引論：我們?yōu)槟砹?3篇財務(wù)司法審計范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

 

司法會計鑒定是指司法鑒定人依照法定條件和程序,運用會計、審計專門知識對訴訟中涉及的專門性問題進(jìn)行審查、鑒別和判斷工作,并出具司法鑒定意見書的鑒證活動。常規(guī)財務(wù)報表審計是指會計師事務(wù)所及注冊會計師依照獨立審計準(zhǔn)則,運用檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析性程序等科學(xué)審計方法,對被審計單位財務(wù)報表的合法性、公允性進(jìn)行審計并發(fā)表審計意見的鑒證活動。本文依據(jù)國家司法部公布的《司法鑒定程序通則》(中華人民共和國司法部令第107號,以下簡稱鑒定通則)和財政部批準(zhǔn)實施的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》(財會【2006】4號,以下簡稱審計準(zhǔn)則)的有關(guān)規(guī)定,比較司法會計鑒定規(guī)則與常規(guī)財務(wù)報表審計規(guī)則的主要異同,目的是引起司法鑒定人在進(jìn)行司法會計鑒定工作中注意其同常規(guī)財務(wù)報表審計主要規(guī)則的差異,審慎執(zhí)行《司法鑒定程序通則》的規(guī)定,保證司法會計鑒定的工作質(zhì)量,滿足司法訴訟審理的需要。 

 

一、鑒證委托與受理規(guī)則差異 

 

1、鑒證委托 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定機構(gòu)接受鑒定委托,應(yīng)當(dāng)要求委托人出具鑒定委托書,提供委托人的身份證明,并提供委托鑒定事項所需的鑒定材料;鑒定委托書應(yīng)當(dāng)載明委托人的名稱或者姓名、擬委托的司法鑒定機構(gòu)的名稱、委托鑒定的事項、鑒定事項的用途以及鑒定要求等內(nèi)容。《審計準(zhǔn)則》沒有要求委托人出具鑒證委托書的規(guī)定,委托審計業(yè)務(wù)成立的唯一標(biāo)志是委托人與受托的會計師事務(wù)所簽訂了審計業(yè)務(wù)約定書。 

2、對委托事項的審查 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定機構(gòu)收到委托,應(yīng)當(dāng)對委托的鑒定事項進(jìn)行審查,對屬于本機構(gòu)司法鑒定業(yè)務(wù)范圍,委托鑒定事項的用途及鑒定要求合法,提供的鑒定材料真實、完整、充分的鑒定委托,應(yīng)當(dāng)予以受理;對提供的鑒定材料不完整、不充分的,司法鑒定機構(gòu)可以要求委托人補充;委托人補充齊全的,可以受理。《審計準(zhǔn)則》規(guī)定,在接受委托前,注冊會計師應(yīng)當(dāng)初步了解業(yè)務(wù)環(huán)境,評估獨立性和專業(yè)勝任能力,查看是否符合鑒證業(yè)務(wù)特征,并與委托人、被審計單位就審計業(yè)務(wù)約定相關(guān)條款進(jìn)行充分溝通,達(dá)成一致意見。該工作環(huán)節(jié)上,兩者規(guī)定相似,只不過司法會計鑒證對委托事項的審查專業(yè)性更強。 

3、受理時限 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定機構(gòu)對符合受理條件的鑒定委托,應(yīng)當(dāng)即時做出受理的決定;不能即時決定受理的,應(yīng)當(dāng)在七個工作日內(nèi)做出是否受理的決定,并通知委托人;對通過信函提出鑒定委托的,應(yīng)當(dāng)在十個工作日內(nèi)做出是否受理的決定,并通知委托人;對疑難、復(fù)雜或者特殊鑒定事項的委托,可以與委托人協(xié)商確定受理的時間。《審計準(zhǔn)則》沒有受理時限的規(guī)定。 

4、不得受理的情形 

《鑒定通則》規(guī)定了七種情形,分別是:(1)委托事項超出本機構(gòu)司法鑒定業(yè)務(wù)范圍的;(2)鑒定材料不真實、不完整、不充分或者取得方式不合法的;(3)鑒定事項的用途不合法或者違背社會公德的;(4)鑒定要求不符合司法鑒定執(zhí)業(yè)規(guī)則或者相關(guān)鑒定技術(shù)規(guī)范的;(5)鑒定要求超出本機構(gòu)技術(shù)條件和鑒定能力的;(6)不符合本規(guī)定第二十九條規(guī)定的;(7)其他不符合法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定情形的。《審計準(zhǔn)則》有實質(zhì)內(nèi)容類似的規(guī)定。兩者的差別體現(xiàn)在司法會計鑒證的專業(yè)性要求上。 

5、鑒證業(yè)務(wù)協(xié)議書 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定機構(gòu)決定受理鑒定委托的,應(yīng)當(dāng)與委托人在協(xié)商一致的基礎(chǔ)上簽訂司法鑒定協(xié)議書。協(xié)議書包括委托人和司法鑒定機構(gòu)的基本情況、委托鑒定的事項及用途、委托鑒定的要求、委托鑒定事項涉案的簡要情況以及委托人提供的鑒定材料的目錄和數(shù)量等五方面主要內(nèi)容。《審計準(zhǔn)則》規(guī)定了審計業(yè)務(wù)約定書的十五項具體內(nèi)容。 

《審計準(zhǔn)則》體現(xiàn)了鑒證業(yè)務(wù)協(xié)議書的通用內(nèi)容,而司法鑒定協(xié)議書的五方面內(nèi)容更突出專業(yè)性。 

 

二、鑒證實施規(guī)則差異 

 

1、鑒定人的責(zé)任 

《鑒定通則》明確司法鑒定實行鑒定人負(fù)責(zé)制度。《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號—審計報告》第四條規(guī)定注冊會計師對出具的審計報告負(fù)責(zé)。&n

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主要差異:盡管規(guī)則中都有“負(fù)責(zé)”二字,但司法鑒定實行鑒定人負(fù)責(zé)制度無疑是更高層次責(zé)任的一種規(guī)定,構(gòu)成了兩種規(guī)則的根本性差異。 

2、鑒定人執(zhí)業(yè)人數(shù) 

《鑒定通則》要求對同一鑒定事項,應(yīng)當(dāng)指定或者選擇二名司法鑒定人共同進(jìn)行鑒定;對疑難、復(fù)雜或者特殊的鑒定事項,可以指定或者選擇多名司法鑒定人進(jìn)行鑒定;對需要到現(xiàn)場提取檢材的,應(yīng)當(dāng)由不少于二名司法鑒定人提取,并通知委托人到場見證。《審計準(zhǔn)則》沒有類似的規(guī)定,只是在審計報告的參考格式中列示有兩名注冊會計師簽名并蓋章。 

3、回避原則 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定人本人或者其近親屬與委托人、委托的鑒定事項或者鑒定事項涉及的案件有利害關(guān)系,可能影響其獨立、客觀、公正進(jìn)行鑒定的,應(yīng)當(dāng)回避。《審計準(zhǔn)則》有類似的規(guī)定。 

4、利用專家的工作 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定過程中,遇有特別復(fù)雜、疑難、特殊技術(shù)問題的,可以向本機構(gòu)以外的相關(guān)專業(yè)領(lǐng)域的專家進(jìn)行咨詢,但最終的鑒定意見應(yīng)當(dāng)由本機構(gòu)的司法鑒定人出具。《審計準(zhǔn)則》規(guī)定,如果專家工作結(jié)果致使注冊會計師出具非無保留意見的審計報告,注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告中提及或描述專家的工作,包括專家的身份和專家的參予程度等。 

兩種規(guī)則均規(guī)定可以利用專家的工作,但《鑒定通則》明確最終的鑒定意見應(yīng)當(dāng)由司法鑒定人出具;《審計準(zhǔn)則》則允許在專家工作結(jié)果致使注冊會計師出具非無保留意見的審計報告情況下,注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告中提及或描述專家的工作。可見《審計準(zhǔn)則》對鑒證人員利用專家工作結(jié)果的責(zé)任低于《鑒定通則》的規(guī)定。 

5、鑒定時限 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定機構(gòu)應(yīng)當(dāng)在與委托人簽訂司法鑒定協(xié)議書之日起三十日內(nèi)完成委托事項的鑒定。《審計準(zhǔn)則》沒有類似的規(guī)定。 

6、出庭作證 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定人經(jīng)人民法院依法通知,應(yīng)當(dāng)出庭作證,回答與鑒定事項有關(guān)的問題。《審計準(zhǔn)則》沒有此項規(guī)定,僅在《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號――業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》第六十八條中將“根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定,會計師事務(wù)所為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)”排除在“對業(yè)務(wù)工作底稿包含的信息予以保密”的范圍以外。 

7、鑒證的復(fù)核 

《鑒定通則》規(guī)定,委托的鑒定事項完成后,司法鑒定機構(gòu)可以指定專人對該項鑒定的實施是否符合規(guī)定的程序、是否采用符合規(guī)定的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和技術(shù)規(guī)范等情況進(jìn)行復(fù)核,發(fā)現(xiàn)有違反本通則規(guī)定情形的,司法鑒定機構(gòu)應(yīng)當(dāng)予以糾正。《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號――業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》要求制定審計業(yè)務(wù)項目組和會計師事務(wù)所兩個層次的業(yè)務(wù)復(fù)核政策和程序,業(yè)務(wù)完成后的復(fù)核是審計報告出具前的必備程序。《審計準(zhǔn)則》的復(fù)核要求嚴(yán)于《鑒定通則》的“可以”復(fù)核的條款。

三、鑒證文書規(guī)則差異 

 

1、鑒證文書的格式 

司法鑒定文書有固定的文書規(guī)范和要求,其基本格式是:(1)標(biāo)題;(2)編號;(3)基本情況;(4)檢案摘要;(5)檢驗過程;(6)檢驗結(jié)果;(7)分析說明;(8)鑒定意見;(9)落款;(10)附注。審計報告包括下列要素:(1)標(biāo)題;(2)收件人;(3)引言段;(4)管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段;(5)注冊會計師的責(zé)任段;(6)審計意見段;(7)注冊會計師的簽名和蓋章;(8)會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章;(9)報告日期。 

主要差異:司法鑒定文書除在檢案摘要、檢驗結(jié)果、分析說明等處有特殊要求外,同通用目的審計報告的最大區(qū)別是報告的意見段上,司法鑒定文書要求檢驗結(jié)果“寫明對委托人提供的鑒定材料進(jìn)行檢驗后得出的客觀結(jié)果”,鑒定意見“應(yīng)當(dāng)明確、具體、規(guī)范,具有針對性和可適用性”;通用目的審計報告的意見段要求對被審計單位會計報表的合法性、公允性發(fā)表意見,即財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制,是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,應(yīng)特別注意這里使用的是“在所有重大方面”、“公允反映”等概括性術(shù)語。 

2、鑒證意見分歧的處理 

《鑒定通則》規(guī)定,司法鑒定文書要求由司法鑒定人簽名或者蓋章,多人參加鑒定,對鑒定意見有不同意見的,文書中應(yīng)當(dāng)注明。《審計準(zhǔn)則》要求在審計報告上注冊會計師簽名并蓋章,其同司法鑒定文書略有差異。《審計準(zhǔn)則》還規(guī)定注冊會計師應(yīng)對財務(wù)報表存在重大錯報的可能性進(jìn)行討論,在整個審計過程中持續(xù)交換有關(guān)財務(wù)

報表發(fā)生重大錯報可能性的信息,對出現(xiàn)的審計疑難問題或爭議事項,審計項目負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)及時實施復(fù)核,以使重大事項在出具審計報告前能夠得到滿意解決。《會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》第四十九條明確“只有意見分歧問題得到解決,項目負(fù)責(zé)人才能出具報告”,沒有允許參加審計的注冊會計師在同一報告中表達(dá)不同審計意見的規(guī)定。 

 

四、對規(guī)則差異的進(jìn)一步分析 

 

1、“司法鑒定實行鑒定人負(fù)責(zé)制度”是司法會計鑒定規(guī)則與通用目的財務(wù)報表審計規(guī)則的根本性差異。正是司法會計鑒證實行鑒定人負(fù)責(zé)制度,才產(chǎn)生了:(1)對同一鑒定事項,應(yīng)當(dāng)指定或者選擇二名司法鑒定人共同進(jìn)行鑒定;對需要到現(xiàn)場提取檢材的,應(yīng)當(dāng)由不少于二名司法鑒定人提取;(2)司法鑒定過程中,可以利用專家的工作,但最終的鑒定意見應(yīng)當(dāng)由司法鑒定人出具;(3)司法鑒定人經(jīng)人民法院依法通知,應(yīng)當(dāng)出庭作證,回答與鑒定事項有關(guān)的問題;(4)委托的鑒定事項完成后,司法鑒定機構(gòu)可以(注意:這里使用的是“可以”而不是必須)指定專人對該項鑒定的實施情況進(jìn)行復(fù)核;(5)司法鑒定文書要求檢驗結(jié)果“寫明對委托人提供的鑒定材料進(jìn)行檢驗后得出的客觀結(jié)果”,鑒定意見“應(yīng)當(dāng)明確、具體、規(guī)范,具有針對性和可適用性”;(6)多人參加鑒定,對鑒定意見有不同意見的,鑒定文書中應(yīng)當(dāng)注明等有別于通用目的財務(wù)報表審計規(guī)則的特殊規(guī)定。 

2、通用目的鑒證業(yè)務(wù)與專業(yè)性鑒證業(yè)務(wù)的差別。《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》將注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)劃分為歷史財務(wù)信息審計、歷史財務(wù)信息審閱、其他鑒證業(yè)務(wù)等三大類。盡管司法鑒定業(yè)務(wù)規(guī)則是由國家司法部,其執(zhí)業(yè)管理工作受到地方司法鑒定協(xié)會監(jiān)管,但由于司法會計鑒定人的資格門檻即要求是注冊會計師,故其仍然屬于具有司法鑒定人資質(zhì)的注冊會計師進(jìn)行的其他鑒證業(yè)務(wù)。所不同的是,如果說注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)是一個專業(yè)性很強的業(yè)務(wù),而司法會計鑒證業(yè)務(wù)更是“專業(yè)”中的“專業(yè)”,這一點在:(1)簽訂司法鑒證業(yè)務(wù)約定書前需要委托人出具鑒定委托書;(2)對委托鑒定事項審查中有司法專業(yè)的要求;(3)司法鑒定協(xié)議書中包括委托人和司法鑒定機構(gòu)的基本情況、委托鑒定的事項及用途、委托鑒定的要求、委托鑒定事項涉案的簡要情況以及委托人提供的鑒定材料的目錄和數(shù)量等五方面特定內(nèi)容;(4)鑒定文書的特有格式等方面均有體現(xiàn)。因此,《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》第五十八條規(guī)定“注冊會計師執(zhí)行司法訴訟中涉及會計、審計、稅務(wù)或其他事項的鑒證業(yè)務(wù),除有特定要求者外,應(yīng)當(dāng)參照本準(zhǔn)則辦理”。司法會計鑒定的“特定要求”就是國家司法部的《司法鑒定程序通則》及有關(guān)文件。實務(wù)中,司法會計鑒定業(yè)務(wù)的更專業(yè)性特征決定司法會計鑒定人執(zhí)業(yè)規(guī)則應(yīng)當(dāng)參照《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》的原則,恪守《司法鑒定程序通則》的有關(guān)規(guī)定。 

 

篇2

一是細(xì)化預(yù)算內(nèi)容。根據(jù)各分、子公司2009年及2009年明細(xì)賬詳細(xì)分析了收入、成本與期間費用的執(zhí)行情況，按科目進(jìn)行了分類統(tǒng)計，為各分、子公司的2009年全面預(yù)算奠定基礎(chǔ)；二是提高預(yù)算透明度。預(yù)算方案根據(jù)各分、子公司反饋回來的意見適當(dāng)調(diào)整后，經(jīng)總經(jīng)理審議通過后形成正式文件下發(fā)至各分、子公司，使各單位對本公司的預(yù)算有一個全面的了解，增強了預(yù)算的透明度；三是增加預(yù)算的剛性。我們注重了預(yù)算執(zhí)行中存在的問題和有關(guān)情況，不定期的向預(yù)算委員會反饋情況，對于超預(yù)算等問題嚴(yán)格審批程序，對申請調(diào)整的事項，需經(jīng)過專門的論證分析后，按規(guī)定的程序批準(zhǔn)后執(zhí)行。一年以來，預(yù)算的總體執(zhí)行情況良好，各分、子公司的預(yù)算觀念也較以前有大大的提高和增強，為做好2010年全面預(yù)算工作積累了經(jīng)驗。

2、增強財務(wù)服務(wù)意識

2009年，我們一如既往地按“科學(xué)、嚴(yán)格、規(guī)范、透明、效益”的原則，加強財務(wù)管理，優(yōu)化資源配置，提高資金使用效益，把為集團(tuán)公司的各項工作服好務(wù)作為我部的一項重要工作。

為了適應(yīng)新形勢下的發(fā)展，財務(wù)審計部建立健全和完善落實了各項財務(wù)規(guī)章制度。由于公司的性質(zhì)發(fā)生改變，要求公司的財務(wù)規(guī)章制度要進(jìn)行重新修訂和完善。根據(jù)市局（公司）的財務(wù)制度，結(jié)合集團(tuán)公司的實際情況，組織匯編了集團(tuán)的財務(wù)制度。

為了更好的發(fā)揮財務(wù)職能，我們加強了對會計基礎(chǔ)工作的規(guī)范力度，提高會計信息質(zhì)量，保證會計信息的真實、準(zhǔn)確、完整；強化財務(wù)的預(yù)測、分析及籌資功能，加強對重大投資資金的管理，為領(lǐng)導(dǎo)決策提供有效的、及時的數(shù)據(jù)與技術(shù)支持。

3、充分利用稅收政策

充分利用國家對企業(yè)的各項稅收優(yōu)惠政策，我部積極辦理了*物流公司、*運輸公司的稅收減、免、緩工作，并由此取得了市國家稅務(wù)局準(zhǔn)予*物流公司、*運輸公司減免2009年度企業(yè)所得稅合計177.29萬元、營業(yè)稅29.48萬元的稅收優(yōu)惠政策的批復(fù)以及2009年度*物流公司、*運輸公司所得稅減免的批復(fù)，為集團(tuán)公司取得了實質(zhì)性經(jīng)濟收益。

4、切實加強財務(wù)管理

根據(jù)集團(tuán)公司規(guī)范財務(wù)管理、優(yōu)化財務(wù)審核程序、提升財務(wù)服務(wù)質(zhì)量和發(fā)揮職能部門更好地參與企業(yè)管理的要求，財務(wù)審計部將財務(wù)集權(quán)管理調(diào)整為財務(wù)人員試行委派制，并采用按“統(tǒng)一管理，分級負(fù)責(zé)”的原則進(jìn)行管理。財務(wù)審計部主要具體負(fù)責(zé)集團(tuán)公司各類資產(chǎn)的財務(wù)監(jiān)督、財務(wù)分析及財務(wù)報告和各分、子公司的財務(wù)管理和財務(wù)內(nèi)部會計憑證的稽核等業(yè)務(wù)，充分發(fā)揮財務(wù)審計部的職能作用。

5、強力整頓財經(jīng)秩序

根據(jù)市局（公司）財經(jīng)秩序?qū)ｍ椪D工作的安排和財務(wù)收支自查工作方案，集團(tuán)公司圍繞市局“規(guī)范行業(yè)經(jīng)營行為，促進(jìn)煙草行業(yè)的健康發(fā)展，為國家創(chuàng)造和積累更多的財富”的工作思路，以“摸清家底、揭示隱患、促進(jìn)規(guī)范、推動發(fā)展”為指導(dǎo)思想，嚴(yán)格按照市局（公司）的自查要求，認(rèn)真開展財務(wù)自查工作。財務(wù)審計部從嚴(yán)從細(xì)，自上而下對“帳外帳”、“小金庫”和虛列（亂列）成本費用、收入分配失真和會計核算失真等問題進(jìn)行了自查，并實施強化經(jīng)濟責(zé)任審計與加強財經(jīng)秩序整頓相結(jié)合，按照“邊整邊改”的原則，將查出來的問題根據(jù)時間、性質(zhì)等分門別類，從中查找經(jīng)營和管理上的漏洞，并有針對性地指定整改措施，限期整改到位。通過此次的自查，切實加強了國有資產(chǎn)的監(jiān)管力度。

6、加強資金管理的作用

為了規(guī)范集團(tuán)經(jīng)濟運行秩序，加強各分、子公司的資金管理，降低和杜絕資金的使用風(fēng)險，提高資金使用效率，促進(jìn)集團(tuán)健康發(fā)展。集團(tuán)公司從xx年8月份起將集團(tuán)公司資金管理中心納入市局（公司）結(jié)算中心統(tǒng)一管理。我們?yōu)榱吮ＷC集團(tuán)資金管理中心能順利、及時進(jìn)入市局（公司）結(jié)算中心，按照市局（公司）結(jié)算中心要求，對各分、子公司的年度和月度資金收支預(yù)算、管理費用預(yù)算、經(jīng)營費用及財務(wù)費用進(jìn)行了認(rèn)真嚴(yán)格的審核和匯編。與此同時，為確保各項工作有條不紊的開展，強調(diào)各分、子公司要加大催收貨款力度，保證集團(tuán)公司正常的經(jīng)濟運行。

（二）審計方面的工作

1、根據(jù)市局財務(wù)審計工作會議精神，對財務(wù)審計部工作的提出要求

（1）繼續(xù)鞏固推行財務(wù)管理模塊，加強財務(wù)人員的管理意識和責(zé)任心，充分發(fā)揮財務(wù)管理的職能作用。在全面實施信息化管理的同時，要求我們財務(wù)人員要利用更多的時間和精力參與企業(yè)管理，每周必須下各核算的公司了解業(yè)務(wù)運行情況，發(fā)揮主觀能動性，多為經(jīng)營者提供有參考價值的信息和建議，這一要求作為2009年目標(biāo)考核的主要指標(biāo)來考核。

（2）全員樹立財務(wù)管理是企業(yè)管理的核心思想，增強危機感、緊迫感和責(zé)任感，加強學(xué)習(xí)，努力提高自身素質(zhì)，適應(yīng)新形勢下財務(wù)工作的要求。

（3）加強內(nèi)部審計工作力度，發(fā)揮專項審計工作的作用，從而降低經(jīng)營風(fēng)險。隨著集團(tuán)公司快速發(fā)展，企業(yè)的資產(chǎn)越來越大，效益和權(quán)益的積累也越來越多，內(nèi)控也越來越重要。作為會計不能只抓核算，更重要在管理，內(nèi)部管理失控，就會造成企業(yè)資產(chǎn)浪費，嚴(yán)格遵守國家和集團(tuán)的規(guī)章制度，確保國有資產(chǎn)的保值和不流失；通過加強內(nèi)部管理，降低成本費用，提高資產(chǎn)運行質(zhì)量，從資產(chǎn)監(jiān)管中要效益，實現(xiàn)集團(tuán)內(nèi)涵式、集約化發(fā)展。

2、全面迎接國家審計

為了迎接國家審計署的全面檢查，根據(jù)市局（公司）審計重點，我部門2009年12月31日的財務(wù)收支進(jìn)行了復(fù)查，并結(jié)合內(nèi)審工作實際，緊緊圍繞集團(tuán)公司的熱點、重點、難點問題開展工作，充分發(fā)揮財務(wù)的監(jiān)督和服務(wù)職能，及時為集團(tuán)公司領(lǐng)導(dǎo)提供決策依據(jù)，并對審計將涉及財務(wù)方面的工作進(jìn)行了具體的安排和布置。

3、財務(wù)的審計、監(jiān)督崗位

我們?yōu)榧訌娂瘓F(tuán)公司財務(wù)工作的審計和監(jiān)督職能，今年面向社會招聘了四位從事財務(wù)工作多年，經(jīng)驗豐富的財務(wù)人員，充實加強財務(wù)的審計、審核及財務(wù)管理工作崗位。明確了四位同志的工作職責(zé)和范疇，要求盡快修訂完善本部門各個財務(wù)崗位責(zé)任制及考核辦法，為提高財務(wù)工作的質(zhì)量和效率打下堅實的基礎(chǔ)。

4、制定并學(xué)習(xí)了《財務(wù)審計部崗位責(zé)任制考核辦法》

為了更好地履行總經(jīng)理賦予的職責(zé)，加強（集團(tuán)）公司財務(wù)管理和稽核檢查力度，規(guī)范集團(tuán)財經(jīng)秩序和調(diào)動廣大財務(wù)人員的工作積極性和責(zé)任感，財務(wù)審計部特制定了《財務(wù)審計部崗位責(zé)任制考核辦法》，通過大家認(rèn)真地學(xué)習(xí)和討論，積極思考，并贊同嚴(yán)格按照目標(biāo)考核辦法認(rèn)真履行自己的工作職責(zé)。

二、存在的問題

2009年，我部財會審計工作在許多方面均有了明顯的進(jìn)步，但仍然存在著較為突出的問題，主要表現(xiàn)在：

1、是需要加大制度建設(shè)的力度；

2、是加強對分、子公司的財務(wù)管理；

3、是財會人員的整體業(yè)務(wù)水平仍有待提高；

篇3

本文對所選的24家紡織業(yè)上市公司1998—2007年的財務(wù)可持續(xù)增長率和實際增長率進(jìn)行簡單加權(quán)平均，并求其幾何均值（如表1）。

從表可以看出，除1998—1999年以外紡織業(yè)上市公司增長過快，其余各年實際增長率小于財務(wù)可持續(xù)增長率，說明速度增長過慢。而財務(wù)可持續(xù)增長率從1998年的58.9374%下降至2007年的2.15838%，其中最低點為-7.36467%，說明財務(wù)可持續(xù)增長在沒有實現(xiàn)增長的同時損害了股東權(quán)益。實際增長率從1998年至2006年均保持兩位數(shù)的增長，而在2007年全行業(yè)的實際增長僅為3.102481%，行業(yè)增長急劇下降。從實際增長率和財務(wù)可持續(xù)增長率的變化趨勢及方差可以看出，中國紡織業(yè)上市公司財務(wù)可持續(xù)增長率的波動遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實際增長率的變化。

經(jīng)過柯爾莫格洛夫-斯米爾諾夫檢驗（表2）可以看出，除了2000年、2001年外，財務(wù)可持續(xù)增長率和混合樣本的顯著性水平Sig都遠(yuǎn)小于0.05，而實際增長率除1998年、2006年外顯著性水平Sig都遠(yuǎn)大于0.05，從而拒絕財務(wù)可持續(xù)增長率服從正態(tài)分布的假設(shè)，即認(rèn)為其分布都是非正態(tài)的，而實際增長率中除了1998年、2006年以外都服從正態(tài)分布的假設(shè)。

二、配對樣本相關(guān)性及顯著性的假設(shè)檢驗

運用SPSS11.5統(tǒng)計軟件包，通過配對樣本的T檢驗，得到如下結(jié)果：

1.配對樣本相關(guān)性檢驗

所選的中國24家紡織業(yè)上市公司1998—2007年的財務(wù)可持續(xù)增長率和實際增長率的相關(guān)系數(shù)、非線性關(guān)系的顯著性概率如表3所示。

從表3可知，樣本公司1998—2007年的財務(wù)可持續(xù)增長率和實際增長率的相關(guān)系數(shù)為0.13；非線性關(guān)系的顯著性概率為0.037，小于0.05，說明它們具有線性相關(guān)關(guān)系。這意味著所選的24家紡織業(yè)上市公司1998—2007年的銷售增長與其財務(wù)資源的負(fù)荷相匹配。

2.配對樣本顯著性檢驗

所選的24家紡織業(yè)上市公司1998—2007年的財務(wù)可持續(xù)增長率和實際增長率有無顯著差異的檢驗結(jié)果如表4所示。

從表4可知，T檢驗的雙尾顯著性概率為0.000，小于0.05，拒絕原假設(shè)，意味著所選的24家紡織業(yè)上市公司1998—2007年的財務(wù)可持續(xù)增長率和實際增長率有顯著的差異，未實現(xiàn)財務(wù)可持續(xù)增長。

三、是否實現(xiàn)財務(wù)可持續(xù)增長的假設(shè)檢驗

由于兩組數(shù)據(jù)分布都是非正態(tài)的，分布類型未知，而且兩個樣本相關(guān)，因此，為檢驗財務(wù)可持續(xù)增長率與實際增長率是否有顯著差異，即檢驗我國紡織業(yè)上市公司是否實現(xiàn)財務(wù)可持續(xù)增長，我們可以采用非參數(shù)檢驗（NonparametricTests）中的兩個相關(guān)樣本檢驗過程（2RelatedSamplesTestsProcedure）的威爾柯克森符號秩檢驗法（WilcoxonSignedRanksTest）來實現(xiàn)。

運用SPSS統(tǒng)計軟件包，威爾柯克森符號秩和檢驗結(jié)果如表5所示。從表中給出的1998—2007歷年的可持續(xù)增長率和實際增長率的Z值與漸進(jìn)的雙尾顯著性概率（<0.05），說明除1998、1999、2000、2001、2007年外均拒絕無顯著性差異的原假設(shè)，意味著樣本公司2002—2006年間可持續(xù)增長率和實際增長率不一致，未實現(xiàn)可持續(xù)增長。

篇4

二是開展融資政策巡講，打通服務(wù)實體經(jīng)濟的“最后一公里”

為更好地推動融資政策落地見效，國家發(fā)展改革委于2016年11月啟動全國發(fā)展改革系統(tǒng)融資政策巡講，巡講專家包括研究機構(gòu)、企業(yè)債券技術(shù)評估機構(gòu)、證券公司負(fù)責(zé)人等，巡講內(nèi)容既包括企業(yè)債券的政策解讀，也包括債券的實務(wù)操作和典型案例，巡講對象為地方各級發(fā)展改革部門分管融資工作的負(fù)責(zé)人，相關(guān)部門以及地方企業(yè)有關(guān)負(fù)責(zé)人。截至2016年底，巡講已覆蓋17個省區(qū)市，預(yù)計今年上半年將完成全國所有省區(qū)市的巡講工作。此次巡講活動參與度高，覆蓋面廣，各地高度重視，平均每場參加人員超過300人，巡講過程中還進(jìn)行了充分的溝通交流和政策答疑，受到了各方尤其是債券發(fā)行人的高度關(guān)注和好評，成效顯著，影響深遠(yuǎn)。

三是簡化申報審核流程，主動探索向企業(yè)債券發(fā)行注冊管理制過渡

目前，國家發(fā)展改革委對企業(yè)債券的受理和業(yè)務(wù)接待全部在政務(wù)服務(wù)大廳進(jìn)行，實行陽光審批，并在60個工作日內(nèi)按時辦結(jié)。為落實“十三五”規(guī)劃綱要中“完善債券發(fā)行注冊制”的要求，國家發(fā)展改革委積極探索企業(yè)債券由核準(zhǔn)制向注冊管理制過渡的有效途徑，將企業(yè)債券審核中的合規(guī)性審核、財務(wù)指標(biāo)審核等技術(shù)評估工作委托中央結(jié)算公司和銀行間市場交易商協(xié)會兩家技術(shù)評估機構(gòu)負(fù)責(zé)，建立了完善的技術(shù)評估規(guī)則，國家發(fā)展改革委則集中精力負(fù)責(zé)品種創(chuàng)新、準(zhǔn)入和信息披露相關(guān)規(guī)則的制定。

四是加快信用體系建設(shè)，創(chuàng)新企業(yè)債券事中事后信用監(jiān)管方式

2016年，國家發(fā)展改革委持續(xù)推進(jìn)企業(yè)債券信用體系建設(shè)。一是開發(fā)完成了企業(yè)債券信用檔案信息系統(tǒng)并上線運行，整理了相關(guān)機構(gòu)的基礎(chǔ)檔案資料和債券業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)。二是開展了企業(yè)債券主承銷商和信用評級機構(gòu)信用評價工作，通過案例評價、社會信用評價、主管部門評價、發(fā)行人評價、技術(shù)評估和登記托管機構(gòu)評價、市場機構(gòu)評價、專家評價等多個評價維度，對主承銷商和信用評級機構(gòu)在債券承銷、發(fā)行和存續(xù)期管理行為進(jìn)行全面評估，評價結(jié)果向社會公開，并納入企業(yè)債券信用檔案，以督促相關(guān)機構(gòu)進(jìn)一步提升服務(wù)質(zhì)量。

篇5

隨著我國社會經(jīng)濟的發(fā)展進(jìn)步和民主法制進(jìn)程的不斷深入和完善，很多新事物都不斷涌現(xiàn)，司法會計即是一例。很多初涉會計領(lǐng)域的人，對于這一術(shù)語一般都很陌生，即使是很多專業(yè)會計人員也不一定了解。實際上，司法會計的出現(xiàn)也是近幾十年的事情，最初也是作為一種偵查手段應(yīng)用于刑事訴訟領(lǐng)域。如何認(rèn)識司法會計這一新事物，司法會計與獨立審計之間有什么區(qū)別？本文將兩者擬作一比較，權(quán)作拋磚引玉，以期能對司法會計有更全面深入的了解。

一、關(guān)于概念

理論上，關(guān)于司法會計概念的觀點有很多，但與實務(wù)比較接近的成型觀點認(rèn)為，司法會計，是指涉及財務(wù)會計業(yè)務(wù)案件的調(diào)查、審理中，為了查明案情，對案件所涉及的財務(wù)會計資料及相關(guān)財物進(jìn)行專門檢查，或?qū)Π讣婕暗呢攧?wù)會計問題進(jìn)行專門鑒定的法律訴訟活動。其主要特點：第一，司法會計是一種法律訴訟活動，該活動存在于法律訴訟中（就目前而言現(xiàn)實情況亦如此）；第二，司法會計活動的范圍在于涉及財務(wù)會計業(yè)務(wù)案件的調(diào)查、審理中；第三，司法會計的主要內(nèi)容是檢查案件所涉及的財務(wù)會計資料及相關(guān)財物或解決辦案中遇到的財務(wù)會計問題；第四，司法會計活動的主體與該活動的性質(zhì)有關(guān)，除司法鑒定外一般對其身份資格沒有作具體限制，實踐中一般都要求具備一定的專業(yè)知識和經(jīng)驗；第五，司法會計活動的目的是為了滿足查明案情的需要，這是司法會計活動最初產(chǎn)生與發(fā)展的本質(zhì)原因。

獨立審計又稱注冊會計師審計或民間審計，它是隨著商品經(jīng)濟的發(fā)展，由于經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離及資本市場的形成應(yīng)運而生的，是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，也是商品經(jīng)濟條件下社會經(jīng)濟監(jiān)督機制的主要表現(xiàn)形式。中國注冊會計師協(xié)會在《獨立審計基本準(zhǔn)則》中對注冊會計師審計的定義是：“是指注冊會計師依法接受委托，對被審計單位的會計報表及其相關(guān)資料進(jìn)行獨立審查并發(fā)表意見。”根據(jù)法律規(guī)定，注冊會計師審計的主要特點在于：第一，獨立審計業(yè)務(wù)是注冊會計師專有的法定承辦業(yè)務(wù)，非注冊會計師不得承辦；第二，注冊會計師審計的目的“是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見”，該意見應(yīng)合理地保證會計報表使用者確定已審計會計報表的可靠程度；第三，獨立審計的對象是被審計單位的財務(wù)收支及與其有關(guān)的經(jīng)營管理活動以及作為提供這些經(jīng)濟活動信息載體的會計資料及其相關(guān)資料。

二、司法會計和獨立審計的相似點

從專業(yè)技術(shù)角度考察，司法會計鑒定與獨立審計有著相同的專業(yè)基礎(chǔ)知識。所謂審計是指由獨立的專門機構(gòu)或人員接受委托或根據(jù)授權(quán)，對國家行政、事業(yè)單位和企業(yè)單位及其他經(jīng)濟組織的會計報表和其他相關(guān)資料及其所反映的經(jīng)濟活動進(jìn)行審查并發(fā)表意見從行為主體方面，司法會計鑒定與獨立審計都是由會計資料制作者之外的第三者進(jìn)行的社會活動。因此，從這一點上看都具有相對獨立性和客觀性。

從行為對象方面，司法會計鑒定與獨立審計都涉及到一定的財務(wù)會計資料和相關(guān)資料以及其所反映的財務(wù)收支和經(jīng)濟活動情況，都會對相關(guān)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查或研究和評估以確定審計程序和方法。

從手段方法和技巧方面，司法會計鑒定和獨立審計都可以運用檢查、查詢、計算、分析、復(fù)核等審計方法，以獲取相應(yīng)的證據(jù)。

從結(jié)果方面，對所收集的證據(jù)進(jìn)行評定作出結(jié)論后，司法會計鑒定和獨立審計都面臨將結(jié)果以書面形式傳遞給相關(guān)的需要者的情況，并對出具的正式文件報告負(fù)責(zé)。

從風(fēng)險責(zé)任方面，司法會計鑒定和獨立審計雖然都是站在第三者的立場上開展工作，具有客觀獨立性。但依然是對客觀事物進(jìn)行主觀檢查和評定，因而都具有一定經(jīng)驗判斷的風(fēng)險比。在對外出具的報告書上都要簽署發(fā)表意見的個人姓名，以示承擔(dān)法律責(zé)任。

三、司法會計與獨立審計的區(qū)別

雖然司法會計和獨立審計在審計特征上有很多相似的地方，但二者之間的差異依然明顯。

1.社會屬性和地位不同。獨立審計是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，是社會經(jīng)濟監(jiān)督體系中的重要組成部分，與政府審計和內(nèi)部審計共同構(gòu)成我國社會經(jīng)濟監(jiān)督體系的“三駕馬車”，屬于經(jīng)濟范疇。司法會計最早出現(xiàn)在刑事訴訟領(lǐng)域，為查明案情提供專業(yè)服務(wù)，如今依然在各類訴訟活動中起著重要的作用，屬于法律范疇，而且，根據(jù)我國刑訴法第82條第4項的規(guī)定，司法會計鑒定人屬于訴訟參與人的范疇，具有訴訟參與人的地位。

2.目的不同。財政部印發(fā)的注冊會計師《獨立審計基本準(zhǔn)則》第四條規(guī)定：“獨立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見。”意見包括：無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕意見四種類型。司法會計的目的則在于滿足查明案情的需要，解決訴訟中遇到的財務(wù)會計專業(yè)問題或收集、提供相關(guān)的技術(shù)性證據(jù)。

3.工作方式不同。獨立審計基于委托合同關(guān)系的產(chǎn)生而實現(xiàn)，委托關(guān)系一旦消滅，審計也就終止。司法會計活動中，就目前而言，除面向社會服務(wù)的司法會計鑒定是根據(jù)委托合同進(jìn)行外，其它大部分工作都是通過司法機關(guān)指定或聘請由專門機構(gòu)和人員完成的。

4.服務(wù)對象不同。獨立審計由社會中介機構(gòu)——會計師事務(wù)所組織承接，面向社會上所有經(jīng)濟類型的企業(yè)和企業(yè)化管理的事業(yè)單位提供經(jīng)濟鑒證服務(wù)。司法會計則主要為訴訟活動中的司法機關(guān)提供專業(yè)技術(shù)服務(wù)，目前，還主要局限于刑事領(lǐng)域。

5.職責(zé)與作用不同。獨立審計需要對投資者、債券人和社會公眾負(fù)責(zé)，對外出具的審計報告具有鑒證作用。司法會計的工作結(jié)果只對法庭審判負(fù)責(zé)，出具的鑒定書將可能成為訴訟裁判采信與否的法定證據(jù)，不起經(jīng)濟鑒證作用。

6.工作內(nèi)容與范圍不同。根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，注冊會計師依法承辦審計業(yè)務(wù)和會計咨詢、會計服務(wù)業(yè)務(wù)。獨立審計業(yè)務(wù)屬于注冊會計師的法定業(yè)務(wù)，非注冊會計師不得承辦。

參考文獻(xiàn)：

篇6

根據(jù)《公司章程》第20條的規(guī)定，執(zhí)行董事兼法定代表人，享有原《公司法》第46條、第50條規(guī)定的職權(quán)。但鄧某并未全面履行其職責(zé)，其既不制定公司的年度財務(wù)預(yù)決算方案和利潤分配方案，也不按公司章程定期召開股東大會，公司管理混亂，在鄧某的操控下，被告自1999年7月完成轉(zhuǎn)制以來，一直未對公司的財務(wù)會計賬簿、財務(wù)會計憑證委托獨立的具有法定資質(zhì)的審計機構(gòu)進(jìn)行全面審計，以至部分股東無從知道公司真實的資產(chǎn)狀況，公司不管盈虧，到年終時隨意提一筆款作紅利分配了事，嚴(yán)重侵害了股東的知情權(quán)和公司盈余分配權(quán)。而鄧某等則利用職務(wù)之便，隨意用各種借口耗用公司的資產(chǎn)，報銷名目繁多的費用，成為最大的獲利者。

2004年8月前后，鄧某等人提出對公司資產(chǎn)和股東進(jìn)行二次重組并收購原告吳某和其他部分股東的股份。吳某對公司的內(nèi)部經(jīng)營管理提出疑問并根據(jù)《公司章程》的規(guī)定，要求對公司自轉(zhuǎn)制以來至2004年8月的資產(chǎn)和賬目委托獨立審計機構(gòu)進(jìn)行全面審計后才能談股權(quán)轉(zhuǎn)讓的事，但遭到斷然拒絕。

2004年10月，原告吳某根據(jù)《公司法》及《公司章程》的有關(guān)規(guī)定，以股東知情權(quán)受侵害為由，狀告大興公司，請求法院委托獨立審計機構(gòu)對被告自1999年7月1日起至2004年9月31日止的全部財務(wù)會計賬簿、憑證進(jìn)行的審計。

2005年5月，法院以原告吳某沒有證據(jù)證明其曾正當(dāng)?shù)靥岢霾殚嗁~簿之要求且被公司無理拒絕，而是直接請求法院在訴訟過程中委托審計中介機構(gòu)對公司的財務(wù)狀況進(jìn)行審計，該項請求違背了權(quán)利用盡原則，且不屬于待訴訟終了時裁決的實體權(quán)利主張，于法于理無據(jù)為由，駁回原告的訴訟請求。

一、股東知情權(quán)的法理與法律依據(jù)

什么是股東的知情權(quán)？簡言之就是股東享有知悉公司的真實情況的權(quán)利。《公司法》對此問題沒有作正面的規(guī)定。這或許是常識問題，盡人皆知，用不著再作正面的規(guī)定，或許是涉及的問題太多太深太寬，難以從正面給出統(tǒng)一的規(guī)定。對股東知情權(quán)，原《公司法》第4條第一款只是就資產(chǎn)受益、重大決策、選擇管理者，及第32條、第110條、第175條、第176條就查閱會議記錄和財務(wù)會計報告等兩方面作了規(guī)定。修訂后的《公司法》第4條、第34條、第97條、第98條、第165條、第166條和第171條也從這兩方面作了規(guī)定。

“商場如戰(zhàn)場”是市場經(jīng)濟條件下競爭慘烈的生動寫照。中國有“知己知彼，百戰(zhàn)不殆”的古訓(xùn)，如果股東對自己公司的真實情況不知、遲知或知而不全，在商場上必然慘敗。資產(chǎn)受益、重大決策、選擇管理者、對公司業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督和糾正以及分取紅利等權(quán)利的行使都必須以知道公司的真實情況為基礎(chǔ)。如果股東不知道公司的真實狀況，則無法對公司的人、財、物等事項作出決定，難以行使表決權(quán)，難以實現(xiàn)其盈余分配權(quán)這一最終的權(quán)益。從這點上講，股東知情權(quán)是股東固有的基礎(chǔ)性權(quán)利。離開知情權(quán)，股東的其他權(quán)益都將是無源之水，無本之木。特別是近年來，公司內(nèi)的職務(wù)犯罪愈演愈烈，董事、經(jīng)理或?qū)嶋H控制人侵害公司或股東利益的行為五花八門，因此從立法上充分有效地保障股東的知情權(quán)顯得十分重要。保護(hù)股東的知情權(quán)，是全面保護(hù)股東權(quán)益的首要環(huán)節(jié)，從另一角度講也是有效遏制和及時發(fā)現(xiàn)和公司內(nèi)的職務(wù)違法和犯罪行為不可或缺的手段。因此，最高人民法院《民事案件案由規(guī)定（試行）》中明確設(shè)置了“股東知情權(quán)”這樣一個二級案由。

公司的真實情況不必也不可能事無巨細(xì)都告知股東，股東關(guān)心的是那些與其利益息息相關(guān)的公司資產(chǎn)受益、重大決策、選擇管理者、對公司業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督和糾正以及分取紅利等信息，以財務(wù)信息為核心。換言之，股東知情權(quán)所指向的對象主要是公司的財務(wù)信息，股東知情權(quán)的核心是股東的財務(wù)信息知情權(quán)。這在新舊《公司法》的上述條文里有充分體現(xiàn)。

二、以往真實案例對股東知情權(quán)的保護(hù)及由此引發(fā)的思考

在廣東省珠海市中級人民法院一審、省高院二審的珠海真科感光材料制作有限公司與香港富光國際投資有限公司股東權(quán)益糾紛一案中，富光公司作為真科公司的股東，因股東知情權(quán)問題真科公司，其一審的訴訟請求之一是“請求法院委派審計人員審計真科公司的財務(wù)報告、公司賬簿等經(jīng)營狀況的信息資料，保護(hù)富光公司的股東知情權(quán)”，一審判決真科公司5日內(nèi)向富光公司或者其指定的審計事務(wù)所提交財務(wù)報告、公司賬簿等反映公司經(jīng)營狀況的資料。真科公司認(rèn)為一審的此項判決超出原告的訴訟請求，原告取得賬簿憑證之后拒不返還，或泄露公司的商業(yè)秘密，會嚴(yán)重危害真科公司的利益，遂提出上訴，二審認(rèn)為一審的此項判決沒有超出富光公司的訴訟請求，遂判決駁回真科公司的上訴，維持原判①。

在某集團(tuán)有限公司訴某工貿(mào)有限公司股東知情權(quán)糾紛一案中，集團(tuán)公司是工貿(mào)公司的股東，但自工貿(mào)公司成立以來，工貿(mào)公司既未向原告提交財務(wù)會計報告，也不讓原告查閱被告的財務(wù)會計賬簿等財務(wù)資料，嚴(yán)重侵害了原告作為股東的知情權(quán)，集團(tuán)公司訴至法院，要求被告提供自1999年5月至2002年7月的財務(wù)會計報告并要求查閱此期間的財務(wù)會計賬簿、財務(wù)會計憑證等。一審及二審法院均支持某集團(tuán)公司的訴訟請求②。

在該兩案例中，法院均判公司向股東提供財務(wù)會計報告、賬簿和憑證，具體表現(xiàn)為保護(hù)股東的賬簿查閱權(quán)，以實現(xiàn)股東的知情權(quán)。本人認(rèn)為，此種判決充分保護(hù)了股東的知情權(quán)，但也似有考慮不周全之嫌。真科公司的上訴并非沒道理。如勝訴的股東取得公司賬簿及憑證之后，以需審計為由，長時間不返還給公司，甚至拒不返還，公司豈不是要提起返還賬簿憑證之訴？如此一拖就可能二、三年甚至更長時間，公司的經(jīng)營必受影響。另外，如勝訴的股東懷有不當(dāng)目的，將公司的商業(yè)秘密泄露或據(jù)為已有，公司更會遭至毀滅性的打擊。

新《公司法》第34條第二款規(guī)定，“公司有合理根據(jù)認(rèn)為股東查閱會計賬簿有不當(dāng)目的，可能損害公司合法利益的，可以拒絕提供查閱。”這一規(guī)定將舉證責(zé)任劃給公司，有利于保障股東的賬簿查閱權(quán)，因為賬簿掌握在公司一方。但何為目的不當(dāng)？我國公司法未作規(guī)定。日本《公司法》第433條規(guī)定，股東有下列情形為目的不正當(dāng)：1、為損害公司的運營業(yè)務(wù)或其他股東的利益請求查閱；2、成為與公司進(jìn)行競業(yè)的人，或與公司進(jìn)行競業(yè)的公司的股東、董事或執(zhí)行經(jīng)理；3、通過查閱公司會計賬簿及資料，將所獲知的事實向他人通報獲利，或之前2年內(nèi)，曾有該種行為；4、在不適當(dāng)?shù)臅r間提出將會計賬簿帶離公司指定的地點查閱③。公司要證明股東有第1至第3種情形之一，并非易事。

所以，與其在出現(xiàn)不良后果之后再反過來追究股東的責(zé)任，不如從制度設(shè)計上堵塞漏洞。

三、因股東知情權(quán)產(chǎn)生糾紛時，通過訴訟程序來委托具有審計資質(zhì)的機構(gòu)對公司的賬簿、憑證進(jìn)行審計，即司法審計，是實現(xiàn)股東知情權(quán)同時又兼顧公司利益的最佳選擇。

股東知情權(quán)指向的對象包括哪些內(nèi)容？如何實現(xiàn)？受到侵害時如何進(jìn)行救濟？《公司法》修訂前爭論頗多，修訂后仍然未能作出全面規(guī)定。劉俊海先生認(rèn)為股東的知情權(quán)具體可分為財務(wù)會計報告查閱權(quán)、賬簿查閱權(quán)和檢查人選任請求權(quán)，這三者雖然內(nèi)容各異，但都服務(wù)于股東采集信息的宗旨，且其重要程度依次序增強④。劉俊海先生對這三種權(quán)利的行使要件及程序作了論述。有學(xué)者提出股東的知情權(quán)還包括詢問權(quán)。

新《公司法》第34條第一款和第166條規(guī)定的股東的財務(wù)會計報告查閱權(quán)較易理解和操作，本文不作累述。目前我國《公司法》及其他相關(guān)法律法規(guī)中未見任何有關(guān)檢查人選任請求權(quán)的規(guī)定，不具備可操作性，在司法實踐中尚未見先例，故本文暫不作討論。在此本人著重分析賬簿查閱權(quán)在實現(xiàn)股東知情權(quán)方面存在的問題。

賬簿查閱權(quán)是指股東查閱公司制作財務(wù)會計報告所需的基礎(chǔ)資料的權(quán)利⑤，是檢驗財務(wù)會計報告的真實性與合法性的保障，因為財務(wù)會計報告不是原始的賬簿憑證類，股東僅憑查閱財務(wù)會計報告很難判斷財務(wù)會計報告本身是否屬實，很難判斷董事、高管是否有不正當(dāng)經(jīng)營行為，因此新《公司法》第34條第二款規(guī)定有限責(zé)任公司的股東可以要求查閱公司的會計賬簿。劉俊海先生認(rèn)為，凡是能夠反映公司財務(wù)與經(jīng)營管理現(xiàn)狀的會計賬簿以及制作會計賬簿所依賴的各種會計資料即會計文件（含會計原始憑證、傳票、合同書、納稅申報書、電傳書信、電話記錄、電文等），股東均有權(quán)查閱⑥。新《公司法》第34條第二款雖然規(guī)定有限責(zé)任公司股東可以查閱會計賬簿，并規(guī)定了相應(yīng)的救濟途徑，但仍未明確是否包括會計憑證，對股份有限公司的股東尤其是非上市的股份有限公司的股東是否可以要求查閱公司的會計賬簿和憑證，更是只字未提，為賬簿查閱權(quán)糾紛留下不少隱患。

有論者認(rèn)為，有限責(zé)任公司股東查閱的范圍不包括原始憑證，因為會計賬簿并不包括原始憑證。我國《刑法》、《審計法》《會計法》等相關(guān)法律已對做假賬、明暗兩本賬的非法行為的刑事責(zé)任、行政責(zé)任進(jìn)行了規(guī)范和救濟，不宜將會計賬簿查閱權(quán)擴大到原始憑證⑦。筆者不敢茍同此論。

有限責(zé)任公司的股東如果只可以查閱會計賬簿，而不能查閱原始的會計憑證，那么他對會計賬簿和財務(wù)報告中的疑問無從核查析疑，無從判斷會計賬簿和財務(wù)報告是否有假，更難以發(fā)現(xiàn)做假賬等非法行為，追究刑事責(zé)任、行政責(zé)任也就無從談起。2010年6月國家審計署公布的《關(guān)于2009年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告》披露，56個中央部門已報銷的29363張可疑發(fā)票中，有5170張為虛假發(fā)票，列支金額為1.42億元。其中利用虛假發(fā)票套取資金9784.14萬元，另因?qū)徍税殃P(guān)不嚴(yán)，接受虛假發(fā)票報賬4456.66萬元。在人民心中擁有崇高地位的中央部門尚且如此，對于普通公民成立的有限責(zé)任公司的實際控制人和經(jīng)營管理者，更不可能提出更高的道德要求。近年來，愈演愈烈的公司內(nèi)職務(wù)犯罪行為也證明了這一點。如果不允許有限責(zé)任公司的股東查閱原始憑證，則難以掌握公司的真實情況，對公司的實際控制人和經(jīng)營管理者也難以形成有效的約束。單從保障股東行使知情權(quán)的角度考慮，有限責(zé)任公司的股東查閱會計賬簿權(quán)應(yīng)當(dāng)包含查閱原始會計憑證。

新《公司法》第34條第二款規(guī)定，股東行使賬簿查閱權(quán)被公司拒絕的，可以請求法院要求公司提供查閱。劉俊海先生認(rèn)為，在遇有重大問題、緊急事由時，股東可申請法院對公司的賬簿采取訴訟保全措施，法院在權(quán)衡股東的賬簿查閱權(quán)與公司在訴訟保全中所蒙受的不利益之后，若認(rèn)為有必要，則應(yīng)認(rèn)許股東之請求⑧。法院為何要權(quán)衡利弊？何為必要？何為無必要？劉俊海未作進(jìn)一步探討。新《公司法》雖然規(guī)定股東可以查閱會計賬簿，但未明確是否包括原始會計憑證，因為不管包括還是不包括，均有利弊。新《公司法》在實現(xiàn)股東知情權(quán)的問題上陷入一個兩難境地，于是采取回避問題的保守做法：不作規(guī)定。如果包括查閱原始憑證，那么公司的利益就受到潛在的威脅。股東通過法院判決、裁定，取得公司賬簿及憑證之后，或拒不返還，或泄漏商業(yè)秘密等，是法院必須考慮的問題。如法院因此不同意訴訟保全，或不支持股東的請求，那么股東的賬簿查閱權(quán)就成了天方夜談，新《公司法》第34條第二款規(guī)定就成了一張空頭支票。如果不包括原始憑證，股東僅能查閱賬簿也難以掌握實情，不管是公司提供還是通過法院的判決查閱賬簿，這都與實質(zhì)的知情權(quán)有天壤之別。

查閱會計賬簿和會計憑證需要專業(yè)會計知識，這是眾所周知的常理。股東的知情權(quán)實現(xiàn)并不在于由股東本人查閱公司的財務(wù)會計報告和賬簿憑證，而是在于知道公司全面真實的財務(wù)信息。因此，在股東本人不是專業(yè)會計師、審計師的情況下，股東自己查閱賬簿和憑證的作用不大，如果只能在公司內(nèi)查閱，則公司在操作中可以設(shè)置許多障礙，把股東的知情權(quán)架空，如允許股東把賬簿和憑證帶出公司，則公司會面臨巨大風(fēng)險。只有允許股東聘請專業(yè)的審計機構(gòu)來對公司的賬簿和原始會計憑證進(jìn)行審計，才能保障股東知道公司的真實情況。如果僅僅允許審計機構(gòu)股東到公司查閱會計賬簿和原始憑證，也會面臨公司設(shè)置的許多障礙。因此，與其由法院責(zé)令公司將特定的公司賬簿憑證提供給股東委托會計師查閱，不如直接由法院委托審計機構(gòu)對公司的賬簿和會計憑證進(jìn)行審計。

有觀點認(rèn)為，在公司未作出股東會決議的情況下，單獨提出對公司的財務(wù)進(jìn)行審計的主張已超越了股東行使知情權(quán)的范圍⑨。在北京市東城區(qū)人民法院（2004）東民初字第6204號案中，法院認(rèn)為，原告股東張某要求聘請審計部門對被告昭明普瑞經(jīng)貿(mào)有限公司2000年至2004年的財務(wù)賬目進(jìn)行審計，由于庭審中被告不同意，而公司法和被告的《公司章程》均未規(guī)定股東享有上述權(quán)利，股東不能超越公司法和《公司章程》行使權(quán)利，故對原告要求審計的訴訟請求不予支持⑩。在成都市中級人民法院（2006）成民終字第2232號民事判決書二審更是認(rèn)為，原告股東李某并沒有證據(jù)證明被告春北實業(yè)公司的會計賬簿不實，其要求查閱原始憑證的上訴主張超出公司法第34條規(guī)定的股東行使知情權(quán)的范圍，“可能損害公司合法權(quán)益，影響公司的正常經(jīng)營”，故不支持其上訴主張⑾。會計賬簿和憑證都掌握在公司手中，要股東證明賬簿不實才能查閱原始憑證，這顯然不合理。“可能損害公司合法權(quán)益，影響公司的正常經(jīng)營”的推論有道理，但公司須有證據(jù)證明有此種可能，這樣的認(rèn)定才能讓人信服。

筆者認(rèn)為，對公司的財務(wù)進(jìn)行審計只是實現(xiàn)股東知情權(quán)的一種方式，并沒有超出股東知情權(quán)的范圍。況且由專業(yè)的具有審計資質(zhì)的機構(gòu)進(jìn)行，更能保護(hù)公司的商業(yè)秘密等利益。

因此，因股東知情權(quán)產(chǎn)生糾紛時，最能兼顧兩方利益并減少累訟的方法是通過訴訟程序來委托審計機構(gòu)進(jìn)行審計。審計完畢，即應(yīng)將賬簿憑證交還公司。經(jīng)過法定程序得出的審計結(jié)果，各方應(yīng)予接受。

通過訴訟程序委托審計機構(gòu)來審計公司的財務(wù)會計報告、賬簿和憑證，是基于股東知情權(quán)而產(chǎn)生的權(quán)利，并為股東知情權(quán)服務(wù)，屬于股東知情權(quán)的范疇，筆者認(rèn)為把這種權(quán)利叫做司法審計請求權(quán)較為貼切，它是實現(xiàn)股東知情權(quán)并同時限制股東濫用或惡意行使知情權(quán)的有效措施。

四、司法審計的法律依據(jù)和舉證責(zé)任劃分

《注冊會計師法》第14條第一項規(guī)定注冊會計師的職責(zé)之一是審查企業(yè)會計報表，出具審計報告。現(xiàn)行《公司法》第165條第一款規(guī)定“公司應(yīng)當(dāng)在每一會計年度終了時編制財務(wù)會計報告，并依法經(jīng)會計師事務(wù)所審計。”，第171條規(guī)定“公司應(yīng)當(dāng)向聘用的會計師事務(wù)所提供真實、完整的會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告及其他會計資料，不得拒絕、隱匿、謊報。”因此，審計必須以會計賬簿和憑證為基礎(chǔ)依據(jù)。這也是股東請求司法審計的法律依據(jù)。如公司己依據(jù)這兩條法律規(guī)定委托會計師事務(wù)所依法審計，并將審計報告交股東查閱，股東對審計報告無異議的，自無進(jìn)行司法審計之必要。如公司沒有委托會計師事務(wù)所依法審計公司的財務(wù)，或公司提供的會計憑證、會計賬簿不真實、完整，或股東對審計報告有異議，且股東與公司之間不能協(xié)商解決知情權(quán)問題時，通過訴訟程序來委托審計機構(gòu)依法審計是最為文明理性的解決方法。

只要公司無證據(jù)證明其按現(xiàn)行《公司法》第165條、166條、171條規(guī)定的進(jìn)行了財務(wù)審計并送交股東，那么即可視為侵害了股東的知情權(quán)。因此，在股東與公司的知情權(quán)糾紛中，舉證責(zé)任首先在公司一方。有限責(zé)任公司的股東須依現(xiàn)行《公司法》第34條第二款規(guī)定首先向公司提出查閱公司賬簿的書面申請，非上市的股份有限公司的股東證明自己享有真實合法的股東身份即可，而無需提出自己曾要求查閱或?qū)徲嫻矩攧?wù)卻遭拒絕的證據(jù)。即使公司履行了制作財務(wù)會計報告、經(jīng)審計、將財務(wù)會計報告送交股東等義務(wù)，但股東有證據(jù)證明原來審計的程序違法，賬簿或財務(wù)會計報告的內(nèi)容不實的，仍可請求司法審計。

新《公司法》在165條和171條對公司的財務(wù)審計作了規(guī)定，但未規(guī)定公司違反該兩條規(guī)定時的審計救濟程序，則是一大漏洞。

五、司法審計請求權(quán)在民事訴訟中的具體處理

司法審計請求權(quán)如何提出？在法院的裁判文書中如何進(jìn)行處理？這是訴訟程序上的實務(wù)問題，是具體操作中必須解決的問題。在吳某訴佛山大興工程有限公司股東知情權(quán)糾紛一案中，即遇到這一問題。筆者對法院的觀點不敢茍同。我們不妨從訴的角度對這一問題略作分析。

民事訴訟中的訴，是當(dāng)事人的請求，既包括可以在實體判決中處理的請求，也包括可以在程序上進(jìn)行處理的請求。

財產(chǎn)保全、證據(jù)保全屬于純程序上的請求。當(dāng)訴訟過程中某一方面的事實需要借助特定的專業(yè)技術(shù)來查明或確定時，也會產(chǎn)生程序上的請求，即請求法院允許或委托專門的機構(gòu)來查明或確定，比如各種各樣的鑒定、評估和審計。還有程序與實體相結(jié)合的請求，如先予執(zhí)行、督促程序、公示催告、破產(chǎn)還債等請求。

當(dāng)一項程序性請求可以與實體性請求完全分離時，那么這項程序性請求就可以在訴訟請求之外用申請書的形式來單獨提出。當(dāng)一項程序性請求無法與實體性請求完全分離時，就宜在訴狀中以訴訟請求的形式提出。兩種形式并無優(yōu)劣之分，全由法律定之。在目前《民事訴訟法》對此未作規(guī)定的情況下，如果股東單就知情權(quán)受侵害而請求司法審計，就宜在訴狀中以訴訟請求的形式提出。如果股東同時就知情權(quán)與決議權(quán)、盈余分配權(quán)或其他股東權(quán)益受侵害而時，既可在訴狀中的訴訟請求里一并提出司法審計，也可以在訴狀之外另用申請書的形式提出。

對司法審計請求權(quán)可以用三種方式進(jìn)行處理：

其一是設(shè)定一個類似民事訴訟中的督促程序的申請司法審計令程序。股東在申請書中申明司法審計的理由，法院經(jīng)審查后向公司發(fā)出審計令，公司在異議期內(nèi)未提出異議的，審計令生效。公司在異議期內(nèi)提出異議的，審計令程序終止，股東可另行提起司法審計之訴。也有司法人士建議，設(shè)定一個申請調(diào)查令程序。公司在異議期內(nèi)未提出異議的，調(diào)查令生效，股東即可查閱公司的會計賬簿⑿。申請調(diào)查令程序由股東自行查閱賬簿和憑證，其不足之處如上述，不如進(jìn)一步設(shè)計為申請司法審計令程序。

第二種是以裁定書的方式，裁定對被告公司某一期間的財務(wù)會計賬簿、財務(wù)會計憑證進(jìn)行審計，并由法院委托會計師事務(wù)所具體進(jìn)行⒀。

第三種方式是判決對被告某一期間的的會計憑證和賬簿進(jìn)行審計。判決生效后，如股東與公司之間無就如何履行判決達(dá)成一致意見的，可由原告向法院申請執(zhí)行，由法院委托審計機構(gòu)進(jìn)行審計。

司法審計的大致操作步驟可如下設(shè)計：

1、如雙方可商定審計機構(gòu)的，由雙方商定。如不能商定的，由法院在數(shù)個有合法資質(zhì)的審計機構(gòu)中公開抽簽決定；

2、將需要審計的會計賬簿和原始憑證全部交給審計機構(gòu)，審計機構(gòu)出具清單和保守商業(yè)秘密的保證函。會計賬簿和原始憑證等由審計機構(gòu)保管，股東不可單方取走；

3、審計地點在審計機構(gòu)辦公室；

4、公司和股東得接受審計機構(gòu)的詢問。股東對可疑單據(jù)可提出質(zhì)詢，公司必須予以解釋，公司不作解釋或不到場的，視為公司放棄解釋權(quán)。必要時可由法院主持質(zhì)詢會；

5、以雙方認(rèn)可的單據(jù)作為審計的依據(jù)。對符合法律規(guī)定但股東不認(rèn)可的單據(jù)，由審計機構(gòu)單列，是否采信由法院決定。對不符合法律規(guī)定且股東不認(rèn)可的單據(jù)，不予采納；

6、審計的期限從1個月至6個月，根據(jù)審計工作量決定，因客觀原因可依法延長；

7、審計中發(fā)現(xiàn)公司有人涉嫌職務(wù)犯罪的，移送司法機關(guān)處理，可根據(jù)情況決定是否中止審計；

8、審計完畢，編制審計報告送達(dá)各方。賬簿憑證全部交還公司；

9、對審計結(jié)果有異議的，可申請復(fù)查或補充鑒定，或者由另外的具有更高資質(zhì)的審計機構(gòu)重新審計。一案的審計以兩次為限。由法院認(rèn)定最終的審計結(jié)果。

結(jié)束語：

修訂后的《公司法》規(guī)定了有限責(zé)任公司股東的會計賬簿查閱權(quán)及救濟途徑，保護(hù)了股東一方的利益但對公司的利益卻造成潛在的威脅，失之偏頗。對不上市的股份有限公司股東的會計賬簿查閱權(quán)卻未作規(guī)定。對這兩類公司的股東查閱原始會計憑證的請求，司法實踐中如不予支持，這對股東行使知情權(quán)非常不利。如支持，則“可能損害公司合法權(quán)益，影響公司的正常經(jīng)營”。新《公司法》第34條第二款并不能有效地落實股東的知情權(quán)。相比之下，通過司法審計來解決股東與公司之間的知情權(quán)糾紛不失為一種更好的方法，可以兼顧股東與公司的利益。從這點來講，在落實股東知情權(quán)的問題上，司法審計制度比賬簿憑證查閱制度周全，比檢查人選任制度可行，更為適合中國目前的國情和社會現(xiàn)實。

因《公司法》及其他相關(guān)法律法規(guī)對股東行使司法審計請求權(quán)未設(shè)置限制，為防止股東濫用此權(quán)，公司在制定《公司章程》時，可對股東行使司法審計請求權(quán)的具體程序作出規(guī)定并給予適當(dāng)限制，以彌補立法上的不足。

在今后修改《公司法》和《民事訴訟法》的時候，或在制定有關(guān)的司法解釋時，應(yīng)進(jìn)一步確立公司的司法審計制度，對股東的司法審計請求權(quán)及其行使程序作出更具體明確的規(guī)定，使公司利益與股東知情權(quán)取得平衡。

【參考文獻(xiàn)】

①呂伯濤主編：《涉外商事案例精選精析》，法律出版社2004年7月第1版，第226-232頁。

②王信芳主編：《公司糾紛案例精選》，上海人民出版社2004年4月第1版，第202-205頁。

③吳紅霞：《試論有限責(zé)任公司股東會計賬簿查閱權(quán)》，劉蘭芳主編《公司法前沿理論與實踐》，法律出版社2009年5月第1版，第349頁。

④劉俊海：《股份有限公司股東權(quán)的保護(hù)》，法律出版社2004年1月第2版，第362頁。

⑤同上，第365頁。

篇7

二、企業(yè)財務(wù)決算日程安排及審計意見

（一）企業(yè)財務(wù)決算日程安排圖1所示為公司法規(guī)定的企業(yè)財務(wù)決算日程安排。雖然目前公司法沒有文規(guī)定企業(yè)向會計師提交財務(wù)報表的日期，但審計實務(wù)中企業(yè)普遍做法是把期末決算的下一個月的下旬當(dāng)作標(biāo)準(zhǔn)日期。值得注意的是，會計師在從企業(yè)獲取相關(guān)財務(wù)報表起，4周之內(nèi)必須提交審計報告。而后，對企業(yè)運營具有內(nèi)部監(jiān)督職能的監(jiān)察人構(gòu)成的審計委員會則必須在會計師提交審計報告起1周之內(nèi)提交相同內(nèi)容的審計報告。

（二）日本公司法中的公司治理制度公司治理制度可以認(rèn)作是監(jiān)督經(jīng)營者（即董事長）的存在。另外在筆者看來，日本公司法提供的具備監(jiān)督職能的組織有4種，分別是股東大會、董事會成員的相互制約、監(jiān)事委員會以及會計師。然而，由于缺乏信息以及股東過度分散，現(xiàn)實中股東很難有效地對企業(yè)經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督。而董事會成員間相互監(jiān)督，具體而言就是監(jiān)督經(jīng)營者是否濫用經(jīng)營權(quán)，同樣具備企業(yè)管理和監(jiān)督兩項職能的董事在監(jiān)督擁有人事權(quán)的經(jīng)營者時也是相當(dāng)困難的。由于現(xiàn)實中前兩者實施監(jiān)督是非常困難的，所以，近些年的公司法改革中，維持并加強了以監(jiān)督為職責(zé)的監(jiān)事和會計師的作用。監(jiān)事會是由監(jiān)事組成，在企業(yè)內(nèi)部主要擔(dān)當(dāng)業(yè)務(wù)審計，出席董事會，并通過積極的對企業(yè)事務(wù)的發(fā)言來實施監(jiān)督職責(zé)。獨立于企業(yè)的、外部的會計師或者會計師事務(wù)所主要是通過對財務(wù)報表進(jìn)行審計，并表明審計意見，來擔(dān)當(dāng)會計監(jiān)督的職責(zé)。另外，日本2003年修改商法特例法，不設(shè)監(jiān)事會，而是設(shè)立由董事構(gòu)成的各種委員會（報酬、提名、監(jiān)事委員會）、的公司管理模式。在2011年公司法的修訂中，包括這種委員會設(shè)置公司模式在內(nèi)的機動的企業(yè)管理模式得到了法律上的承認(rèn)。委員會設(shè)置公司這種企業(yè)管理模式不同于以德國為范本的監(jiān)事會設(shè)置公司的形式。但由于公司外董事的人才不足、在日本還沒有得到廣泛的普及。

（三）審計意見和年度股東大會議案的關(guān)系如上所述，根據(jù)審計意見的不同，年度股東大會議案會有所變化。特別是在作出否定意見或無法表示意見的情況下，會計師可以出席股東大會，并發(fā)表意見。另外，在這種情況，往往會在股東大會議案會議案中附加會計師聘任議案，即會計審計由現(xiàn)在的會計師變?yōu)槠渌麜嫀焷韺徲嫛Ｈ绻F(xiàn)任會計師對被更換表示不服，可對此陳述意見。通過這些措施，身為獨立第三方的會計師就能夠在股東大會上抵抗來自于公司管理層的壓力，正當(dāng)?shù)匕l(fā)表意見，維護(hù)自身的合法權(quán)益。

（四）需接受法定審計的公司未接受審計的相關(guān)法律措施按照資本金基準(zhǔn)或負(fù)債總額基準(zhǔn)的規(guī)定，在需要進(jìn)行法定審計的公司中，仍存在部分未按規(guī)定接受審計的公司。雖然公司有接受會計師審計的義務(wù)，但對逃避審計的公司，日本法律上的懲罰措施只是要求繳納不超過100萬日元的罰款（公司法976條第22號）。也正是因為如此低額的違規(guī)罰款，導(dǎo)致盡管在公司治理上有必要設(shè)置外部會計監(jiān)督機構(gòu)，但仍有大量企業(yè)沒有按規(guī)定執(zhí)行。

三、完善非上市公司信息調(diào)查的企業(yè)信用調(diào)查公司

（一）企業(yè)信用調(diào)查公司的必要性日本的企業(yè)間交易絕大多數(shù)都是信用交易。信用交易就是商品購入時不是直接支付現(xiàn)金，而是在收驗貨之后，將月末的總金額于下個月以后進(jìn)行匯款支付或者在票據(jù)支付期限內(nèi)以換取現(xiàn)金進(jìn)行支付的一種方式。因此，確認(rèn)企業(yè)“是否具有支付能力”的這種信用調(diào)查公司的存在是很有必要的。

（二）日本的企業(yè)信用調(diào)查公司在日本的諸多企業(yè)信用調(diào)查公司中，規(guī)模最大的是株式會社帝國數(shù)據(jù)銀行（TDB）和株式會社東京商工調(diào)研（TSR），這兩家公司的市場占有率合計達(dá)90％以上。TDB于1900年成立，TSR于1892年成立。1860年代開始，日本從原來的只與中國和荷蘭進(jìn)行通商交易的國家體制逐漸轉(zhuǎn)向海外開放，從那以后，日本以近代國家為目標(biāo)，在政府的主導(dǎo)下大力推進(jìn)殖產(chǎn)興業(yè)政策，這是企業(yè)的成立和交易非常活躍的時期。并且也正處在以普魯士（現(xiàn)德國）為樣本的公司法成立的時期，同時在這個時期，企業(yè)信用調(diào)查機構(gòu)也在日本成立了。在產(chǎn)業(yè)革命即將接近尾聲的1830年，世界上最早的企業(yè)信用調(diào)查機構(gòu)在英國誕生。與此相比晚60年的日本，為了企業(yè)間交易的順利進(jìn)行而成立的企業(yè)信用調(diào)查機構(gòu)，已經(jīng)逐漸流露出當(dāng)時追逐歐美各國的蓬勃活躍的氣息。這以后的120年里，TDB與TSR在企業(yè)間的信用交易中擔(dān)任了極為重要的角色。TDB的分公司遍及全國83個地區(qū)，員工總?cè)藬?shù)有3200名。其中前往各家公司逐一拜訪，兢兢業(yè)業(yè)取材、集公司經(jīng)營、財務(wù)信息的在籍調(diào)查員有1700名。同時每月會定期對倒閉公司的相關(guān)信息、市場調(diào)查、業(yè)界動向進(jìn)行調(diào)查研究。社會對這個公司的信用調(diào)查有很高的評價。2013年9月決算年度顯示，TDB的營業(yè)額約470億日元。TSR作為世界上首屈一指的信息提供公司D&B的合作伙伴，在全球信息提供方面很有優(yōu)勢。2013年3月決算年度顯示，TSR的營業(yè)額為172億日元。

（三）與會計師審計的相關(guān)性在歷史上，企業(yè)信用調(diào)查公司是先于獨立第三方會計師的審計制度興起發(fā)達(dá)的。即審計制度是隨著企業(yè)信用調(diào)查公司的發(fā)展而發(fā)展起來的。所以，一部分企業(yè)寧愿因違反公司法而被處罰金也不愿接受審計，來自會計師的審計意見中即使指出了不恰當(dāng)?shù)牡胤剑摴救匀徊恍拚攧?wù)報表，并將未修正的報表作為議案呈交股東大會并接受該決議。之所以產(chǎn)生這類事件，是由于企業(yè)將未接受審計的公司財務(wù)信息提供給企業(yè)信用調(diào)查公司，在獲得一定的信用力的同時，商戶交易也將能夠沒有阻礙地順利進(jìn)行下去。

篇8

關(guān)鍵詞：財務(wù)監(jiān)督制度；公司法；審計員制度；監(jiān)事會；獨立董事

為了保證公司會計資料的真實、完整、合法、公正，各國公司立法日益加強對公司的財務(wù)監(jiān)督，并形成了各具特色的監(jiān)督模式。在我國，公司設(shè)監(jiān)事會，監(jiān)事會有權(quán)檢查公司財務(wù)(《公司法》第54條、策126條)；公司在每一會計年度終了時制作的年度財務(wù)報告，應(yīng)依法經(jīng)審查驗證(第175條第1款)；根據(jù)我國《證券法》的規(guī)定，證監(jiān)會對上市公司的信息披露負(fù)監(jiān)管責(zé)任等等。

從形式上看，我國已建立起了較完整的財務(wù)監(jiān)督機制。但事實上，一直以來我國存在會計造假以及由此引發(fā)的會計信息失真問題，而且其嚴(yán)重程度已為政府、社會公眾及會計界所公認(rèn)。尤其是虛假報表事件在股市頻頻出現(xiàn)，己到了駭人聽聞的地步。該建的賬不建，或者賬外有賬，會計科目的設(shè)置、會計憑證和賬簿的使用、會計報表的編制隨心所欲，種種不規(guī)范的會計操作在我國十分普遍。造成如此混亂的會計秩序原因是多方面的，但其主要原因是財務(wù)監(jiān)督不力。 “其深層次的根源在于不合理的公司治理結(jié)構(gòu)下的會計行為因缺少必要的外部監(jiān)督而偏離了公允記錄和反映公司財務(wù)活動的初衷，成為經(jīng)理階層實現(xiàn)自身利益最大化的工具”。[1]我國政府已意識到了這點，并著手采取一系列的措施來解決這個問題，如實行會計委認(rèn)制、政府派駐監(jiān)察員或財務(wù)總監(jiān)，修改會計法并實施關(guān)于懲治違反會計法犯罪的決定。

經(jīng)修改后《會計法》專辟會計監(jiān)督一章賦予會計人員重要監(jiān)督職權(quán)，即對違反本法和國家統(tǒng)一的會計制度制定的會計事項，有權(quán)拒絕辦理等“四個有權(quán)”．《會計法》強令會計人員依法履行監(jiān)督職權(quán)，在會計機構(gòu)和會計人員一章中規(guī)定，只要涉及提供虛假財務(wù)會計報告、隱匿和銷毀會計資料、貪污、挪用公款、職務(wù)侵占等違法行為，都屬于與會計職務(wù)有關(guān)的違法行為。在法律責(zé)任一章中規(guī)定，凡是利用會計憑證、會計賬簿、會計報告等會計資料違法的，不問具體行為人是誰，會計人員都要承擔(dān)法律責(zé)任。上述規(guī)定對于會計人員依法行使會計職責(zé)有一定的約束力。現(xiàn)在，我國正在修改《公司法》，因此應(yīng)該借此機會強化《公司法》對公司財務(wù)監(jiān)督。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面加強監(jiān)督：

（1）從外部，公司法應(yīng)完善審計員對公司財務(wù)監(jiān)督的職能，在這一點上應(yīng)借鑒英國公司法上的審計員制度。這一制度已經(jīng)為許多發(fā)達(dá)國家的公司法所采。相比較而言，我國的注冊會計師制度與英國公司法上的獨立審計員制度存在以下區(qū)別：首先，英國公司法上的審計員是每家公司必須任命的常任審計員，他隨時有權(quán)檢查公司財務(wù)，而我國的注冊會計師是公司按照有關(guān)法律的要求臨時聘請的審計員，目的是審計公司年度會計報告的真實性，而且由于時間有限，不可能詳細(xì)審計，只能采用抽樣審計方法，因此，不太可能充分揭示公司的錯誤及舞弊行為。其次，英國公司法上的審計員具有獨立的身份，并且規(guī)定了審計員的身份保障制度，審計員由股東大會任命或解任，報酬也由股東大會決定，這就保證了審計員相對于董事的獨立身份；而我國的注冊會計師是由董事會聘請，報酬由董事會決定，如果注冊會計師不按公司意圖出具審計報告，董事會就變更注冊會計師或會計師事務(wù)所，這就導(dǎo)致了一些注冊會計師或事務(wù)所考慮經(jīng)濟利益而屈從于公司的可能性。再次，英國公司法賦予審計員執(zhí)行職務(wù)的所需的權(quán)力，如有權(quán)得到公司有關(guān)資料，有權(quán)參加公司會議，即便是已被免職的審計員仍有權(quán)參加股東大會，發(fā)表意見，同時加強了審計員的義務(wù)和責(zé)任。我國要發(fā)揮審計員對公司財務(wù)的監(jiān)督作用，就必須填補《公司法》關(guān)于審計員規(guī)定的空白，借鑒英、法等國的獨立審計員制度的規(guī)定，對審計員的任職資格、任命、職權(quán)與義務(wù)、解任與辭職等做出具體的規(guī)定。

（2）從內(nèi)部，健全強化監(jiān)事會的監(jiān)督功能。在我國，雖然公司有監(jiān)事會專門負(fù)責(zé)檢查公司財務(wù)，但《公司法》缺乏關(guān)于監(jiān)事的任職資格，任命、職權(quán)、義務(wù)與責(zé)任的規(guī)定或規(guī)定不完善，致使監(jiān)事會在實踐中形同虛設(shè)，沒能發(fā)揮財務(wù)監(jiān)督的作用。這主要是因為我國《公司法》等法規(guī)在規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)方面以股東價值為導(dǎo)向，相對重視董事會的作用而忽視監(jiān)事會的地位，對監(jiān)事會的運作規(guī)定得相當(dāng)簡單，使之在開展監(jiān)督活動時往往難以在法律上找到可操作的依據(jù)。在德國、日本等發(fā)達(dá)國家監(jiān)事會由于監(jiān)督體制的健全，監(jiān)事會確實在財務(wù)監(jiān)督方面發(fā)揮了重要作用，特別是隨著社會的發(fā)展，股票的分布越來越分散，交易越來越頻繁，股東會對董事會的監(jiān)督越來越少，加強監(jiān)事會對董事會的監(jiān)督顯得尤為重要。因此我們應(yīng)從以下方面健全強化監(jiān)事會的監(jiān)督功能：一、賦予監(jiān)事會獨立的法律地位。“法律賦予監(jiān)事會監(jiān)督職權(quán)，而監(jiān)事會能否有效行使監(jiān)督權(quán)，在很大程度上取決于它能否保持自身的獨立性。也就是說，獨立性是公司監(jiān)事會制度的靈魂，保持自身的獨立性是監(jiān)事會有效履行監(jiān)督權(quán)的根本前提”[2]。二，“強化監(jiān)事會的權(quán)力，在突出監(jiān)事會享有業(yè)務(wù)執(zhí)行監(jiān)督權(quán)和財務(wù)檢查權(quán)的同時，賦予監(jiān)事代表公司起訴董事和經(jīng)理的權(quán)力”[3] 三，為了加強對大型股份公司的財務(wù)監(jiān)督，在監(jiān)事會之外可以設(shè)置會計監(jiān)事。四、擴大及加強監(jiān)事的職權(quán)，規(guī)定監(jiān)事有權(quán)查閱公司賬簿和其他財務(wù)資料；有權(quán)要求執(zhí)行公司業(yè)務(wù)的董事和經(jīng)理報告公司業(yè)務(wù)情況；有權(quán)核對董事會擬提交股東會的會計報告、營業(yè)報告和利潤分配方案等財務(wù)資料，發(fā)現(xiàn)疑問可以以公司名義委托注冊會計師（或?qū)徲媶T）幫助審查，并向股東大會報告情況等。

（3）在上市公司中發(fā)揮獨立董事的監(jiān)督功能。“所謂獨立董事制度，就是在董事會中設(shè)立獨立的非執(zhí)行董事(亦稱外部董事)”[4]。“獨立董事制度在約束經(jīng)理人，減少財務(wù)虛假和提高信息披露方面有著重要的作用” [5]，目前獨立董事制度剛剛登陸中國不久，獨立董事一要“獨立”，二要“董事”，可是面對我國目前獨立董事“獨立”不易，“董事”更難的現(xiàn)實狀況，應(yīng)當(dāng)首先從立法的層面上為獨立董事的“獨立”和“董事”保駕護(hù)航，這就要求我們在《公司法》修改時借鑒發(fā)達(dá)國家的立法經(jīng)驗確立健全這個重要的制度。“獨立董事和監(jiān)事會在監(jiān)控功能上恰好有著互補性。獨立董事制度之所以有效，除了因其產(chǎn)生的方式所特有的獨立性外，還由于其監(jiān)督功能的發(fā)揮具有天然的事前監(jiān)督、內(nèi)部監(jiān)督以及決策過程監(jiān)督緊密結(jié)合的三大特點” [6]。立法時應(yīng)當(dāng)注意獨立董事和監(jiān)事會在監(jiān)控功能協(xié)調(diào)，避免出現(xiàn)矛盾的規(guī)定。

參考書目：

[1]徐悅.從財務(wù)角度看獨立董事[J].財政研究,2002,(6).55

[2]常健.饒常林.完善我國公司監(jiān)事會制度的法律思考[J].上海社會科學(xué)院學(xué)術(shù)季刊,2001,(3).146

[3]倪建林.公司治理結(jié)構(gòu):法律與實踐[M].北京:法律出版社,2001,204

篇9

從形式上看，我國已建立起了較完整的財務(wù)監(jiān)督機制。但事實上，一直以來我國存在會計造假以及由此引發(fā)的會計信息失真問題，而且其嚴(yán)重程度已為政府、社會公眾及會計界所公認(rèn)。尤其是虛假報表事件在股市頻頻出現(xiàn)，己到了駭人聽聞的地步。該建的賬不建，或者賬外有賬，會計科目的設(shè)置、會計憑證和賬簿的使用、會計報表的編制隨心所欲，種種不規(guī)范的會計操作在我國十分普遍。造成如此混亂的會計秩序原因是多方面的，但其主要原因是財務(wù)監(jiān)督不力。“其深層次的根源在于不合理的公司治理結(jié)構(gòu)下的會計行為因缺少必要的外部監(jiān)督而偏離了公允記錄和反映公司財務(wù)活動的初衷，成為經(jīng)理階層實現(xiàn)自身利益最大化的工具”。[1]我國政府已意識到了這點，并著手采取一系列的措施來解決這個問題，如實行會計委認(rèn)制、政府派駐監(jiān)察員或財務(wù)總監(jiān)，修改會計法并實施關(guān)于懲治違反會計法犯罪的決定。

經(jīng)修改后《會計法》專辟會計監(jiān)督一章賦予會計人員重要監(jiān)督職權(quán)，即對違反本法和國家統(tǒng)一的會計制度制定的會計事項，有權(quán)拒絕辦理等“四個有權(quán)”。《會計法》強令會計人員依法履行監(jiān)督職權(quán)，在會計機構(gòu)和會計人員一章中規(guī)定，只要涉及提供虛假財務(wù)會計報告、隱匿和銷毀會計資料、貪污、挪用公款、職務(wù)侵占等違法行為，都屬于與會計職務(wù)有關(guān)的違法行為。在法律責(zé)任一章中規(guī)定，凡是利用會計憑證、會計賬簿、會計報告等會計資料違法的，不問具體行為人是誰，會計人員都要承擔(dān)法律責(zé)任。上述規(guī)定對于會計人員依法行使會計職責(zé)有一定的約束力。現(xiàn)在，我國正在修改《公司法》，因此應(yīng)該借此機會強化《公司法》對公司財務(wù)監(jiān)督。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面加強監(jiān)督：

（1）從外部，公司法應(yīng)完善審計員對公司財務(wù)監(jiān)督的職能

在這一點上應(yīng)借鑒英國公司法上的審計員制度。這一制度已經(jīng)為許多發(fā)達(dá)國家的公司法所采。相比較而言，我國的注冊會計師制度與英國公司法上的獨立審計員制度存在以下區(qū)別：首先，英國公司法上的審計員是每家公司必須任命的常任審計員，他隨時有權(quán)檢查公司財務(wù)，而我國的注冊會計師是公司按照有關(guān)法律的要求臨時聘請的審計員，目的是審計公司年度會計報告的真實性，而且由于時間有限，不可能詳細(xì)審計，只能采用抽樣審計方法，因此，不太可能充分揭示公司的錯誤及舞弊行為。其次，英國公司法上的審計員具有獨立的身份，并且規(guī)定了審計員的身份保障制度，審計員由股東大會任命或解任，報酬也由股東大會決定，這就保證了審計員相對于董事的獨立身份；而我國的注冊會計師是由董事會聘請，報酬由董事會決定，如果注冊會計師不按公司意圖出具審計報告，董事會就變更注冊會計師或會計師事務(wù)所，這就導(dǎo)致了一些注冊會計師或事務(wù)所考慮經(jīng)濟利益而屈從于公司的可能性。再次，英國公司法賦予審計員執(zhí)行職務(wù)的所需的權(quán)力，如有權(quán)得到公司有關(guān)資料，有權(quán)參加公司會議，即便是已被免職的審計員仍有權(quán)參加股東大會，發(fā)表意見，同時加強了審計員的義務(wù)和責(zé)任。我國要發(fā)揮審計員對公司財務(wù)的監(jiān)督作用，就必須填補《公司法》關(guān)于審計員規(guī)定的空白，借鑒英、法等國的獨立審計員制度的規(guī)定，對審計員的任職資格、任命、職權(quán)與義務(wù)、解任與辭職等做出具體的規(guī)定。

（2）從內(nèi)部，健全強化監(jiān)事會的監(jiān)督功能

在我國，雖然公司有監(jiān)事會專門負(fù)責(zé)檢查公司財務(wù)，但《公司法》缺乏關(guān)于監(jiān)事的任職資格，任命、職權(quán)、義務(wù)與責(zé)任的規(guī)定或規(guī)定不完善，致使監(jiān)事會在實踐中形同虛設(shè)，沒能發(fā)揮財務(wù)監(jiān)督的作用。這主要是因為我國《公司法》等法規(guī)在規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)方面以股東價值為導(dǎo)向，相對重視董事會的作用而忽視監(jiān)事會的地位，對監(jiān)事會的運作規(guī)定得相當(dāng)簡單，使之在開展監(jiān)督活動時往往難以在法律上找到可操作的依據(jù)。在德國、日本等發(fā)達(dá)國家監(jiān)事會由于監(jiān)督體制的健全，監(jiān)事會確實在財務(wù)監(jiān)督方面發(fā)揮了重要作用，特別是隨著社會的發(fā)展，股票的分布越來越分散，交易越來越頻繁，股東會對董事會的監(jiān)督越來越少，加強監(jiān)事會對董事會的監(jiān)督顯得尤為重要。因此我們應(yīng)從以下方面健全強化監(jiān)事會的監(jiān)督功能：一、賦予監(jiān)事會獨立的法律地位。“法律賦予監(jiān)事會監(jiān)督職權(quán)，而監(jiān)事會能否有效行使監(jiān)督權(quán)，在很大程度上取決于它能否保持自身的獨立性。也就是說，獨立性是公司監(jiān)事會制度的靈魂，保持自身的獨立性是監(jiān)事會有效履行監(jiān)督權(quán)的根本前提”[2].二，“強化監(jiān)事會的權(quán)力，在突出監(jiān)事會享有業(yè)務(wù)執(zhí)行監(jiān)督權(quán)和財務(wù)檢查權(quán)的同時，賦予監(jiān)事代表公司董事和經(jīng)理的權(quán)力”[3]三，為了加強對大型股份公司的財務(wù)監(jiān)督，在監(jiān)事會之外可以設(shè)置會計監(jiān)事。四、擴大及加強監(jiān)事的職權(quán)，規(guī)定監(jiān)事有權(quán)查閱公司賬簿和其他財務(wù)資料；有權(quán)要求執(zhí)行公司業(yè)務(wù)的董事和經(jīng)理報告公司業(yè)務(wù)情況；有權(quán)核對董事會擬提交股東會的會計報告、營業(yè)報告和利潤分配方案等財務(wù)資料，發(fā)現(xiàn)疑問可以以公司名義委托注冊會計師（或?qū)徲媶T）幫助審查，并向股東大會報告情況等。超級秘書網(wǎng)

（3）在上市公司中發(fā)揮獨立董事的監(jiān)督功能

“所謂獨立董事制度，就是在董事會中設(shè)立獨立的非執(zhí)行董事（亦稱外部董事）”[4].“獨立董事制度在約束經(jīng)理人，減少財務(wù)虛假和提高信息披露方面有著重要的作用”[5]，目前獨立董事制度剛剛登陸中國不久，獨立董事一要“獨立”，二要“董事”，可是面對我國目前獨立董事“獨立”不易，“董事”更難的現(xiàn)實狀況，應(yīng)當(dāng)首先從立法的層面上為獨立董事的“獨立”和“董事”保駕護(hù)航，這就要求我們在《公司法》修改時借鑒發(fā)達(dá)國家的立法經(jīng)驗確立健全這個重要的制度。“獨立董事和監(jiān)事會在監(jiān)控功能上恰好有著互補性。獨立董事制度之所以有效，除了因其產(chǎn)生的方式所特有的獨立性外，還由于其監(jiān)督功能的發(fā)揮具有天然的事前監(jiān)督、內(nèi)部監(jiān)督以及決策過程監(jiān)督緊密結(jié)合的三大特點”[6].立法時應(yīng)當(dāng)注意獨立董事和監(jiān)事會在監(jiān)控功能協(xié)調(diào)，避免出現(xiàn)矛盾的規(guī)定。

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篇10

一、公司法人財產(chǎn)權(quán)

根據(jù)湯谷良(1994)“企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán)就是企業(yè)對其全部法人財產(chǎn)依法擁有的獨立支配權(quán)”,企業(yè)依法成立取得法人資格后,對出資者投資形成的資本金及其增值以及企業(yè)在經(jīng)營中負(fù)債形成的全部財產(chǎn),依法享有法人財產(chǎn)的占有、使用、處分和相應(yīng)的收益權(quán)利。并以其全部法人財產(chǎn)自主經(jīng)營,自負(fù)盈虧,對出資者承擔(dān)資本保值增值的責(zé)任。企業(yè)出資人擁有企業(yè)的資本及其權(quán)益但不直接擁有企業(yè)的法人財產(chǎn),企業(yè)在存續(xù)期間內(nèi)對出資人投資和企業(yè)負(fù)債構(gòu)成的全部法人財產(chǎn),享有以其名義獨立的占有、使用、收益和處置的權(quán)利。

當(dāng)企業(yè)采用公司制組織形式后,作為股東的出資者所擁有的財產(chǎn)所有權(quán)已被外顯化為股權(quán),具有終極所有的特征:而公司作為法人實體,具有完整意義上的法人財產(chǎn)權(quán)(簡稱法人產(chǎn)權(quán)),法人產(chǎn)權(quán)由代表股東利益的公司董事會所擁有,董事長成為法人代表。在公司法人內(nèi)部董事會和總經(jīng)理行使法人產(chǎn)權(quán)和直接經(jīng)營權(quán),必須全面且直接地參與對公司重大財務(wù)事項的決策和管理,從而形成了以經(jīng)營者為財務(wù)管理主體的經(jīng)營者財務(wù)管理層次。李心合(2003)認(rèn)為法人財產(chǎn)權(quán)的主要內(nèi)容就是法人財務(wù)治理權(quán),包括財務(wù)決策權(quán)、財務(wù)執(zhí)行權(quán)和財務(wù)監(jiān)控權(quán)。

公司法人財產(chǎn)權(quán)有以下特點。

(一)擁有公司法人財產(chǎn)權(quán)的主體更具有財務(wù)監(jiān)督的動機

在現(xiàn)代企業(yè)制度下,企業(yè)成為獨立的產(chǎn)權(quán)主體,企業(yè)的法人代表成為法人財產(chǎn)權(quán)的經(jīng)營者。作為公司法人財產(chǎn)所有權(quán)擁有人的經(jīng)營管理者,接受終極所有者和債權(quán)資本所有者的委托,必然受到出資者的監(jiān)督,如果經(jīng)營者不令出資者滿意。出資者就會辭退經(jīng)營者。同時經(jīng)營者又將法人財產(chǎn)所有權(quán)的使用和管理權(quán)委托給不同層次的下屬經(jīng)營管理者。既是受托者又是委托者的身份。決定了他們在接受終極所有者監(jiān)督的同時,要對下屬進(jìn)行監(jiān)督。此外,企業(yè)資產(chǎn)(法人財產(chǎn))由兩部分構(gòu)成:一部分是出資者注入企業(yè)的資本及其增值形成的“所有者權(quán)益”即企業(yè)凈資產(chǎn);另一部分是企業(yè)作為債務(wù)人從債權(quán)人處得到的以負(fù)債形式體現(xiàn)的資產(chǎn)。出資者對企業(yè)僅以出資份額為限承擔(dān)有限責(zé)任,而企業(yè)法人則以其全部資產(chǎn)對企業(yè)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。因而,經(jīng)營者比出資者面臨的風(fēng)險更大,他們更需要對下屬經(jīng)營者管理,以確保法人財產(chǎn)權(quán)得到維護(hù)。

(二)公司法人財產(chǎn)權(quán)是一種真實的所有權(quán)

出資者所有權(quán)和公司法人財產(chǎn)所有權(quán)分別代表虛擬的所有權(quán)和真實的所有權(quán)。出資人在把其經(jīng)營權(quán)交予管理者之后,只擁有出資證明書或股票,這些都只是財產(chǎn)的替代而不是財產(chǎn)本身。即虛擬資產(chǎn)。而法人財產(chǎn)權(quán)是以法人財產(chǎn)所有權(quán)為實質(zhì)內(nèi)容,通過經(jīng)營活動而形成的經(jīng)營權(quán),通過向銀行借貸、采購原材料和機器設(shè)備、銷售產(chǎn)品、對外投資等活動與其他民事主體進(jìn)行交往而形成的債權(quán);通過投入人力、財力進(jìn)行科研活動享有的知識產(chǎn)權(quán);以及當(dāng)上述權(quán)利遭到侵害時而請求法律救濟的權(quán)利。因此,同一財產(chǎn)就發(fā)生了兩種完全不同的和相對獨立的運動過程:一種是虛擬財產(chǎn)權(quán)的運動過程,即股權(quán)的運動過程。這種運動過程是獨立于生產(chǎn)過程之外。通常是在股票市場上實現(xiàn)自我的繁衍與增值,有時也可實現(xiàn)虛擬所有權(quán)向具體所有權(quán)的回歸(如將股權(quán)出賣換回貨幣);另一種是實際的產(chǎn)權(quán)運動過程,即由股權(quán)出讓募集而來的法人財產(chǎn)所有權(quán)運動過程,這種運動過程通常都包括投入和產(chǎn)出的全部生產(chǎn)和再生產(chǎn)過程,通過這種運動過程不僅可以創(chuàng)造物質(zhì)產(chǎn)品。而且使公司法人所有權(quán)不斷放大,即價值的或大或小部分的增值。

二、財務(wù)監(jiān)督主體

筆者這里所說的財務(wù)是指從資金的投入到分配過程中所涉及到的財務(wù)關(guān)系和財務(wù)活動。財務(wù)監(jiān)督就是對財務(wù)關(guān)系和財務(wù)活動進(jìn)行檢查督察。代表經(jīng)營管理層即董事會進(jìn)行財務(wù)監(jiān)督的主體應(yīng)該包括內(nèi)部審計機構(gòu)與首席財務(wù)執(zhí)行官(CFO)。

(一)內(nèi)部審計機構(gòu)

根據(jù)國際內(nèi)部審計協(xié)會(IIA)(2007)定義,內(nèi)部審計是一種旨在增加組織價值和改善組織營運的獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價和改善風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理程序的效果,以幫助實現(xiàn)組織目標(biāo)。內(nèi)部審計機構(gòu)要評價企業(yè)的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理效果,必然要關(guān)注企業(yè)的財務(wù)活動與財務(wù)關(guān)系,因此,筆者認(rèn)為內(nèi)部審計機構(gòu)是企業(yè)財務(wù)監(jiān)督主體之一。Hermanson(2002)認(rèn)為內(nèi)部審計應(yīng)該隸屬于董事會,向?qū)徲嬑瘑T會報告這種結(jié)構(gòu),才最有利于改善治理,才能使內(nèi)部審計成為治理結(jié)構(gòu)的一部分。王光遠(yuǎn)(2004)指出內(nèi)部審計應(yīng)歸屬于董事會或其所屬的審計委員會領(lǐng)導(dǎo)。同時王光遠(yuǎn)(2006)認(rèn)為內(nèi)部審計可以視為一種公司治理機制,內(nèi)部審計在公司治理中發(fā)揮作用的前提是要進(jìn)入股東、董事會和高管層這一層次的受托責(zé)任關(guān)系。如果內(nèi)部審計只是在較低層級的受托責(zé)任關(guān)系中發(fā)揮作用,那么就不屬于公司治理的范圍,內(nèi)部審計也無法在治理中發(fā)揮作用。耿建新等(2006)研究發(fā)現(xiàn)上市公司設(shè)立審計委員會主要還是基于管理層面的考慮。胡繼榮(2009)認(rèn)為內(nèi)部審計主要是滿足董事會(審計委員會)、高級管理層、運營層這三個不同層次需要,以實現(xiàn)服務(wù)價值的最大化。因此,筆者認(rèn)為內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)該定位于董事會的伙伴,一個特殊而且實力強勁的合伙人,它通過評價企業(yè)的經(jīng)營、運作過程,改進(jìn)企業(yè)的管理,優(yōu)化企業(yè)的目標(biāo),它可以成為風(fēng)險管理的能手和審計委員會的延伸(Singer,2009)。服務(wù)于企業(yè)各個層次,也即廣大的利益相關(guān)者,對組織成員受托責(zé)任的全面有效履行情況進(jìn)行鑒證與咨詢。

(二)CFO

Lamoreaux(2009)指出CFO其實在企業(yè)中應(yīng)該有五個身份――戰(zhàn)略家、翻譯家、領(lǐng)導(dǎo)者、技術(shù)能手、幫助者。作為戰(zhàn)略家,CFO應(yīng)該對企業(yè)各部門的情況以及業(yè)務(wù)熟悉;作為翻譯家,其應(yīng)該能夠把企業(yè)的運作情況結(jié)果翻譯成為可測量、可操作的計劃方案給CEO,對于上市的企業(yè)。CFO還需要把企業(yè)的情況通過公布的報表呈現(xiàn)給投資者(要成為好的翻譯者,CFO首先必須是一個好的聆聽者,應(yīng)該明白CEO的戰(zhàn)略計劃,對于自己不懂的地方能夠問一些深入的甚至是令人不悅的問題);作為領(lǐng)導(dǎo)者。CFO應(yīng)作為CEO的伙伴,必須激勵員工實施企業(yè)的策略,確保工作質(zhì)量,預(yù)測企業(yè)發(fā)展情況,同時要注意人際交流,從股

東的角度來看,能保持應(yīng)有的職業(yè)道德;作為技術(shù)能手,CFO不能局限于只懂某一個問題,而應(yīng)該對財務(wù)的各方面都熟悉。除了財務(wù)報表和稅收外,CFO還應(yīng)該熟悉投資、信貸管理、現(xiàn)金預(yù)測、風(fēng)險管理、人力資源管理、信息技術(shù)等;作為幫助者。CFO應(yīng)該幫助會計部門與其他部門的交流,以使好的觀點被別人接受。TRACK(2009)指出CFO是促使企業(yè)增長的領(lǐng)導(dǎo),其工作的目標(biāo)就是使企業(yè)獲得更大的增長,精細(xì)專門化企業(yè)的計劃、實施、并購;CFO是新興市場的專業(yè)策劃者,使企業(yè)銷售和組織多樣化更加完善;CFO是成本刪減者,專門化企業(yè)的生產(chǎn),通過裁員、外包和重建減少企業(yè)的成本;CFO是業(yè)務(wù)改革者,認(rèn)真識別企業(yè)的重組計劃是否能夠提高企業(yè)的生產(chǎn)能力,并監(jiān)督其實施情況;CFO是財務(wù)專家。強調(diào)財務(wù)的計劃和實施;CFO是風(fēng)險協(xié)調(diào)者,能夠辨別企業(yè)在實施財務(wù)、運行以及履行規(guī)定中存在的風(fēng)險,并能確保把相關(guān)風(fēng)險減小到最小程度,使其對企業(yè)盈利的影響最小。綜合上述觀點,筆者認(rèn)為CFO應(yīng)該定位服務(wù)于管理層。代表管理層的利益和意志,與CEO是戰(zhàn)略合作伙伴。

三、財務(wù)監(jiān)督內(nèi)容

(一)內(nèi)部審計的財務(wù)監(jiān)督內(nèi)容

筆者認(rèn)為就我國目前的情況而言,內(nèi)部審計財務(wù)監(jiān)督的內(nèi)容主要應(yīng)該包括財務(wù)報告及信息的合規(guī)性和公允性,和企業(yè)的經(jīng)營運作、風(fēng)險管理與控制情況。

1　審核財務(wù)報告及信息的合規(guī)性和公允性

審核財務(wù)報告及信息的臺規(guī)性和公允性應(yīng)該是內(nèi)部審計財務(wù)監(jiān)督的首要職能。由于我國內(nèi)部審計的發(fā)展比較晚,且現(xiàn)在還有很多企業(yè)沒有設(shè)立內(nèi)部審計機構(gòu),內(nèi)部審計機構(gòu)的作用不能得到充分的發(fā)揮,且財務(wù)報告是內(nèi)部審計提高關(guān)于企業(yè)經(jīng)營運作、風(fēng)險管理與控制的基礎(chǔ)。因此,筆者認(rèn)為目前我國的內(nèi)部審計財務(wù)監(jiān)督最為首要的職能就是驗證財務(wù)報告及信息的合規(guī)性和公允性。Beasley等(2000)發(fā)現(xiàn)被美國證券管理委員會存在會計欺詐的公司一般都沒有設(shè)置內(nèi)部審計部門。在技術(shù)、科技行業(yè),具有欺詐行為的公司都沒有設(shè)置內(nèi)部審計部門。而82%的沒有欺詐行為的公司都有內(nèi)部審計部門;在醫(yī)療行業(yè),具有欺詐行為的公司只有13%設(shè)置了內(nèi)部審計部門,而74%的沒有欺詐行為的公司都有內(nèi)部審計部門。程新生等(2007)認(rèn)為,我國上市公司內(nèi)部審計制度的建立和實施能夠改善公司財務(wù)控制的效果。Prawitt等(2009)也發(fā)現(xiàn)審計委員會對盈余管理程度具有抑制作用。Asare等(2008)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計師對管理層進(jìn)行錯報的動機很敏感,當(dāng)他們發(fā)現(xiàn)管理層存在此動機時,他們就會增加工作的時間。

2　審核企業(yè)經(jīng)營運作、風(fēng)險管理與控制情況

對于內(nèi)部審計對企業(yè)經(jīng)營運作、風(fēng)險管理與控制情況的審核,筆者認(rèn)為是內(nèi)部審計財務(wù)監(jiān)督內(nèi)容重點發(fā)展的方向。Bal―Iey等(2006)的研究表明,未來的內(nèi)部審計將成為一種風(fēng)險評估、管理和控制機制,內(nèi)部審計的重點工作領(lǐng)域?qū)倪^去對控制的適當(dāng)性及有效性進(jìn)行獨立驗證,發(fā)展為對企業(yè)整體的管理控制和治理負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計擔(dān)當(dāng)審計委員會的眼睛和耳朵。是企業(yè)經(jīng)營的參與合作者,同時對企業(yè)的風(fēng)險管理起到支持和鑒證的作用。內(nèi)部審計被看作是風(fēng)險管理的能手以及審計委員會職能的延伸(Steven Singer,2009)。安永2008年對全球內(nèi)部審計進(jìn)行調(diào)查,該調(diào)查涉及348個內(nèi)部審計師在35個不同的國家。對于財務(wù)報告的控制,12%認(rèn)為內(nèi)部審計應(yīng)該全部關(guān)注財務(wù)報告的控制,而2007年該領(lǐng)域的比例是36%。未來對該領(lǐng)域的控制主要審核管理層是否具有相關(guān)的控制和文檔,并對風(fēng)險大的環(huán)節(jié)進(jìn)行測試。針對關(guān)注經(jīng)營風(fēng)險這部分,54%認(rèn)為內(nèi)部審計應(yīng)該關(guān)注IT,53%認(rèn)為應(yīng)該關(guān)注資本項目。45%認(rèn)為應(yīng)該關(guān)注運作的改善,44%認(rèn)為應(yīng)該關(guān)注信息安全。39%認(rèn)為應(yīng)該關(guān)注欺詐。對于風(fēng)險評估這部分做得最差,只有17%的認(rèn)為其風(fēng)險評估做得很好。50%認(rèn)為還沒有涉及或極少涉及風(fēng)險評估。此外,該研究報告指出內(nèi)部審計的公司治理作用體現(xiàn)在目前內(nèi)部審計不再是僅僅作符合性審計,僅僅對報表的正確性進(jìn)行判斷,而應(yīng)該多做績效審計,對企業(yè)的風(fēng)險提出一些應(yīng)對的建議等,優(yōu)化企業(yè)的治理。該結(jié)果說明,內(nèi)部審計在今后應(yīng)該特別重視風(fēng)險的管理與控制。

(二)CFO的財務(wù)監(jiān)督內(nèi)容

1　對企業(yè)經(jīng)濟活動的監(jiān)督控制

Dalton J.C.(1999)根據(jù)500個CEO調(diào)查的結(jié)果,指出CFO通過實施強硬的財務(wù)控制幫助重整供應(yīng)鏈等為企業(yè)創(chuàng)造價值。Young(2002)指出CFO必須扮演財務(wù)報告真實性的前線監(jiān)控人的角色。這是公司治理的核心問題,CFO需要不斷提醒CEO財務(wù)環(huán)境狀況,因此。CEO的管理離不開CFO。Kenneth Rck(2009)指出CFO的主要職責(zé)就是在財務(wù)報告披露前對報表進(jìn)行審閱,分析檢查信息以識別企業(yè)內(nèi)外的發(fā)展趨勢、機會和風(fēng)險。

2　對企業(yè)經(jīng)濟活動管理決策的審核

CFO逐漸成為CEO的戰(zhàn)略合作伙伴。參與公司決策制定,審核CEO的決策是否正確。LevereR是威斯康星州能源公司的CFO,他認(rèn)為,CFO成為CEO的商業(yè)伙伴是CFO新增的角色,并非對CFO管家責(zé)任的替代。CFO作為警察的角色仍未改變。CFO更多是作為決策的參與和制定者,站在整個公司的立場上,提供自己的財務(wù)專業(yè)判斷和信息。CFO擁有對企業(yè)財務(wù)狀況的良好了解。最清楚企業(yè)的風(fēng)險、成本和價值,他們能夠很好地規(guī)劃整個公司的戰(zhàn)略,而CEO則傾向于市場和投資者關(guān)系的處理(RobeR Bruce,2004)。Walther(1997)提出CFO應(yīng)當(dāng)幫助財務(wù)會計人員把他們的角色和責(zé)任調(diào)整到價值增值方面來,而不再僅僅是數(shù)字警察而已。其職能從財務(wù)管理向戰(zhàn)略管理轉(zhuǎn)變。杜勝利(2004)通過問卷指出CFO的大部分職能應(yīng)該體現(xiàn)在其管理上面。有大于90%的人認(rèn)為稅務(wù)、資金管理、資產(chǎn)管理等管理應(yīng)該是CFO的責(zé)任,其中資金管理被認(rèn)為是最為重要的。占92%的被調(diào)查者認(rèn)為資金管理的重要性高,其次是管理控制(71.4%)。只有很少的人認(rèn)為CFO具有決策的職能。德勤公司(2003)調(diào)查發(fā)現(xiàn)CEO和CFO對財務(wù)(監(jiān)控)功能的獨立性有分歧――60%的CEO認(rèn)為財務(wù)功能依附于業(yè)務(wù)(戰(zhàn)略),相應(yīng)的是只有38%的CFO同意這個觀點。另一方面,37%的CFO認(rèn)為財務(wù)功能獨立于業(yè)務(wù)(戰(zhàn)略),相比只有22%的CEO這樣認(rèn)為。

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篇11

一、法務(wù)會計行為的目標(biāo)

法務(wù)會計是特定領(lǐng)域、特定業(yè)務(wù)的舞弊審計，其特性就在于它的目標(biāo)。法務(wù)會計行為是提供法務(wù)會計服務(wù)的行為，它提供服務(wù)的目的在于為法律事務(wù)中財務(wù)會計事項的合法性提供證據(jù)。2002年澳大利亞注冊會計師協(xié)會頒布了《法務(wù)會計準(zhǔn)則公告-APS 11》（Statement of Forensic Accounting Standards APS 11），其中第一條第二款規(guī)定，法務(wù)會計服務(wù)是“為解決爭端或法庭訴訟目的提供分析結(jié)果和證據(jù)”。提供財務(wù)會計事項的分析結(jié)果和證據(jù)是法務(wù)會計服務(wù)的內(nèi)容，該服務(wù)的目的是滿足解決爭端或法庭訴訟的需要。張?zhí)K彤（2006）認(rèn)為，法務(wù)會計的總目標(biāo)就是“為相關(guān)人士或組織提供、陳述或解釋會計證據(jù)信息，滿足法律的需要，解決法律問題”。如果不是為該目的，那么它提供的僅僅是會計服務(wù)或?qū)徲嫹?wù)，而不是法務(wù)會計服務(wù)。法務(wù)會計服務(wù)就是“旨在尋找符合既定責(zé)任或公司其他活動合法性目標(biāo)的證據(jù)”（Panigrahi，2006）。

法務(wù)會計提供的服務(wù)不僅內(nèi)容上要滿足法庭訴訟的需要，而且在形式上也要符合其要求。法務(wù)會計可視為以法院裁決經(jīng)濟案件中的罪犯可接受的形式提供財務(wù)信息的科學(xué)（George A. Manning，2005）。法務(wù)會計服務(wù)形式上符合法律要求，主要體現(xiàn)在兩個方面，一是提供服務(wù)的程序要符合法定程序，即法務(wù)會計行為主體必須按法定程序提供服務(wù)，否則就會失去其法律效果；二是結(jié)果的表達(dá)形式要符合法律要求。目前實務(wù)中對此還不夠重視，不僅法務(wù)會計調(diào)查意見的表述形式各異，甚至訴訟中的重要證據(jù)――司法會計鑒定書也缺乏統(tǒng)一、規(guī)范的表達(dá)形式，這種現(xiàn)象應(yīng)當(dāng)引起理論界和實務(wù)界的廣泛重視。

二、法務(wù)會計行為的主體

法務(wù)會計行為主體是法務(wù)會計行為的執(zhí)行者。在發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟社會里，由于需要判定財務(wù)會計事項合法性的法律事務(wù)具有多樣性和復(fù)雜性的特征，不僅財務(wù)會計和審計專業(yè)技術(shù)人員能夠以法務(wù)會計人員的身份介入各種企業(yè)、社會團(tuán)體以及個人的法律事務(wù)，而且不同領(lǐng)域的非財務(wù)會計和審計專業(yè)技術(shù)人員，只要他能夠熟練地運用財務(wù)會計和審計技術(shù)，也可以法務(wù)會計師的身份介入法律事務(wù)，使得法務(wù)會計行為的主體界定變得極為復(fù)雜而帶有不確定性。即使是法務(wù)會計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，在界定法務(wù)會計行為主體時也不夠明確。APS11在界定法務(wù)會計行為主體時，采用了兩個概念，一是，（法務(wù)會計）“人員（member）是指實務(wù)中的人員，包括一個（法務(wù)會計）人員的合伙企業(yè)、公司、其他社會團(tuán)體，及其每一個雇員；二是，“法務(wù)會計師”和“專家”是指提供法務(wù)會計服務(wù)的人員。值得關(guān)注的是，該準(zhǔn)則對兩個概念并沒有作過多的解釋。理論界和實務(wù)界對法務(wù)會計主體的界定不明確，所帶來的后果是，難以確認(rèn)法務(wù)會計行為的對象及其范疇，進(jìn)而對法務(wù)會計的認(rèn)識難以達(dá)成最基本的認(rèn)同，從而嚴(yán)重影響法務(wù)會計學(xué)科研究的發(fā)展。

從目前國內(nèi)外法務(wù)會計實務(wù)看，盡管法務(wù)會計主體具有多樣性特征，但也可以發(fā)現(xiàn)一些共性。其一，不管來自何種行業(yè)或社會服務(wù)機構(gòu)，在為法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項的合法性提供證據(jù)時，必須具有會計、審計技術(shù)，因為只有具備這些技術(shù)才能為財務(wù)會計事項提供分析結(jié)果以及合法性證據(jù)，并為社會所認(rèn)可；其二，這些財務(wù)會計事項并不是普通意義的財務(wù)會計事項，而是特定領(lǐng)域、特定業(yè)務(wù)的財務(wù)會計事項，即它們都處于法律事務(wù)中，法律事務(wù)的處理和裁定，需要對它們的合法性作出分析和判斷。因此作為法務(wù)會計行為主體必須滿足以下條件：

（1）他可以不具備會計、審計等專業(yè)技術(shù)資格，但必須具備社會認(rèn)可的會計、審計技術(shù)；

（2）他必須運用會計、審計技術(shù)為法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項提供分析結(jié)果和合法性證據(jù)。

基于上述兩個條件，筆者認(rèn)為，法務(wù)會計行為主體是具有會計、審計技術(shù)并運用這些技術(shù)為法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項的合法性提供分析結(jié)果和證據(jù)的專業(yè)技術(shù)人員和社會服務(wù)機構(gòu)。

三、法務(wù)會計行為的方式

法務(wù)會計行為的方式是法務(wù)會計行為實現(xiàn)其目標(biāo)的方法和手段。為了提供財務(wù)會計事項合法性的分析結(jié)果和證據(jù)，法務(wù)會計行為的主要方式是法務(wù)會計調(diào)查和法務(wù)會計鑒定。需要明確的是，這種調(diào)查和鑒定是針對財務(wù)會計事項的合法性而展開的，其行為本身已是一種法律活動，是法律調(diào)查和司法鑒定的組成部分。這是正確理解法務(wù)會計行為的一個重要前提，也是正確認(rèn)識法務(wù)會計行為方式的出發(fā)點。APS11規(guī)定，法務(wù)會計服務(wù)提供職業(yè)服務(wù)（而不是法律服務(wù)），對不是法律服務(wù)做了強調(diào)，是否與法務(wù)會計調(diào)查和司法會計鑒定的法律屬性相矛盾？其實并不矛盾，它所強調(diào)的是，法務(wù)會計服務(wù)提供的是會計職業(yè)服務(wù)而不是法律職業(yè)服務(wù)，并沒有否認(rèn)法務(wù)會計介入法律事務(wù)后成為法律事務(wù)中的組成部分，所以它在第一條第二款規(guī)定，法務(wù)會計服務(wù)為解決爭端或法庭訴訟目的提供分析結(jié)果和證據(jù)。實際上，離開了法律事務(wù)，法務(wù)會計行為也就不存在了。這并不難理解，任何自然人一旦介入某法律事務(wù)，協(xié)助法律調(diào)查，他的行為將會成為法律調(diào)查的組成部分，但離開該法律調(diào)查后，他的行為不再具有法律調(diào)查的屬性。

于朝（2008）認(rèn)為，司法會計活動主要包括司法會計檢查、司法會計鑒定。從司法會計檢查屬于法律調(diào)查這個角度分析，采用法務(wù)會計調(diào)查（forensic accounting investigation）概念更恰當(dāng)，更能體現(xiàn)其法律屬性，也許這正是西方國家廣泛采用“forensic accounting investigation”這個概念的原因。同時需要進(jìn)一步指出的是，“二元論”強調(diào)，司法會計檢查和司法會計鑒定是訴訟活動中的檢查和鑒定活動，有范圍過窄之嫌。是否進(jìn)入訴訟程序并不是判定一項社會活動是否屬于法律活動的標(biāo)準(zhǔn)，法律活動的范疇比訴訟活動的范疇要廣得多。在實務(wù)中，公安部門對案件進(jìn)行偵查，聘請法務(wù)會計人員介入，對所涉及的財務(wù)會計事項進(jìn)行調(diào)查，如果所涉及的財務(wù)會計事項違法，才提訟，檢察院辦案也是如此；一家企業(yè)聘請律師和法務(wù)會計人員對自己員工所從事的財務(wù)會計事項進(jìn)行調(diào)查，也是在相關(guān)財務(wù)會計事項違法并認(rèn)為有訴訟必要時才提訟。沒有提訟，訴訟活動沒有發(fā)生，并不意味著該項調(diào)查活動不是法律活動。

為了判定“過去財務(wù)數(shù)據(jù)及其相關(guān)活動”（Panigrahi，2006）的合法性，需要法務(wù)會計行為主體進(jìn)行法務(wù)會計調(diào)查和鑒定，同時，經(jīng)濟活動主體和其他相關(guān)主體為了判定預(yù)期出現(xiàn)或采納的財務(wù)會計事項的合法性，也需要法務(wù)會計行為主體提供證據(jù)支持，譬如納稅申報主體為了確定預(yù)期申報的應(yīng)納稅額的合法性，咨詢法務(wù)會計行為主體，這時法務(wù)會計行為主體的行為方式，不再是調(diào)查和鑒定而是一種咨詢服務(wù)了，這種活動是法務(wù)會計行為的延伸。因此法務(wù)會計的行為方式可歸結(jié)為三種類型，即法務(wù)會計調(diào)查、法務(wù)會計鑒定和法務(wù)會計咨詢。

四、法務(wù)會計行為的對象

盡管法務(wù)會計對象問題是最基礎(chǔ)的理論問題，但理論界和實務(wù)界仍然存在較大的分歧。其中，有兩種觀點較為盛行，一種觀點以張?zhí)K彤教授為代表，認(rèn)為“從動態(tài)的角度來看，表現(xiàn)為以會計資料為載體的財務(wù)信息流；從靜態(tài)的視角來看，法務(wù)會計的對象指以會計資料為載體的財務(wù)數(shù)據(jù)集”（張?zhí)K彤，2006）。這種觀點實質(zhì)上是以財務(wù)會計信息作為法務(wù)會計的對象，其缺陷體現(xiàn)在兩方面，一方面僅僅考察財務(wù)會計信息不夠全面，還應(yīng)當(dāng)將部分財務(wù)會計業(yè)務(wù)活動納入進(jìn)來，Panigrahi（2006）采用“過去財務(wù)數(shù)據(jù)及其相關(guān)活動”這個表述要更恰當(dāng)；另一方面，沒有限制條件，與舞弊審計沒有區(qū)別，法務(wù)會計行為的對象是法務(wù)會計行為的客體，是法務(wù)會計行為所介入的法律事務(wù)涉及的財務(wù)會計事項，不能離開了法律事務(wù)這個范疇。離開法律范疇討論法務(wù)會計對象，易于將其外延延伸到范疇之外。

另一種觀點是“二元論”所持的觀點。這種觀點在對象表述方面存在矛盾，一方面認(rèn)為司法會計學(xué)研究的對象是財務(wù)會計事實，另一方面又將財務(wù)會計問題作為司法會計鑒定的對象。其優(yōu)點在于“特指訴訟中涉及的財務(wù)會計事實”這個限制，盡管有限制過窄之嫌，但能部分體現(xiàn)法務(wù)會計的特性。

在國外實務(wù)界，存在一種現(xiàn)象，一方面，一些法務(wù)會計服務(wù)中心或公司，除提供法務(wù)會計服務(wù)以外，還提供了會計、審計甚至于非會計、審計服務(wù)項目，如“Barry Draper BSc FCA MAE - Founder，F(xiàn)orensic Accounting Services”提供以下服務(wù)：（1）為企業(yè)核查舞弊，（2）舞弊調(diào)查，（3）個人傷害和致命事故，（4）利潤和業(yè)務(wù)中斷損失，（5）稅務(wù)調(diào)查，（6）細(xì)節(jié)調(diào)查，（7）公司失敗，（8）婚姻爭端，（9）業(yè)務(wù)計劃。這些業(yè)務(wù)中，除（1）（2）（4）（5）之外，其他業(yè)務(wù)很難說是法務(wù)會計服務(wù)。另一方面，法務(wù)會計師不僅已受雇于聯(lián)邦調(diào)查局、中央情報局、聯(lián)邦貿(mào)易委員會等多種政府機構(gòu)（Dahli Gray 2008），而且多種社會服務(wù)機構(gòu)中的專業(yè)技術(shù)人員可以法務(wù)會計師的身份提供服務(wù)。法務(wù)會計行為主體提供非法務(wù)會計服務(wù)，非法務(wù)會計師可以提供法務(wù)會計服務(wù)，使理論研究易于作出過寬的界定，似乎法務(wù)會計行為的對象是所有的財務(wù)會計信息。而在國內(nèi)實務(wù)界，法務(wù)會計服務(wù)主要由司法機關(guān)提供，即使是其他社會專業(yè)服務(wù)機構(gòu)或人員提供，也主要是由司法機關(guān)委托或聘請，而且絕大多數(shù)情況下，發(fā)生在訴訟過程中。這種情況的存在，使理論研究易于作出過窄的界定，似乎只有訴訟活動中的財務(wù)會計事項才是法務(wù)會計行為的對象。

理論研究不僅要忠實于實務(wù)，而且要超越實務(wù)。法務(wù)會計行為不等同于法務(wù)會計師的行為，在缺乏嚴(yán)格身份限制（也不應(yīng)該有這種限制）的情況下，法務(wù)會計師提供的服務(wù)也不一定是法務(wù)會計服務(wù)，法務(wù)會計行為的對象有自己的明確邊界。筆者認(rèn)為，法務(wù)會計行為的對象是法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項。離開了法律范疇，法務(wù)會計就沒有自身的特性，也就不成其為法務(wù)會計。法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項，不只是財務(wù)會計信息，還包括與財務(wù)會計信息相關(guān)的業(yè)務(wù)活動。

五、結(jié)論

法務(wù)會計可理解為法務(wù)會計行為、法務(wù)會計學(xué)、法務(wù)會計師或法務(wù)會計職業(yè)。盡管不同的視角會有不同的認(rèn)識，但由于理論來源于實踐并服務(wù)于實踐，因此其核心是對法務(wù)會計行為的界定。綜上所述，法務(wù)會計行為就是指具有會計、審計技術(shù)的專業(yè)技術(shù)人員和社會服務(wù)機構(gòu)，運用其專業(yè)技術(shù)，采用法務(wù)會計調(diào)查、司法會計鑒定和法務(wù)會計咨詢等方式，為法律事務(wù)中的財務(wù)會計事項的合法性提供分析結(jié)果和證據(jù)的服務(wù)行為。

【參考文獻(xiàn)】

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［3］ 張?zhí)K彤.論法務(wù)會計的目標(biāo)、假設(shè)與對象［J］.會計之友，2006（1）.

［4］ The Institute of Chartered Accountants in Australia. Statement of Forensic Accounting Standards APS 11，2002.

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（2）建立健全適應(yīng)市場經(jīng)濟要求的法律法規(guī)體系是規(guī)范會計行為的前提。

（3）單憑會計知識難以正確處理市場經(jīng)濟條件下的所有會計事項。

（4）法律對市場經(jīng)濟的規(guī)范需要通過會計計量和記錄。

（5）會計不再僅指在企事業(yè)單位從事財務(wù)與會計的工作。傳統(tǒng)的會計僅指在企事業(yè)單位（會計主體）從事財務(wù)與會計工作，在市場經(jīng)濟條件下，會計的職業(yè)范圍擴大了，既包括、行政、事業(yè)單位的會計工作，又包括在會計師事務(wù)所從事社會公正的會計、審計工作；會計的含義也應(yīng)該擴大，既應(yīng)指專門從事上述工作的會計職業(yè)，也應(yīng)包括在有關(guān)法律、監(jiān)督部門從事涉及會計知識、會計資料的法務(wù)、檢查、審計等工作。

二、法務(wù)會計的結(jié)構(gòu)

（一）法務(wù)會計的含義。從學(xué)科的角度看，法務(wù)會計當(dāng)屬法學(xué)與會計學(xué)交叉的學(xué)科，是會計學(xué)的一個新的、令人注目的成長點；從實際工作看，它既是會中涉及法律的，又是法律事務(wù)中涉及會計的問題；從專業(yè)人才看，應(yīng)該是既熟悉有關(guān)法律知識（不僅是我國法律，還應(yīng)包括有關(guān)國際法，相關(guān)國家有關(guān)法律），又精通會計業(yè)務(wù)的復(fù)合型、通用型人才或跨專業(yè)、跨領(lǐng)域人才。法務(wù)會計與諸如財務(wù)會計、管理會計、成本會計等不同，它不是某一會計實體（主體）的“單一會計”，應(yīng)該是更廣泛意義上的“會計”，是某一范圍（領(lǐng)域）的業(yè)務(wù)（涉及法律顧問會計事項、會計資料），而非某一特定單位的特定會計。因此，稅務(wù)會計（含稅務(wù)籌劃）、司法會計、訴訟會計、海損理算、保險理賠等均應(yīng)屬于法務(wù)會計的范疇。也就是說，法務(wù)會計主要存在于三大領(lǐng)域：一是企業(yè)、行政、事業(yè)單位；二是社會中介服務(wù)機構(gòu)（會計師事務(wù)所、審計師事務(wù)所、掊務(wù)咨詢所、律師事務(wù)所等）；三是檢察機關(guān)、公安機關(guān)和人民法院等司法機關(guān)，還應(yīng)包括審計、紀(jì)檢部門。

（二）法務(wù)會計的概念。筆者認(rèn)為，法務(wù)會計應(yīng)分別從實務(wù)與學(xué)科兩個方面定義。從實務(wù)的角度定義，法務(wù)會計是為適應(yīng)市場經(jīng)濟的需要，以會計理論和法學(xué)理論為基礎(chǔ)，以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，以會計資料為憑據(jù)，處理涉及法律法規(guī)的會計事項，或者以法律法規(guī)和相關(guān)會計知識審查、檢察、判定、裁定、審計受理案件、受托業(yè)務(wù)。從學(xué)科的角度看，法務(wù)會計是適應(yīng)市場經(jīng)濟需要的、以會計理論和法學(xué)理論為基礎(chǔ)、融會計與法學(xué)于一體的一門邊緣交叉學(xué)科。

（三）法務(wù)會計的目標(biāo)。作為企事業(yè)單位的會計，其法務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)盡可能保持與財務(wù)會計目標(biāo)一致，但是，當(dāng)某些（或某種）會計事項的財務(wù)會計處理與有關(guān)法律有矛盾時，應(yīng)按現(xiàn)行法律予以調(diào)整或糾正。因此，其法務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)是符合或不違反國家的有關(guān)法律、法規(guī)。社會中介機構(gòu)的法務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)是對受托單位的合法、合規(guī)性做出正確的職業(yè)判斷。公檢法等機關(guān)的法務(wù)會計應(yīng)是對受理案件從法律的角度進(jìn)行會計鑒定，準(zhǔn)確判定法律責(zé)任。

（四）法務(wù)會計的原則。法務(wù)會計一般也要遵循財務(wù)會計假定，即會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計期間、貨幣計價等假定（財產(chǎn)清算除外），同時也要遵循財務(wù)會計的各項原則。但法務(wù)會計還應(yīng)該強調(diào)以下原則：

（1）真實性。所涉及的會計業(yè)務(wù)、會計資料都必須是已經(jīng)發(fā)生的、真實可靠的，不能有半點虛假。

（2）合法性、合規(guī)性。對財務(wù)會計已經(jīng)確認(rèn)、計量記錄的會計事項，要根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)的，要進(jìn)行糾正或調(diào)整，并作為報告、處理的依據(jù)。

（五）法務(wù)會計程序和。由于法務(wù)會計是財務(wù)會計中的一個特定領(lǐng)域，因此，一般也要遵循財務(wù)會計的程序和方法，對涉及法律事務(wù)的會計信息和會計資料作為證據(jù)使用時，還要運用法學(xué)中的理論和方法，諸如證據(jù)理論、分類理論、程序理論、證據(jù)篩選理論、有效性理論、收集證據(jù)的方法、證據(jù)的方法等。有的還需要運用審計學(xué)、統(tǒng)計學(xué)中的某些方法。

（六）法務(wù)會計的范圍。法務(wù)會計的范圍取決于各國法律體系的完善程度和法律、法規(guī)對經(jīng)濟活動、經(jīng)濟行為、財產(chǎn)、資源等規(guī)定的詳細(xì)程度，因此，各國法務(wù)會計的范圍可以有所不同，一國的法務(wù)會計在不同時期也會有所不同，一國的法務(wù)會計在不同時期也會有所不同。根據(jù)我國的法制建設(shè)情況，我認(rèn)為，我國的法務(wù)會計范圍應(yīng)該包括：

1、企業(yè)稅務(wù)會計。稅務(wù)會計是在財務(wù)會計的基礎(chǔ)上，按照國家現(xiàn)行稅法進(jìn)行涉稅事項調(diào)整，然后將計算結(jié)果再通過編制會計憑證、登記賬簿，又融入財務(wù)會計之中，編制并報送納稅表報（各種納稅申報表、應(yīng)交增值稅明細(xì)表）。在企業(yè)組建、投資、籌資、經(jīng)營、改造等過程中，為減輕自身稅負(fù)而進(jìn)行的納稅籌劃，也應(yīng)屬于稅務(wù)會計。通過稅務(wù)會計，認(rèn)真履行納稅人納稅義務(wù)，充分享受納稅人的各項權(quán)利。

2、債權(quán)、債務(wù)理算會計。企業(yè)因購銷合同的履行、貨款結(jié)算等而形成的債權(quán)、債務(wù)，也可能產(chǎn)生法律訴訟，也需要法務(wù)會計的參與。法務(wù)會計以其專業(yè)優(yōu)勢（熟知其單位的財務(wù)與會計）而可以發(fā)揮不可替代的重要作用。

3、保險賠償理算。根據(jù)保險對各類保險責(zé)任界定、保險賠償標(biāo)準(zhǔn)、保險時效等的規(guī)定，根據(jù)會計資料、運用會計正確理算保險對象的總損失、理賠比例、理賠金額等，維護(hù)投保人的合法權(quán)益。

4、海損事故理算會計。根據(jù)有關(guān)國內(nèi)法律、國際法律、國際公約（條約）等，對海事碰撞等海損事故的責(zé)任歸屬、是否加入某一國際公約、直接及間接損失數(shù)額等進(jìn)行確認(rèn)、理算。海損理算是對發(fā)生的海損事故，正確確認(rèn)有關(guān)各方的損失額，再根據(jù)事故責(zé)任，由肇事船主向?qū)Ψ劫r償。完成賠償后，至于各方最終實際負(fù)擔(dān)多少則再根據(jù)保險合同，各自與保險公司理算、確認(rèn)。

5、公正會計。在社會中介機構(gòu)——會計師事務(wù)所中，凡是經(jīng)過國家有關(guān)部門的、考核，具有資產(chǎn)評估資格、稅務(wù)（咨詢）資格，上市公司證券評估資格的注冊會計師，他們從事的大部分業(yè)務(wù)，也可以稱為法務(wù)會計。他們既具有會計、審計方面的專業(yè)知識，又具有稅法、證券法、資產(chǎn)評估等有關(guān)法律知識。因此，他們的作用遠(yuǎn)比只具有注冊會計師資格的會計師大得多。在其他社會中介機構(gòu)，如律師事務(wù)所、稅務(wù)咨詢所等，也同樣需要法務(wù)會計人才為這服務(wù)。在他們接受的眾多受托業(yè)務(wù)中，絕大多數(shù)都涉及，都需要有關(guān)會計知識。近幾年，不少律師、稅務(wù)師報考注冊會計師，就是有力的說明。

6、物價會計。根據(jù)物價法、反不正當(dāng)競爭法、反壟斷法、消費者權(quán)益法等法規(guī)的規(guī)定和有關(guān)會計資料，確定各種商品、勞務(wù)的合理定價標(biāo)準(zhǔn)、漲跌幅度，從而確認(rèn)經(jīng)營者的經(jīng)營行為是否合法，它對保障市場的正常經(jīng)營秩序、維護(hù)消費者的正當(dāng)權(quán)益是非常必要的。

7、基金會計。隨著我國市場經(jīng)濟的不斷成熟，我國將逐步建立起比較完善的社會福利保障體系，住房基金、養(yǎng)老基金、退休基金、醫(yī)療基金、基金等都將會在有關(guān)法律、法規(guī)頒布并實施后逐步建立、健全起來，其形成、支用和結(jié)存也都會有相應(yīng)的會計記錄。這方面的法務(wù)會計將是涉及面廣、政策性強、急需開展的工作。

8、司法會計。司未能機關(guān)的司法會計也是法務(wù)會計的重要組成部分。從學(xué)科上說，司法會計學(xué)是運用法學(xué)、會計學(xué)、邏輯學(xué)等學(xué)科的與方法，通過對司法會計活動的，解決在法律訴訟中如何收集會計資料證據(jù)。如何鑒別判定會計問題的技術(shù)手段和方法的一門法律學(xué)科。從實務(wù)上說，司法會計是司法機關(guān)在涉及、事業(yè)單位會計業(yè)務(wù)案件的偵查、審理中，為了查明案情，對案件所涉及的會計問題進(jìn)行鑒定的法律訴訟活動。由此可見，司法會計是一種特殊的“會計”，司法機關(guān)依法進(jìn)法律訴論活動時，其與會計事項、會計處理業(yè)務(wù)有直接或間接的關(guān)系。這就要求在司法機關(guān)中，要有一批司法會計技術(shù)人員，這些人既要精通法律，又要熟知涉及會計資料、會計業(yè)務(wù)處理方法的知識。在經(jīng)濟案件、貪污案件、瀆職案件、經(jīng)濟交易糾紛、民事財產(chǎn)處理中，大多與會計業(yè)務(wù)、會計資料乃至單位會計人員有關(guān)。在進(jìn)行這些方面的法律訴訟中，司法會計起著十分重要的作用。

司法會計是由司法機關(guān)主持進(jìn)行的一項法律訴訟活動，是為了偵查、審理涉及會計業(yè)務(wù)的案件而組織實施的法律訴訟活動，是為了檢查案件所涉及的會計資料及相關(guān)財產(chǎn)物資或解決辦案過程中遇到的會計問題而組織實施的一項法律訴論活動，是以司法會計檢查和司法會計鑒定為基本內(nèi)容（輔以司法會計檢驗、司法會計文征審查）的一項法律訴訟活動。司法會計本身不屬于會計活動（沒有記帳、算帳、報帳等業(yè)務(wù)。但也有人認(rèn)為，它是一種會計活動；還有人認(rèn)為它具有雙重性，既屬會計活動，又屬法律訴論活動），但是因其活動對象、內(nèi)容等都與會計有密切的聯(lián)系，而且從事這種法律訴論活動的司法人員都要憑借其法律、會計、審計知識執(zhí)業(yè)，因此，稱之司法會計，構(gòu)成法務(wù)會計的一個重要方面。

篇13

國家最高審計機關(guān)隸屬于政府行政部門，它是政府的一個職能部門，根據(jù)政府所賦予的職責(zé)權(quán)限實施審計，并對政府負(fù)責(zé)。這是一種半獨立或獨立的政府審計模式，審計機關(guān)主要是圍繞政府部門的中心工作開展服務(wù)，政府部門的意志在很大程度上左右著審計機關(guān)的工作范圍和審計處理，審計機關(guān)行使監(jiān)督職能的同時，往往還帶有其他監(jiān)督職能（如行政監(jiān)督和計劃監(jiān)督），甚至審計職能變異為單一財政監(jiān)督。一般而言，這類審計制度下的審計機關(guān)的獨立性和權(quán)威性都比較差。屬于這一類型的國家主要有瑞典、泰國、沙特阿拉伯、前蘇聯(lián)東歐國家等，以亞洲和非洲國家為多，其中很多是被聯(lián)合國宣布為最不發(fā)達(dá)的國家。

2、 立法模式

最高審計機關(guān)隸屬于立法機關(guān)，即議會或國會。審計部門依據(jù)法律賦予的權(quán)力獨立行使審計權(quán)，一般直接對議會負(fù)責(zé)，向議會報告工作。審計部門只有調(diào)查權(quán)，沒有處理權(quán)。這種模式的國家審計機關(guān)的宏觀服務(wù)職能較強。它雖然不直接下達(dá)審計決定，但通過公開審計建議結(jié)論對資金使用人產(chǎn)生約束，并對議會的決策產(chǎn)生一定影響。英國是這一類型審計制度的先驅(qū)，美國、加拿大、澳大利亞、奧地利等國家也采用這一模式，許多發(fā)展中國家也采用這一模式，可以說這是一種被最廣泛采用的國家審計制度模式。

3、 司法模式

國家的最高審計機關(guān)以審計法院的形式存在，并擁有司法權(quán)，有些國家審計官員享有司法地位，從而強化了國家審計的功能。審計機關(guān)更加注意被審計當(dāng)事人的財務(wù)責(zé)任，根據(jù)官員履行經(jīng)濟責(zé)任的情況來對官員實施獎勵或懲罰，審計機關(guān)提供的更多的是一種個案式的微觀服務(wù)。此種審計制度賦予審計機關(guān)獨特的司法權(quán)，從而造就了這類審計制度下的國家審計機關(guān)具有很高的權(quán)威性。這一類型的審計制度起源于法國，意大利、西班牙等西歐大陸、南美和非洲一些國家的審計制度均屬于這一模式。

4、 獨立模式

國家審計機關(guān)獨立于立法、司法和行政部門之外，按照法律所賦予的職責(zé)獨立地開展工作，只對法律負(fù)責(zé)，但向議會提交報告。其組織形式是會計檢查院或?qū)徲嬙海祟悓徲嬛贫认碌膶徲嫏C關(guān)的獨立性最強。這一類型的典型國家是德國和日本，荷蘭也采用此模式。

二、 政府審計的內(nèi)容

最初，政府審計僅限于財政財務(wù)收支審計，進(jìn)行合規(guī)、合法性審計監(jiān)督。合規(guī)、合法性審計主要是審查政府的財務(wù)收支有無舞弊和欺騙行為，手續(xù)是否完備，財務(wù)活動是否符合國家的法律和規(guī)章制度，這是人類自有政府審計以來的審計內(nèi)容，屬于各國政府審計的常規(guī)內(nèi)容。今天，許多國家的政府審計部門還要審計政府各項活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性，進(jìn)行績效方面的審計監(jiān)督。在西方發(fā)達(dá)國家，政府審計的主要內(nèi)容不是合規(guī)、合法性審計，而是績效審計了。

20世紀(jì)60年代，美國會計總署率先把審計范圍從財務(wù)審計擴展到績效審計。績效審計被稱為“3E”審計，是指經(jīng)濟性（Economy）、效率性（Efficiency）和項目效果性（Effectiveness）審計。

經(jīng)濟性和效率性審計的例子可以包括：判斷機構(gòu)是否遵循了正確的簽約慣例；是否在需要時以最低成本采購了適當(dāng)種類、質(zhì)量和數(shù)量的資源；是否適當(dāng)?shù)乇Ｗo(hù)和保存了它的資源；是否避免了雇員的重復(fù)勞動和作用有限甚至無用的工作；是否避免了人員閑置和人員過多；是否動用了有效率的作業(yè)程序；是否使用最少量的資源及時地制造或提供適當(dāng)數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)品和服務(wù)；是否遵循可能對資源的取得、保護(hù)和作用有重大影響的法律和規(guī)章；是否建立衡量、報告和監(jiān)督項目的經(jīng)濟性和效率性適當(dāng)?shù)墓芾砜刂仆度胫贫龋皇欠駡蟾嬗行У慕?jīng)濟性和效率性措施。

項目效果性審計的例子可以包括評價或判斷：新的或正在進(jìn)行的項目的目標(biāo)是否充分、適當(dāng)和相關(guān)；項目是否達(dá)到要求的預(yù)期結(jié)果的程度；項目或項目的獨立組成部分的成果如何；造成成績不夠理想的因素是什么；管理部門是否考慮了項目的替代推行方案，從而產(chǎn)生更為有效的結(jié)果或降低成本；項目是否與其他項目相互補充、重復(fù)、交迭或抵觸；項目運行有什么更好的辦法；是否遵循和項目有關(guān)的法律和規(guī)章；衡量、報告和監(jiān)督項目效果的管理控制制度的有效性如何；管理部門是否報告有效的、可靠的項目效果措施。

70年代，美國會計總署的“3E”審計走向準(zhǔn)則化。1972年，美國會計總暑根據(jù)立法所賦予的權(quán)限，制定了《政府機構(gòu)、計劃項目、活動和職責(zé)審計準(zhǔn)則》，它包括三部分：一是財務(wù)和合規(guī)性審計；二是經(jīng)濟性和效率性審計；三是計劃項目效果審計。從此，“3E”審計走上了規(guī)范化的道路，并得到了較快的發(fā)展。整個70年代，政府審計人員的85％的工作量是從事“3E”審計，也就是說，“3E”審計已變成美國審計工作的主要內(nèi)容。1981年和1988年，美國先后兩次對《政府機構(gòu)、計劃項目、活動和職責(zé)審計準(zhǔn)則》進(jìn)行修訂。1994年，又對其進(jìn)行進(jìn)一步修訂，并改稱“美國政府審計準(zhǔn)則”。它對世界也產(chǎn)生了重大影響。

英國開展績效審計的歷史比較長，但以法律形式確認(rèn)其為國家審計署的工作內(nèi)容則是1983年以后的事。國家審計署十分重視績效審計，每年投向績效審計的審計力量約占35％該比例有不斷提高的趨勢。僅1994－1995年度，國家審計署就公布了50份績效審計報告，涉及的領(lǐng)域非常廣泛，包括國防、教育、農(nóng)業(yè)、環(huán)境和交通、衛(wèi)生與社會保障、法律和內(nèi)政服務(wù)、海外和中央事務(wù)研究、私有化、稅收等。

三、 審計結(jié)果

1、 行政模式下的審計結(jié)果

瑞典注重發(fā)揮立法部門的監(jiān)督和新聞媒介的社會輿論監(jiān)督的作用。議會把國家審計局提交的審計報告有選擇地在報刊或政府公報上公布。并根據(jù)議員和公眾的反映，對被審單位的負(fù)責(zé)人或當(dāng)事人進(jìn)行處理。在發(fā)揮立法部門監(jiān)督和輿論監(jiān)督的同時，還積極發(fā)揮行政監(jiān)督的作用，向被審單位的主管部門報送審計報告，以加強其對被審單位的監(jiān)督。另外，在績效審計中，國家審計局利用了后續(xù)檢查程序來保證審計建議的落實。雖然不及法國審計法院的審計報告那樣具有司法效力，瑞典的審計報告仍然具有相當(dāng)?shù)膹娭菩浴?/p>

2、 立法模式下的審計結(jié)果

美國會計總署不像司法模式的法國、意大利、西班牙等國家的審計機關(guān)那樣具有判決權(quán)或制裁權(quán)，因此其審計報告中的審計結(jié)論和審計建議不具有法律的約束力。審計機關(guān)不能對被審計單位直接作出處理，只是把審計報告提交給國會。但這并不意味著其審計報告的作用不大，只不過其作用是通過國會間接實現(xiàn)的。國會主要通過兩條途徑發(fā)揮審計報告的作用：一是對不接受審計建議的撥款單位停止撥款，這一做法使得審計報告具有極強的約束力；二是召開聽證會，對于存在嚴(yán)重浪費現(xiàn)象或管理不善的單位，國會參、眾兩院在必要時可以召開聽證會，在聽證會上公開審計報告。雖然聽證會不作任何處理，也沒有法律約束力，但各種新聞媒體的報道將會給被審計單位帶來巨大的壓力。有時，聽證會召開不久，就出現(xiàn)該單位負(fù)責(zé)人被免職或辭職的情況。聽證會對推動審計建議的落實和強化美國政府審計的作用具有重要意義。此外，美國會計總署每年向國會提交一份特殊報告，說明所有仍未執(zhí)行的審計建議。這對審計建議的落實起到了積極作用。英國的做法與美國的相似。

加拿大審計長公署追查被審計單位落實審計建議的情況，并繼續(xù)向國會報告以前報告過但未得到妥善處理的重要問題。后續(xù)檢查是一個不斷進(jìn)行的過程，直到審計長公署有理由認(rèn)為所有改正措施均已落實為止。與英、美相比，加拿大的做法更有利于審計建議和改進(jìn)措施的落實。此外，加拿大特別注意新聞媒介在落實審計建議方面的作用。澳大利亞采取了與加拿大相似的做法。

3、 司法模式下的審計結(jié)果

法國審計法院無論進(jìn)行司法性審計，還是實施非司法性審計，都須出具審計報告，作為其審計工作的最終成果。在進(jìn)行司法性審計時，除了要出具審計報告外，還要就公共會計人員的責(zé)任作出最終判決，該判決具有終審判決的效力，是一個具有強制性的決定。在一般情況下，司法性審計和非司法性審計之后的審計結(jié)論或判決并不逐項公布于眾，而是通過法院院長的信、檢察長的函、庭長的信以及對公共企業(yè)審計的特別報告等形式，直接送給被審計單位和有關(guān)人員。但法國審計法院每年要公開發(fā)表兩份報告：上報給共和國總統(tǒng)的年度審計公共報告和每年出版發(fā)行的對上一年度預(yù)算法規(guī)執(zhí)行情況的審計報告。這樣可以通過新聞宣傳媒介來制止違法活動，完善管理體制。

西班牙審計法院負(fù)責(zé)執(zhí)行其判決，但在必要時，審計法院各機構(gòu)可在其他各級政府的協(xié)助下執(zhí)行判決。

4、 獨立模式下的審計結(jié)果

德國聯(lián)邦審計院的審計報告是通過議會和新聞媒介來發(fā)揮作用的。聯(lián)邦審計院除了就審計過程中發(fā)現(xiàn)的政府部門存在的重大問題要向議會和政府提交專項報告外，每年還要向議會和政府提交綜合的審計報告。遞交報告的同時，立即召開新聞會，由審計院長將審計報告的重點內(nèi)容向社會公布，并在公開刊物上登載，從而把議會監(jiān)督與輿論監(jiān)督結(jié)合起來，對促進(jìn)審計結(jié)果充分發(fā)揮作用具有重要意義。日本會計檢察院的年度報告經(jīng)內(nèi)閣轉(zhuǎn)呈國會，同時，審計報告還要向國民公開發(fā)表，可見日本也重視公眾輿論和宣傳媒介在強化審計報告的約束力方面的作用。德、日兩國審計報告雖不及法國的那樣具有法律效力，但還是具有相當(dāng)?shù)膹娭菩浴?/p>

四、 國外審計公示制的通行做法

所謂審計公示制，就是審計機關(guān)對審計管轄范圍內(nèi)重要審計事項的審計程序、內(nèi)容、結(jié)果、舉報方式等向社會公眾進(jìn)行公開的制度，即公開審計活動和結(jié)果，主動接受社會監(jiān)督和群眾舉報；公開審計處理處罰意見。我國《審計署2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》提出，我國也要積極實行審計結(jié)果公告，逐步規(guī)范公告的形式、內(nèi)容和程序，到2007年，力爭做到所有審計和專項審計調(diào)查項目的結(jié)果，除涉及國家秘密、商業(yè)秘密及其他不宜對外披露的內(nèi)容外，全部對社會公告。所以，國外審計公示制的通行做法值得特別關(guān)注一下。