)定所有以成本法核算的證券以總額成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)，當(dāng)總市價(jià)低于總成本時(shí)，調(diào)減賬面價(jià)值，未實(shí)現(xiàn)損失，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為股東權(quán)益的減項(xiàng)，當(dāng)認(rèn)為價(jià)值下跌為永久而非暫時(shí)性的，這部分損失計(jì)入當(dāng)期收益。采用權(quán)益法核算時(shí)，當(dāng)投資的市場價(jià)值發(fā)生永久性減損時(shí)，調(diào)減期賬面價(jià)值到市場價(jià)值。
中國臺(tái)灣財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定長期股權(quán)投資采用成本法，如屬公開市場交易之股票者，應(yīng)按成本與市價(jià)孰低評價(jià)，其方法采以總成本與總市價(jià)比較之，并設(shè)置“長期投資未實(shí)現(xiàn)跌價(jià)損失”及“備抵跌價(jià)損失”科目，前者不列入損益計(jì)算，于資產(chǎn)負(fù)債表上列為股東權(quán)益之減項(xiàng)，后者則列為長期投資之減項(xiàng)。長期投資未實(shí)現(xiàn)跌價(jià)損失，若有證據(jù)顯示市價(jià)回復(fù)之希望甚小時(shí)，應(yīng)即轉(zhuǎn)為實(shí)現(xiàn)跌價(jià)損失，列入當(dāng)期損益計(jì)算，該投資之成本應(yīng)降低至市價(jià)，并作為新成本。投資于非公開交易之股權(quán)，如有證據(jù)顯示投資之價(jià)值確已減損，且回復(fù)之希望甚小時(shí)，應(yīng)承認(rèn)其損失，并以承認(rèn)損失后之該投資賬面價(jià)值作為新成本。長期股權(quán)投資采用權(quán)益法，被投資公司股價(jià)發(fā)生持久性之大幅度下跌，且回復(fù)之希望甚小時(shí)，投資公司應(yīng)承認(rèn)其跌價(jià)損失，列為當(dāng)期損益。
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定長期投資通常以成本計(jì)價(jià)。不過，當(dāng)長期投資價(jià)值發(fā)生非暫時(shí)性減損時(shí)，其賬面價(jià)值應(yīng)予抵減，以確認(rèn)這種減損。長期投資的賬面價(jià)值通常逐項(xiàng)確認(rèn)。不過，在某些國家，作為長期投資的有價(jià)權(quán)益性證券可以總體基礎(chǔ)上的成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)。在這種情況下，投資價(jià)值的暫時(shí)性下跌及所續(xù)恢復(fù)計(jì)入權(quán)益。長期投資價(jià)值因非暫時(shí)性減損對其賬面價(jià)值的抵減，除沖銷前期重估增值外，應(yīng)計(jì)入利潤表；當(dāng)該項(xiàng)投資價(jià)值回升或減損原因不復(fù)存在時(shí)，其抵差部分可以轉(zhuǎn)回。
英國準(zhǔn)則規(guī)定以成本與可變現(xiàn)凈利值孰低計(jì)價(jià)，若權(quán)益性投資的市場價(jià)值發(fā)生永久性減損，減值部分作為已實(shí)現(xiàn)損失。
加拿大準(zhǔn)則規(guī)定如果判斷投資價(jià)值發(fā)生永久性的減損，需調(diào)減其賬面價(jià)值，以確認(rèn)損失調(diào)減的賬面價(jià)值，除發(fā)生重大回升外一般不再轉(zhuǎn)回。
（六）關(guān)于投資的處置
篇11
一 、 母公司長期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消
根據(jù)我國《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，母公司對子公司權(quán)益性投資項(xiàng)目的數(shù)額與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的股權(quán)份額相抵消后的差額作為合并價(jià)差處理，并在合并資產(chǎn)負(fù)債表中專設(shè)一個(gè)報(bào)表項(xiàng)目，作為長期投資的調(diào)整賬戶列于“長期投資”之后。但按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，母公司對子公司權(quán)益性投資項(xiàng)目的數(shù)額與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的股權(quán)份額相抵消后的差額，應(yīng)還原為各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的增減和商譽(yù)。當(dāng)上述差額較大時(shí)，國內(nèi)外的這種會(huì)計(jì)處理差異對合并資產(chǎn)負(fù)債表的公允性將會(huì)產(chǎn)生較大的，后者能更真實(shí)地反映合并后集團(tuán)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。
例1：假定A公司于2003年1月1日以80萬元的價(jià)格購入B公司的全部股權(quán)，購買日B公司的股本30萬元、資本公積10萬元、未分配利潤20萬元， B公司部分資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值與公允價(jià)值不同，如下表所示。 經(jīng)過一年的經(jīng)營后，B公司2003年實(shí)現(xiàn)凈利潤10萬元，按凈利潤的10%提取盈余公積，并向投資者分派現(xiàn)金股利3萬元。
項(xiàng) 目 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 攤銷年限 03年攤銷額
存 貨 15 13 1 （2）
固定資產(chǎn) 25 30 10 0.5
應(yīng)付債券 8 6 5 （0.4）
合并商譽(yù) 80-(60-2+5-2)=15 10 1.5
股權(quán)投資差額 80-60=20 10 2
按照我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，A公司長期股權(quán)投資與B公司年末所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消分錄如下：
借：股 本 30
資本公積 10
盈余公積 1
期末未分配利潤 26
合并價(jià)差 18
貸：長期股權(quán)投資 85（80+10-3-2）
按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，A公司長期股權(quán)投資與B公司年末所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵消分錄如下：
借：股 本 30
資本公積 10
盈余公積 1
期末未分配利潤 26
固定資產(chǎn) 4.5
應(yīng)付債券 1.6
商 譽(yù) 13.5
貸：長期股權(quán)投資 86.6（80+10-3-0.4）
二 、母公司投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配項(xiàng)目的抵消
我國的“合并價(jià)差”至少包含了商譽(yù)（母公司購買成本與母公司按股權(quán)份額的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額）和資產(chǎn)重估增（減）值（子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額）。而母公司購買成本與母公司按股權(quán)份額計(jì)算的子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額即為我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的股權(quán)投資差額。也就是說，股權(quán)投資差額是我國“合并價(jià)差”的一部分。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》的規(guī)定，股權(quán)投資差額應(yīng)當(dāng)按照按一定期限（一般不超過10年）平均攤銷，計(jì)入損益。但《暫行規(guī)定》卻沒有對合并價(jià)差是否予以攤銷作出明確的規(guī)定。由于準(zhǔn)則本身的原因，導(dǎo)致實(shí)務(wù)中編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，沒有對“母公司確認(rèn)的該項(xiàng)投資收益”與“母公司按股權(quán)份額計(jì)算的子公司凈利潤”之間的差額進(jìn)行處理。而根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，這一差額應(yīng)當(dāng)還原為各項(xiàng)費(fèi)用。也就是股權(quán)投資差額在有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債和商譽(yù)之間進(jìn)行分配，并按照各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和商譽(yù)各自的尚可使用年限逐項(xiàng)確定攤銷額的結(jié)果。我國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這方面的會(huì)計(jì)處理差異，會(huì)對合并利潤表的真實(shí)性產(chǎn)生不同的影響。
如上例1，按照我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，將A公司投資收益與B公司利潤分配項(xiàng)目的抵消分錄如下：
借：投資收益 10
期初未分配利潤 20
貸：應(yīng)付普通股股利 3
提取盈余公積 1
期末未分配利潤 26
按照這種處理方法，就會(huì)出現(xiàn)“投資收益”的抵消額大于母公司因該筆投資而在母公司個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)的數(shù)額。因?yàn)楦鶕?jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》的規(guī)定，母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上就該筆投資業(yè)務(wù)所作的會(huì)計(jì)處理為：
① 2003年1月1日，A公司購買B公司股權(quán)時(shí)
借：長期股權(quán)投資——B公司（投資成本） 60
——B公司（股權(quán)投資差額）20
貸：銀行存款 80
② 2003年12月31日，A公司因該筆投資而確認(rèn)投資收益時(shí)
借：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整） 10
貸：投資收益 10
③分得現(xiàn)金股利時(shí)
借：銀行存款 3
貸：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）
④ 2003年12月31日，股權(quán)投資差額的攤銷
借：投資收益 2
貸：長期股權(quán)投資——B公司（股權(quán)投資差額）2
可見，母公司因該筆投資而在其個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)的“投資收益”的數(shù)額為8萬元，然而在編制合并報(bào)表時(shí)，就該項(xiàng)“投資收益”的抵消額為10萬元，即在編制合并抵消分錄時(shí)，沒有對母公司確認(rèn)的“投資收益8萬”與子公司“凈利潤10萬”之間的差額進(jìn)行處理，從而導(dǎo)致合并凈利潤出現(xiàn)負(fù)數(shù)，為-2萬元。按照這樣的邏輯，假如“股權(quán)投資差額”的數(shù)額非常巨大，那么，按照這樣的規(guī)定合并出來的合并利潤表的真實(shí)性是值得懷疑的。
但如果按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來編制2003年年末合并會(huì)計(jì)報(bào)表，就不會(huì)出現(xiàn)這個(gè)，母公司編制合并報(bào)表時(shí)抵消的“投資收益”的數(shù)額即其個(gè)別賬上確認(rèn)的數(shù)額9.6萬元，真實(shí)地反映了經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)了合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)質(zhì)重于形式的宗旨。其抵消分錄分為以下兩步：
（1）借：投資收益 10
期初未分配利潤 20
貸：應(yīng)付普通股股利 3
提取盈余公積 1
期末未分配利潤 26
（2）借：管理費(fèi)用 2（1.5+0.5）（商譽(yù)的攤銷和固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用）
財(cái)務(wù)費(fèi)用 0.4
貸：主營業(yè)務(wù)成本 2
投資收益 0.4
三 、盈余公積的補(bǔ)提
對于子公司提取的盈余公積，按照我國的要將原先全部抵銷的數(shù)額按母公司持股比例再重新加以轉(zhuǎn)回。理由是根據(jù)我國《公司法》規(guī)定，盈余公積應(yīng)當(dāng)根據(jù)單個(gè)來計(jì)提，因而子公司計(jì)提的盈余公積已形成其內(nèi)部積累，減少了企業(yè)集團(tuán)期末可分配利潤。就上例1，按照我國準(zhǔn)則規(guī)定編制的抵消分錄如下：
借：提取盈余公積 1
貸： 盈余公積 1
假如按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，則不需要作這筆抵消分錄。
本文認(rèn)為我國的這種處理方法不太合理，因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表的編制是基于實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即要將母子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的合計(jì)數(shù)中重復(fù)的部分予以抵消。那么，合并報(bào)表凈利潤須將重復(fù)計(jì)算的利潤加以剔除，根據(jù)合并凈利潤來披露企業(yè)集團(tuán)本期提取的盈余公積正是對實(shí)質(zhì)的真實(shí)反映，并且有利于合并會(huì)計(jì)報(bào)表與母公司個(gè)別報(bào)表的勾稽關(guān)系（若要對盈余公積進(jìn)行補(bǔ)提的話，會(huì)出現(xiàn)母公司期末未分配利潤與合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的期末未分配利潤不相等）。另外，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編報(bào)對象強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)集團(tuán)這個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體為而非主體，因而，即便是我國《公司法》對具有獨(dú)立法人資格的企業(yè)有關(guān)盈余公積計(jì)提的事項(xiàng)進(jìn)行了規(guī)范，也不能將其等同為對合并報(bào)表關(guān)于提取盈余公積做出的限制性規(guī)定。因此，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，不應(yīng)將原先全部抵消的數(shù)額按母公司持股比例再重新加以轉(zhuǎn)回。
四 、 內(nèi)部長期債券投資與應(yīng)付債券的抵消
按照我國《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》，長期投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券相抵消時(shí)產(chǎn)生的差額也作為合并價(jià)差處理。但實(shí)質(zhì)上，當(dāng)母子公司的任何一方從二級(jí)市場上購入另一方發(fā)行的債券時(shí)，從企業(yè)集團(tuán)的角度來看，構(gòu)成債券的推定贖回，應(yīng)付債券賬面價(jià)值與債權(quán)投資購買價(jià)格之間的差額是一項(xiàng)推定損益：當(dāng)購買方在購買債券時(shí)所支付的價(jià)格大于應(yīng)付債券的賬面價(jià)值（債券面值加未攤銷溢價(jià)或減未攤銷折價(jià)），則發(fā)生推定損失；相反，則為推定利得。在實(shí)務(wù)中，由此產(chǎn)生的推定損益應(yīng)計(jì)入當(dāng)期的合并損益中，并在以后年度調(diào)整因債券利息產(chǎn)生的利潤。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定正是遵循了這一原則來處理的。
例2：子公司于2002年7月1日在二級(jí)市場以1095萬元的價(jià)格購入母公司2002年1月1日平價(jià)發(fā)行的五年期公司債券，面值1000萬元，年利率為10%，到期一次還本付息。
按照國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，母公司在2002年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制的抵消分錄為：
借：應(yīng)付債券 1100（1000+100）
投資收益 45（50-5）
貸：長期債權(quán)投資 1140(1095+50-5)
財(cái)務(wù)費(fèi)用 5（50-45）
02年母公司簡化的合并工作底稿 單位；萬元
項(xiàng) 目
母公司
子公司
合計(jì)數(shù) 抵消
合并數(shù)
借方 貸方
長期債權(quán)投資 1140 1140 1140 0
應(yīng)付債券 1100 1100 1100 0
財(cái)務(wù)費(fèi)用 100(50+50) 100 5 50+45
投資收益 45 45 45 0
注釋：母公司財(cái)務(wù)費(fèi)用100萬元由兩部分組成，一部分是從2002.01.01到2002.06.30這期間對集團(tuán)外形成的50萬元，這部分是不用抵消的；另一部分是從2002.07.01到2002.12.31對集團(tuán)內(nèi)部形成的50萬元。
而按我國準(zhǔn)則2002年末所作的合并抵消分錄為：
借：應(yīng)付債券 1100
合并價(jià)差 40
貸：長期債券投資 1140
借：投資收益 45
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 45
02年母公司簡化的合并工作底稿 單位；萬元
項(xiàng) 目
母公司
子公司
合計(jì)數(shù) 抵消
合并數(shù)
借方 貸方
長期債權(quán)投資 1140 1140 1140 0
應(yīng)付債券 1100 1100 1100 0
財(cái)務(wù)費(fèi)用 100(50+50) 100 45 50+5
投資收益 45 45 45 0
注釋：母公司財(cái)務(wù)費(fèi)用1萬元由兩部分組成，一部分是從2002.01.01到2002.06.30這期間對集團(tuán)外形成的50萬元，這部分是不用抵消的；另一部分是從2002.07.01到2002.12.31對集團(tuán)內(nèi)部形成的50萬元。
根據(jù)上述，按照我國的會(huì)計(jì)處理原則，將債券推定損益計(jì)入合并價(jià)差而非計(jì)入合并損益，容易造成母公司操縱利潤的現(xiàn)象。上例中，兩種方法下的合并凈利潤相差40萬元。也就是說，如果母公司想避免債券贖回?fù)p失，可以讓其子公司購入它的債券，則由此而產(chǎn)生的推定損益計(jì)入合并價(jià)差中，這樣母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上的凈利潤和合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并凈利潤就不會(huì)受到，從而母公司便可以在遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下達(dá)到操縱利潤的目的。顯然，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方法較我國的更為、合理，值得我們借鑒。
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1、施兵、楊凌浩，2003：《合并會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的分析》，《財(cái)會(huì)月刊》第9期。
2、張國玲，2005：《編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)問題的探討》，《會(huì)計(jì)之友》第6期。
篇12
（二）銀行存款 原制度詳細(xì)規(guī)范了銀行結(jié)算方式及匯兌損益的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則對此沒有詳細(xì)規(guī)范。
（三）其他貨幣資金 原制度下，本科目包括外埠存款、存出投資款等明細(xì)科目和對各明細(xì)科目使用的詳細(xì)規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了備用金明細(xì)科目，刪除了存出投資款明細(xì)科目，且對各明細(xì)科目使用未作詳細(xì)規(guī)定。
（四）短期投資 原制度下，持有期間所收到的股利、利息等，不確認(rèn)投資收益，而是沖減投資成本；提取短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入投資收益。新準(zhǔn)則下，持有期間所收到的股利、利息等確認(rèn)投資收益；不再計(jì)提短期投資減值準(zhǔn)備。
（五）應(yīng)收票據(jù) 原制度規(guī)定到期不能收回而轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對于帶息票據(jù)，期末按票面價(jià)值和利率計(jì)提利息，增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。新準(zhǔn)則規(guī)定到期不能收回的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)按票面金額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對帶息票據(jù)未作規(guī)范。
（六）應(yīng)收賬款 原制度規(guī)定應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)按規(guī)定提取壞賬準(zhǔn)備，計(jì)入管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則未規(guī)范應(yīng)收債權(quán)融資或出售應(yīng)收債權(quán)的會(huì)計(jì)處理；對于應(yīng)收賬款不再提取壞賬準(zhǔn)備，而是將實(shí)際發(fā)生的壞賬損失直接計(jì)入營業(yè)外支出。
（七）預(yù)付賬款 原制度沒有設(shè)置預(yù)付賬款科目，預(yù)付工程款在“在建工程”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)了該科目，且預(yù)付工程款在本科目核算。
（八）應(yīng)收股利 原制度設(shè)置“應(yīng)收股息”科目核算小企業(yè)因進(jìn)行股權(quán)投資應(yīng)收取的現(xiàn)金股利或利潤。小企業(yè)對外進(jìn)行長期股權(quán)投資應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤，增加投資收益或沖減長期股權(quán)投資成本。新準(zhǔn)則將“應(yīng)收股息”科目，拆分為“應(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”科目；“應(yīng)收股利”科目核算小企業(yè)應(yīng)收取的現(xiàn)金股利或利潤。“應(yīng)收利息”科目，核算小企業(yè)債券投資應(yīng)收取的利息。小企業(yè)對外進(jìn)行長期股權(quán)投資應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤，增加投資收益。
（九）其他應(yīng)收款 原制度規(guī)定對其他應(yīng)收款可計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，且核算內(nèi)容不包括增值稅出退稅（增值稅出退稅在“應(yīng)收賬款”科目核算）。新準(zhǔn)則規(guī)定本科目不再計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但增值稅出退稅通過本科目核算。
（十）存貨 （1）核算科目的差異。原制度沒有設(shè)置“材料采購”、“材料成本差異”、“周轉(zhuǎn)材料”和“消耗性生物資產(chǎn)”科目，設(shè)置有“低值易耗品”科目，而包裝物在“材料”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)了“材料采購”、“材料成本差異”、“周轉(zhuǎn)材料”和“消耗性生物資產(chǎn)”科目，將“低值易耗品”和“包裝物”并入“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。取消了“委托代銷商品”和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目；以“原材料”科目取代“材料”科目。（2）接受投資者投入的存貨的計(jì)價(jià)方法不同。原制度下，投資者投入的存貨，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值入賬。新準(zhǔn)則下，投資者投入的存貨，改為按評估價(jià)值入賬價(jià)值。（3）存貨盤虧的處理不同。原制度下，存貨盤虧損失計(jì)入營業(yè)外支出，存貨盤盈收益沖減管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，存貨發(fā)生盈虧，先通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”核算，然后將盤盈收益和盤虧損失分別計(jì)入營業(yè)外入和營業(yè)外支出。（4）是否計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。原制度下，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則下，不計(jì)提存貨提跌價(jià)準(zhǔn)備。（5）采購費(fèi)用的處理不同。原制度和新準(zhǔn)則，分別將采購費(fèi)用計(jì)入“營業(yè)費(fèi)用”和“銷售費(fèi)用”。
（十一）長期債券投資 （1）核算范圍差異。原制度設(shè)置“長期債權(quán)投資”科目，核算范圍比新準(zhǔn)則大，包括長期債券和其他債權(quán)投資兩部分。新準(zhǔn)則設(shè)置“長期債券投資”科目，取代原制度中的“長期債權(quán)投資”科目，核算內(nèi)容不再包括“其他債權(quán)投資”。（2）手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)的處理不同。原制度和新準(zhǔn)則分別將企業(yè)購入債券所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入當(dāng)期損益和長期債券投資的成本。（3）對長期債券投資損失的處理不同。原制度對長期債券投資損失核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則規(guī)定：實(shí)際發(fā)生的長期債券投資損失計(jì)入營業(yè)外支出，同時(shí)沖減長期債權(quán)投資的賬面余額。
（十二）長期股權(quán)投資 （1）核算方法不同。原制度下，長期股權(quán)投資可采用成本法和權(quán)益法兩種核算方法。新準(zhǔn)則下，統(tǒng)一采用成本法核算長期股權(quán)投資。（2）對長期股權(quán)投資損失的處理不同。原制度對長期股權(quán)投資損失的核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則將長期股權(quán)投資損失計(jì)入營業(yè)外支出，同時(shí)沖減長期股權(quán)投資的賬面余額。（3）通過非貨幣性資產(chǎn)交換長期股權(quán)投資的核算不同。原制度對通過非貨幣性資產(chǎn)交換長期股權(quán)投資的核算未作規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了此項(xiàng)規(guī)定。
（十三）固定資產(chǎn) （1）接受投資者投入的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值差異。原制度和新準(zhǔn)則對接受投資者投入的固定資產(chǎn)分別按“投資各方確認(rèn)的價(jià)值”和“評估價(jià)值”入賬。（2）折舊方法差異。原制度下，固定資產(chǎn)折舊方法包括工作量法。新準(zhǔn)則取消了固定資產(chǎn)折舊的工作量法。（3）固定資產(chǎn)的盈虧的處理差異。原制度下，固定資產(chǎn)的盈虧不通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目核算。新準(zhǔn)則下，必須通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目核算固定資產(chǎn)的盈虧。（4）自行建造固定資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)差異。原制度和新準(zhǔn)則對自行建造固定資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)分別是“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前”和“竣工決算前”。（5）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出處理差異。原制度下，沒有明確固定資產(chǎn)使用過程中發(fā)生的修理費(fèi)、大修理支出和改擴(kuò)建支出的核算。只規(guī)定將符合資本化條件的固定資產(chǎn)的后續(xù)支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本，不能資本化的部分確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，固定資產(chǎn)的日常修理費(fèi)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；大修理支出，計(jì)入長期待攤費(fèi)用；除已提足折舊的固定資產(chǎn)和經(jīng)營租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改建支出計(jì)入長期待攤費(fèi)用外，其他改建支出均計(jì)入固定資產(chǎn)成本。
（十四）在建工程 （1）借款費(fèi)用的處理差異。原制度下，為購建固定資產(chǎn)而專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用的資本化金額與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。新準(zhǔn)則下，在建工程在竣工決算前發(fā)生的借款利息全部資本化，計(jì)入金額不與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。（2）試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出處理差異。原制度沒有在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出的規(guī)定。新準(zhǔn)則下，在建工程在試運(yùn)轉(zhuǎn)過程中發(fā)生的支出計(jì)入在建工程成本，形成的產(chǎn)品或者副產(chǎn)品對外銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品的，應(yīng)沖減在建工程成本。
（十五）工程物資 原制度規(guī)定工程物資發(fā)生的盤盈、盤虧、報(bào)廢、毀損的凈損失或凈收益，工程尚未完工的，增加或沖減工程成本；工程已經(jīng)完工的，計(jì)入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。新準(zhǔn)則對此未作明確規(guī)定。但可參照“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的使用規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。
（十六）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊 原制度沒有設(shè)置這兩個(gè)科目。新準(zhǔn)則增設(shè)這兩個(gè)科目，分別核算小企業(yè)為生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)和成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的累計(jì)折舊。
（十七）無形資產(chǎn) （1）接受投資者投入的無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值差異。原制度和新準(zhǔn)則對于接受投資者投入的無形資產(chǎn)分別按“投資各方確認(rèn)的價(jià)值”和“評估價(jià)值”入賬。（2）自行開發(fā)建造廠房等建筑物，外購?fù)恋丶敖ㄖ飪r(jià)款的分配差異。原制度無此規(guī)定。新準(zhǔn)則增加了將相關(guān)價(jià)款分配計(jì)入土地使用權(quán)的規(guī)定。（3）開發(fā)費(fèi)用的處理差異。原制度對于無形資產(chǎn)相關(guān)研發(fā)費(fèi)用不允許資本化，于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則允許將部分開發(fā)費(fèi)用資本化。（4）攤銷的會(huì)計(jì)處理差異。原制度沒有設(shè)置“累計(jì)推銷”科目；不允許將無形資產(chǎn)攤銷額計(jì)入成本。新準(zhǔn)則下，增設(shè)“累計(jì)推銷”科目；根據(jù)受益對象，將無形資產(chǎn)攤銷額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。（5）攤銷年限的差異。原制度有按合同受益年限、法律規(guī)定年限孰低原則確定攤銷年限的規(guī)定。新準(zhǔn)則無此規(guī)定。
（十八）長期待攤費(fèi)用 原制度下本科目核算小企業(yè)攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，包括開辦費(fèi)。新準(zhǔn)則下本科目核算內(nèi)容不包括開辦費(fèi)，直接將開辦費(fèi)計(jì)入當(dāng)期損益。
（十九）待處理財(cái)產(chǎn)損溢 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目，核算小企業(yè)在清查財(cái)產(chǎn)過程中查明的各種財(cái)產(chǎn)盤盈、盤虧和毀損的價(jià)值。
二、負(fù)債類科目會(huì)計(jì)核算差異
（一）短期借款 原制度下，將到期無力支付票款的應(yīng)付票據(jù)的賬面余額，轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。新準(zhǔn)則規(guī)定將到期無力支付票款的銀行承兌匯票票面金額轉(zhuǎn)入本科目。原制度和新準(zhǔn)則分別通過“預(yù)提費(fèi)用”和“應(yīng)付利息”科目計(jì)提短期借款利息。
（二）應(yīng)付票據(jù) 原制度下，計(jì)提帶息應(yīng)付票據(jù)的利息費(fèi)用，增加應(yīng)付票據(jù)成本。新準(zhǔn)則沒有對帶息應(yīng)付票據(jù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行規(guī)范。但參照“應(yīng)付利息”科目的使用規(guī)定，計(jì)提帶息應(yīng)付票據(jù)的利息時(shí)，應(yīng)貸計(jì)“應(yīng)付利息”科目，不應(yīng)調(diào)增應(yīng)付票據(jù)成本。
（三）應(yīng)付賬款 原制度和新準(zhǔn)則分別將確實(shí)無法償付的應(yīng)付賬款轉(zhuǎn)入“資本公積“和”營業(yè)外收入”科目。
（四）預(yù)收賬款 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目，核算小企業(yè)按照合同規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)包括預(yù)收的購貨款、工程款等。
（五）應(yīng)付職工薪酬 原制度無此科目，通過應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)等核算職工的工資和福利費(fèi)，未規(guī)范非貨幣性薪酬及因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償?shù)绕渌毠ば匠甑暮怂恪Ｐ聹?zhǔn)則下，本科目擴(kuò)大了應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)科目的核算范圍，核算內(nèi)容涵蓋應(yīng)付給職工的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出，包括非貨幣性支出及因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償。
（六）應(yīng)交稅費(fèi) 原制度設(shè)置“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目。新準(zhǔn)則將“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目合并為本科目，核算小企業(yè)按照稅法等規(guī)定應(yīng)交納的各種稅費(fèi)。
（七）應(yīng)付利息 原制度無此科目，應(yīng)付利息通過“預(yù)提費(fèi)用”科目核算。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目核算小企業(yè)按照合同約定應(yīng)支付的利息費(fèi)用。
（八）遞延收益 原制度無此科目。新準(zhǔn)則增設(shè)本科目核算小企業(yè)已經(jīng)收到、應(yīng)在以后期間計(jì)入損益的政府補(bǔ)助。
（九）長期借款 （1）計(jì)息時(shí)點(diǎn)和計(jì)入對象差異。原制度規(guī)定長期借款在會(huì)計(jì)期末預(yù)提利息費(fèi)用，并將利息計(jì)入“長期借款”科目。新準(zhǔn)則規(guī)定長期借款的利息，在應(yīng)付利息日計(jì)算確認(rèn)，計(jì)入“應(yīng)付利息”科目；核算內(nèi)容只包括借款本金，不含借款利息。（2）專門借款費(fèi)用的處理差異。原制度以“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”作為為借款費(fèi)用資本化的起點(diǎn)，借款費(fèi)用包含匯兌損失；有暫停借款費(fèi)用資本化的規(guī)定。新準(zhǔn)則以“竣工決算”作為為借款費(fèi)用資本化的起點(diǎn)；取消了借款費(fèi)用資本化的條件、暫停借款費(fèi)用的資本化的規(guī)定；將匯兌損失全部計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
（十）長期應(yīng)付款 原制度下，本科目核算內(nèi)容僅包括融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)付款。新準(zhǔn)則增加了分期付款購入固定資產(chǎn)應(yīng)付款的核算內(nèi)容。
三、所有者權(quán)益類科目會(huì)計(jì)核算差異
（一）實(shí)收資本 （1）核算內(nèi)容差異。原制度規(guī)定：本科目核算內(nèi)容只包括小企業(yè)實(shí)際收到的投資者投入的資本。新準(zhǔn)則下，本科目增加了“已歸還投資”的核算內(nèi)容。（2）是否涉及“股本”科目的使用說明。原制度也未明確股份制小企業(yè)的“股本”科目。新準(zhǔn)則明確規(guī)定小企業(yè)（股份有限公司）應(yīng)當(dāng)將“實(shí)收資本”科目的名稱改為“股本”。
（二）資本公積 （1）核算內(nèi)容差異。原制度規(guī)定：本科目核算內(nèi)容包括資本溢價(jià)、接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備、外幣資本折算差額、其他資本公積等。新準(zhǔn)則下，本科目的核算內(nèi)容只包括資本溢價(jià)。（2）是否可以彌補(bǔ)虧損。原制度未涉及此問題。新準(zhǔn)則明確規(guī)定資本公積不得用于彌補(bǔ)虧損。
（三）盈余公積 原制度下本科目核算內(nèi)容包括法定盈余公積、任意盈余公積和法定公益金。新準(zhǔn)則下本科目核算內(nèi)容包括公司制企業(yè)的法定公積金和任意公積金，外商投資企業(yè)的儲(chǔ)備基金和企業(yè)發(fā)展基金，以及中外合作經(jīng)營企業(yè)歸還投資者的投資。
（四）利潤分配 原制度下本科目的明細(xì)科目有：其他轉(zhuǎn)入、提取法定盈余公積等七個(gè)。新準(zhǔn)則下本科目下又增加了“利潤歸還投資”明細(xì)科目。
四、成本類科目會(huì)計(jì)核算差異
原制度下，成本類科目僅包括“生產(chǎn)成本”和“制造費(fèi)用”兩個(gè)科目。新準(zhǔn)則增設(shè)“研發(fā)支出”、“工程施工”、“機(jī)械作業(yè)”三個(gè)科目。
五、損益類科目會(huì)計(jì)核算差異
（一）主營業(yè)務(wù)收入 （1）銷售收入確認(rèn)條件差異。原制度下，小企業(yè)銷售商品收入，在同時(shí)滿足“主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移、管理權(quán)控制權(quán)轉(zhuǎn)移、相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量等四條原則時(shí)，才能確認(rèn)商品銷售的實(shí)現(xiàn)。新準(zhǔn)則下，小企業(yè)只要滿足發(fā)出商品和收到貨款或取得收款權(quán)利兩個(gè)條件，即可確認(rèn)商品銷售收入，并且根據(jù)銷售方式和結(jié)算方式規(guī)定了七種具體的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，減少了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回的處理。原制度下，資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算，并調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目。新準(zhǔn)則下，沒有資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)（銷售退回）的規(guī)定。對于已經(jīng)確認(rèn)銷售實(shí)現(xiàn)的商品發(fā)生的銷貨退回，在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。
（二）其他業(yè)務(wù)收入 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括出租包裝物租金收入。新準(zhǔn)則下，本科目核算內(nèi)容不包括出租包裝物租金收入，將出租包裝物租金收入計(jì)入營業(yè)外收入。
（三）營業(yè)外收入 原制度下，本科目核算范圍較小，僅包括固定資產(chǎn)盤盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、出售無形資產(chǎn)凈收益、罰款凈收入等內(nèi)容。新準(zhǔn)則下，本科目又增加了政府補(bǔ)助、捐贈(zèng)收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、先征后返的稅金（不含出口退回的增值稅）等核算內(nèi)容。
（四）其他業(yè)務(wù)成本 原制度下，本科目核算小企業(yè)除主營業(yè)務(wù)成本以外的其他銷售或其他業(yè)務(wù)所發(fā)生的支出，包括銷售材料、提供勞務(wù)等發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用及相關(guān)的稅金和附加、結(jié)轉(zhuǎn)出租包裝物的成本。新準(zhǔn)則下核算內(nèi)容縮減，結(jié)轉(zhuǎn)出租包裝物的成本在“營業(yè)外支出”科目核算；銷售材料、提供勞務(wù)等發(fā)生的相關(guān)稅金和附加在“營業(yè)稅金及附加”科目核算。
（五）營業(yè)稅金及附加 原制度下，本科目核算小企業(yè)日常主要經(jīng)營活動(dòng)應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅金及附加，包括營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅和教育費(fèi)附加等；城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅和印花稅不在本科目核算，而是計(jì)入管理費(fèi)用。新準(zhǔn)則下，本科目增加了城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅等核算內(nèi)容。
（六）銷售費(fèi)用 原制度設(shè)置“營業(yè)費(fèi)用”科目，規(guī)定“商品流通企業(yè)可不單獨(dú)設(shè)置‘管理費(fèi)用’科目，其核算內(nèi)容并入本科目。新準(zhǔn)則將“營業(yè)費(fèi)用”科目改為本科目；刪除了將“管理費(fèi)用”科目核算內(nèi)容并入本科目的規(guī)定。
（七）管理費(fèi)用 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、存貨盤盈或盤虧、計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等。新準(zhǔn)則下，城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)在“營業(yè)稅金及附加”科目核算；存貨盤盈或盤虧分別計(jì)入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出；不再計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
（八）財(cái)務(wù)費(fèi)用 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括匯兌損失（減匯兌收益）。新準(zhǔn)則下，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的匯兌損失不再減除匯兌收益；匯兌收益單獨(dú)在“營業(yè)外收入”科目核算。
（九）營業(yè)外支出 原制度下，本科目核算內(nèi)容包括固定資產(chǎn)盤虧、處置固定資產(chǎn)凈損失、出售無形資產(chǎn)凈損失、罰款支出、非常損失等。新準(zhǔn)則下，本科目又增加了壞賬損失、無法收回的長期債券投資損失、無法收回的長期股權(quán)投資損失等核算內(nèi)容。
（十）所得稅費(fèi)用 原制度下，小企業(yè)收到因多計(jì)等原因而退還的所得稅，應(yīng)沖減當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。新準(zhǔn)則將原制度中的“所得稅”科目改為本科目；先征后返的企業(yè)所得稅計(jì)入營業(yè)外收入，不再?zèng)_減當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。
六、外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算差異
（一）記賬本位幣變更問題 原制度沒有明確記賬本位幣的變更問題。新準(zhǔn)則下，明確了記賬本位幣的變更問題；增加了采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項(xiàng)目折算為變更后的記賬本位幣的規(guī)定。
（二）投資者外幣投資折算匯率不同 原制度下，投資者投入的外幣，有合同約定匯率和無合同約定匯率，應(yīng)分別按收到外幣當(dāng)日的匯率和出資當(dāng)日的匯率折合的記賬本位幣金額入賬。新準(zhǔn)則下，只能采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和交易當(dāng)期平均匯率折算。
（三）外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算方法不同 原制度下，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表的折算方法較復(fù)雜。新準(zhǔn)則下，外幣會(huì)計(jì)報(bào)表統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，簡化了核算。
七、財(cái)務(wù)報(bào)告差異
（一）會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)要求不同 原制度下，現(xiàn)金流量表為年報(bào)，可按需要選擇編制；應(yīng)交增值稅明細(xì)表作為資產(chǎn)負(fù)債表的附表。新準(zhǔn)則下現(xiàn)金流量表為月報(bào)和年報(bào)，且必須編報(bào)；取消了應(yīng)交增值稅明細(xì)表，應(yīng)交增值稅余額在附注中的應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表中反映。
（二）報(bào)表項(xiàng)目內(nèi)容和填列要求不同 由于會(huì)計(jì)科目的變化，造成資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表部分項(xiàng)目的項(xiàng)目內(nèi)容和填列要求發(fā)生改變。如資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨、資本公積等項(xiàng)目，利潤表中的營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加等項(xiàng)目。利潤表項(xiàng)目更加細(xì)化，調(diào)整了營業(yè)利潤的內(nèi)容，將“投資收益”并入“營業(yè)利潤”項(xiàng)目。現(xiàn)金流量的項(xiàng)目也更加明了。
（三）會(huì)計(jì)報(bào)表附注內(nèi)容不同 原制度下，附注內(nèi)容包括：主要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的說明和其他重要事項(xiàng)兩部分。新準(zhǔn)則下，附注內(nèi)容更加詳細(xì)實(shí)用，包括：遵循小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明、利潤分配的說明等八項(xiàng)內(nèi)容。
八、特殊業(yè)務(wù)差異
原制度詳細(xì)規(guī)定了“以前年度損益調(diào)整”、“債務(wù)重組”、“非貨幣性資產(chǎn)交易”等小企業(yè)不經(jīng)常發(fā)生的交易或者事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則對上述交易或事項(xiàng)未作詳細(xì)規(guī)定，只在第三條第一款有“可以參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理”的表述。
篇13
2.1中小企業(yè)歷史成本計(jì)量的比較
在會(huì)計(jì)計(jì)量方面，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際需要在歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值或公允價(jià)值等會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中對本企業(yè)的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》僅要求中小企業(yè)采用歷史成本對相關(guān)的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量。
2.2 公允價(jià)值的相關(guān)要求的比較
中小企業(yè)金融資產(chǎn)的確認(rèn)與入賬價(jià)值的比較：對于企業(yè)的長期債券投資，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求企業(yè)按照公允價(jià)值入賬，而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則要求按照成本（即購入價(jià)加上相關(guān)稅費(fèi)減去實(shí)際支付款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息）入賬；對于那些長期投資的利息收入來說，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》不再要求在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照其攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算，而是要求在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照債券的本金和其票面利率計(jì)算；而對于投資期在一年內(nèi)，并可以隨時(shí)變現(xiàn)的短期投資，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則分為交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)兩個(gè)科目，余姚分別計(jì)入。這樣對于小企業(yè)來說，就會(huì)顯得比較繁瑣，因?yàn)榇蟛糠种行∑髽I(yè)的日常相關(guān)業(yè)務(wù)并不需要做的這么細(xì)，也沒有過多的投資項(xiàng)目。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定中小企業(yè)只需要根據(jù)所持有的股票、債券、基金等投資的種類進(jìn)行明細(xì)核算即可。在長期債券投資或者持有至到期投資科目中的債券折價(jià)和溢價(jià)的攤銷核算當(dāng)中，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)所持有的債券在持有期內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)利息收入時(shí)要按照直線法進(jìn)行攤銷。實(shí)際利率法是采用實(shí)際利率來攤銷溢折價(jià)，其實(shí)溢折價(jià)的攤銷額是倒擠出來的，計(jì)算方法如下：
①按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用=期初債券的賬面價(jià)值*實(shí)際利率。
②按照面值計(jì)算的利息=面值*票面利率。
③在溢價(jià)發(fā)行的情況下，當(dāng)期溢價(jià)的攤銷額=按照面值計(jì)算的利息-按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用。
④在折價(jià)發(fā)行的情況下，當(dāng)期折價(jià)的攤銷額=按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用-按照面值計(jì)算的利息。
直線攤銷法是指企業(yè)將債券購入時(shí)的溢價(jià)或折價(jià)，按債券從購入后至到期前的期內(nèi)平均分?jǐn)偟囊环N方法，各期投資收益不變。按照直線攤銷法，投資企業(yè)每期實(shí)際收到的利息收入都是固定不變的，在每期收到利息時(shí)編制相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄。這樣看來，對于小企業(yè)來說，使用直線攤銷法更加簡單，也更符合中小企業(yè)的日常業(yè)務(wù)往來。
2.3 中小企業(yè)長期股權(quán)投資的核算的比較
在長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量方面，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，中小企業(yè)在長期股權(quán)投資持有期間，應(yīng)根據(jù)本企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度、是否存在活躍市場、公允價(jià)值是否可靠取得等方面分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則規(guī)定中小企業(yè)一律采用成本法對長期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
2.4 中小企業(yè)所得稅的核算的比較
我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法即以轉(zhuǎn)銷年度的所得稅率為依據(jù)，計(jì)算遞延所得稅款的一種所得稅會(huì)計(jì)處理方法來核算所得稅，這種方法比較繁瑣，需要公式：本期所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅*（期末遞延所得稅負(fù)債-期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）來倒擠出利潤表項(xiàng)目當(dāng)期所得稅費(fèi)用；而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法進(jìn)行所得稅的核算，即本期稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期的一種會(huì)計(jì)處理方法。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，需借記所得稅科目，貸記應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅科目。相比較而言，這就大大簡化了所得稅的會(huì)計(jì)處理方法。
2.5 中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制的比較
