引論：我們?yōu)槟砹?3篇財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時(shí)的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系 財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)與外部溝通的語言，是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量狀況的會(huì)計(jì)形式的表述。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則是受投資人委托，由第三方實(shí)行的旨在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)表述真實(shí)性、可靠性的業(yè)務(wù)活動(dòng)。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是為了保證內(nèi)部控制體系發(fā)揮應(yīng)有的作用而進(jìn)行的一種外部評(píng)價(jià)機(jī)制和程序。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系表現(xiàn)為：如果審計(jì)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表無保留意見表明企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性就會(huì)降低；如果審計(jì)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表非無保留意見時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性就增加。如果審計(jì)人員對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表出具無保留審計(jì)意見，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在兩種可能，一是企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好并運(yùn)行有效，在防止和糾正財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)方面發(fā)揮了積極作用。二是內(nèi)部控制存在漏洞但審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并予以糾正，此時(shí)，審計(jì)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制將會(huì)出具非無保留意見。但如果審計(jì)人員對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表出具非無保留意見，那么企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告肯定存在重大缺陷，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告必然是非無保留意見的。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合策略

（一）整合審計(jì)的必要性 內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的合理保證鑒證業(yè)務(wù)，這種業(yè)務(wù)性質(zhì)上的同質(zhì)性使得兩者具備融合的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，通過特定的審計(jì)程序和方式對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表提供信息的公允性、合法性發(fā)表審計(jì)意見，以提升公司財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)需要公司管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表反映的交易事項(xiàng)、會(huì)計(jì)處理、賬戶余額等事項(xiàng)進(jìn)行認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的本質(zhì)是對(duì)管理層的認(rèn)定、聲明進(jìn)行審計(jì)，因此是基于公司管理層的責(zé)任方認(rèn)定業(yè)務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)過程發(fā)表審計(jì)無保留意見并不能完成排除公司存在重大錯(cuò)報(bào)的可能，因此，是一種高于管理層認(rèn)定而無法絕對(duì)保證財(cái)務(wù)報(bào)表信息可靠性的合理保證鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受企業(yè)或者第三方委托對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性以及內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性進(jìn)行鑒證并發(fā)表審計(jì)意見的業(yè)務(wù)活動(dòng)。管理層應(yīng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制體系的完整性、可靠性作出說明，并對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)管理層有關(guān)內(nèi)部控制的聲明、認(rèn)定進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見。

內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的密切聯(lián)系使得內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相互支持，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)果能夠幫助審計(jì)人員確定內(nèi)部控制可能存在漏洞的環(huán)節(jié)，而內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果可以幫助審計(jì)人員優(yōu)化審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序。整合審計(jì)可以有效的降低會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量，減少運(yùn)行成本，提高審計(jì)效率并減低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，在審計(jì)過程中收集的證據(jù)和實(shí)施的測試對(duì)于兩種審計(jì)活動(dòng)都有效，因此，是一種經(jīng)濟(jì)可行、兼顧審計(jì)單位、被審計(jì)單位共同利益的制度安排，在美國、日本等國家的運(yùn)用也證明了該模式的合理性。

（二）整合審計(jì)的可行性 內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的密切聯(lián)系使得兩者存在很多可以相互利用的地方，在一些關(guān)鍵業(yè)務(wù)點(diǎn)上具有整合的可行性，具體表現(xiàn)在：

（1）審計(jì)目標(biāo)的一致性。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)都是為利益相關(guān)者提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)信息可靠性的合理保證，將兩種審計(jì)目標(biāo)結(jié)合在一起只需要通過單一的協(xié)調(diào)流程就能實(shí)現(xiàn)，即讓同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路對(duì)公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)，實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)目標(biāo)，即獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的三方關(guān)系人具有一致性，責(zé)任方是被審計(jì)單位的管理層、使用者為企業(yè)利益相關(guān)者，審計(jì)過程由注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成。

（2）審計(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的相關(guān)性。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)存在著業(yè)務(wù)內(nèi)容上的重合，審計(jì)人員在審計(jì)審計(jì)程序時(shí)需要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制體系進(jìn)行有效性測試，并以此作為依據(jù)之一來確定審計(jì)重點(diǎn)，制定合適的審計(jì)程序。同時(shí)，如果審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重點(diǎn)錯(cuò)報(bào)，表明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷，已經(jīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表無保留意見的應(yīng)重新進(jìn)行審計(jì)。

（3）審計(jì)業(yè)務(wù)主體的一致性。 AS2以及AS5都要求財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成，這是因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)報(bào)告需要同時(shí)，如果將兩項(xiàng)審計(jì)工作交由不同事務(wù)所完成，在審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本、審計(jì)協(xié)調(diào)方面都不合理。由同一事務(wù)所負(fù)責(zé)兩項(xiàng)審計(jì)有利于節(jié)省審計(jì)成本和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而且，世界各國的審計(jì)實(shí)務(wù)表明，由不同事務(wù)所分別承辦兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)不利于審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，由同一家事務(wù)所同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)為整合審計(jì)提供了基礎(chǔ)。

（三）整合審計(jì)的實(shí)施關(guān)鍵 《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引（2010）》規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)可以由不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成，也可以由同一家會(huì)計(jì)事務(wù)所完成。但由于內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)聯(lián)性（如圖1），無論是企業(yè)還是會(huì)計(jì)師事務(wù)所都將二者合并在一起進(jìn)行，而且，《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引（2010）》顯然也注意到這一點(diǎn)，從計(jì)劃審計(jì)工作到完成審計(jì)工作的各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)都偏重于整合審計(jì)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本上與現(xiàn)代審計(jì)同步，在審計(jì)理論、程序、方法等方面都已經(jīng)成熟，而且不斷的發(fā)展和完善。內(nèi)部控制審計(jì)則是在薩班斯法案頒布之后開始發(fā)展起來，雖然美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員先后AS2和AS5進(jìn)行了規(guī)范，但在實(shí)際審計(jì)活動(dòng)中還存在很多不足，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的共同點(diǎn)形成了兩者整合的關(guān)鍵點(diǎn)，如圖2所示，審計(jì)證據(jù)以及其他重要信息構(gòu)成了兩者之間進(jìn)行整合的基礎(chǔ)，整合審計(jì)就是通過通過計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以支持有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否有效以及在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)幫助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍以支持分析程序中使用信息的完整性和準(zhǔn)確性；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)通過實(shí)質(zhì)性測試程序中發(fā)現(xiàn)的問題對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)提供參考。

（1）審計(jì)目標(biāo)的整合。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的旨在保證公司財(cái)務(wù)報(bào)表按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求公允反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，是以公允性作為審計(jì)目標(biāo)的，是將財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的內(nèi)部控制有效性納入審計(jì)范圍，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表審計(jì)意見。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》在借鑒國際慣例的基礎(chǔ)上將我國內(nèi)部控制目標(biāo)定位為：保證企業(yè)經(jīng)營管理的合法合規(guī)、保證企業(yè)資產(chǎn)安全、提高財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整、提高企業(yè)經(jīng)營效率。企業(yè)應(yīng)以內(nèi)部控制五大目標(biāo)為指引，建立和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制體系，對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)并形成評(píng)價(jià)報(bào)告。內(nèi)部控制審計(jì)則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受第三方委托對(duì)公司內(nèi)部控制審計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行合理保證鑒證，是以有效性為審計(jì)目標(biāo)的。財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性是內(nèi)部控制有效性的體現(xiàn)，內(nèi)部控制的有效性則是財(cái)務(wù)報(bào)表公允性的保證，兩者都服務(wù)于為企業(yè)利益相關(guān)者提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，因此，兩者在這一點(diǎn)上是一致的，目標(biāo)的一致性使得整合審計(jì)成為可能。

（2）審計(jì)計(jì)劃的整合。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都需要制定合理的審計(jì)計(jì)劃，在審計(jì)計(jì)劃階段應(yīng)做好被審計(jì)單位行業(yè)狀況、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制、法律環(huán)境等重大事項(xiàng)的了解以實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)活動(dòng)的審計(jì)目標(biāo)。一是確定對(duì)內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表同時(shí)具有重要影響的事項(xiàng)并分析該事項(xiàng)如何影響審計(jì)工作。二是內(nèi)部控制審計(jì)中重點(diǎn)考慮的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、審計(jì)工作量、舞弊風(fēng)險(xiǎn)、利用他人審計(jì)成果等因素應(yīng)該在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中充分利用，內(nèi)部控制審計(jì)確定的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域同樣是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。三是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的有關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果應(yīng)作為內(nèi)部控制審計(jì)識(shí)別和測試企業(yè)層面控制以及選擇其他控制進(jìn)行測試的重要依據(jù)。四是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的保證程度要高于內(nèi)部控制審計(jì)的保證程度，整合兩種審計(jì)要求財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)運(yùn)用相同的重要性水平。

（3）審計(jì)業(yè)務(wù)的整合。前面的分析中提到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)同屬于基于責(zé)任方的合理保證的鑒證業(yè)務(wù)，即將重大鑒證風(fēng)險(xiǎn)控制在可以接受的水平以內(nèi)。從COSO五要素的“內(nèi)部控制整體框架”到COSO八要素的“內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理”，內(nèi)部控制正逐步向以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向進(jìn)行轉(zhuǎn)變，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)也要求以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向來進(jìn)行審計(jì)前的準(zhǔn)備、制定審計(jì)工作計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，因此，致力于對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表提供合理保證鑒證服務(wù)的兩種審計(jì)活動(dòng)。在審計(jì)過程中，可以將一些類似的審計(jì)程序同時(shí)進(jìn)行，或合并進(jìn)行，而由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)負(fù)責(zé)兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)為兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的整合提供了必要條件。

（4）審計(jì)程序的整合。內(nèi)部控制審計(jì)要求以風(fēng)險(xiǎn)控制為導(dǎo)向來實(shí)施審計(jì)程序和控制測試，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是內(nèi)部控制審計(jì)的基礎(chǔ)、控制測試是內(nèi)部控制審計(jì)的核心，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)部控制測試和實(shí)質(zhì)性測試三個(gè)環(huán)節(jié)，而且在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師全面了解企業(yè)內(nèi)部控制，在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)就需要進(jìn)行內(nèi)部控制測試，因此，內(nèi)部控制測試成為整合審計(jì)在實(shí)施程序方面的關(guān)鍵整合點(diǎn)。需要說明的是內(nèi)部控制審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)可以同時(shí)進(jìn)行，但兩者的范圍存在差異，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測試限于“所依賴”的內(nèi)部控制，即當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的某個(gè)項(xiàng)目需要測試內(nèi)部控制是否有效時(shí)，審計(jì)人員才對(duì)影響該項(xiàng)目的內(nèi)部控制進(jìn)行有效性測試來獲取充分的審計(jì)證據(jù)來支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見，因此，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制測試范圍較小，其結(jié)果未必足以證明整個(gè)內(nèi)部控制體系的有效性。內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)于內(nèi)部控制測試的范圍要大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行的內(nèi)部控制測試范圍，整合審計(jì)可以通過增加內(nèi)部控制審計(jì)需要“補(bǔ)充”的控制測試來完成整個(gè)審計(jì)控制測試。

（5）審計(jì)方法的整合。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)采用自上而下的審計(jì)方法。財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)通過通過詢問、檢查文件或記錄、觀察等程序了解評(píng)估報(bào)表層和認(rèn)定層存在的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，進(jìn)而制定針對(duì)報(bào)表層風(fēng)險(xiǎn)的總體審計(jì)措施和針對(duì)認(rèn)定層風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序，包括相應(yīng)的控制測試和實(shí)質(zhì)性測試。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)采用的自上而下的審計(jì)方法從了解并測試公司層內(nèi)部控制開始，然后對(duì)報(bào)表重要賬戶控制有效性進(jìn)行測試，再往下是業(yè)務(wù)流程和交易控制的有效性測試，從而引導(dǎo)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)列報(bào)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的賬戶、交易上。因此，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)也具有風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的特點(diǎn)，通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估來了解企業(yè)內(nèi)部控制，選取內(nèi)部控制測試范圍，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的相關(guān)審計(jì)活動(dòng)有助于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)于高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估則有助于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)抓住重點(diǎn)做到有的放矢。

篇2

一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以內(nèi)部控制審計(jì)為依據(jù)

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的第一個(gè)共同程序。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的被審計(jì)單位內(nèi)部控制的范圍是與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的方面；了解和評(píng)價(jià)的廣度應(yīng)以是否足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為衡量標(biāo)準(zhǔn)，如果達(dá)到了這一標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即可開始設(shè)計(jì)和實(shí)施下一步的審計(jì)程序；了解和評(píng)價(jià)的深度也基本限于內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否健全及其是否得到有效執(zhí)行，但其中不包括對(duì)內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行的確定；了解和評(píng)價(jià)的目的是判斷是否可以相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性測試程序的工作量，以及用來支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見類型。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序

內(nèi)部控制審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目的是為了對(duì)內(nèi)部控制本身的有效性發(fā)表審計(jì)意見，其范圍涉及到企業(yè)整體的內(nèi)部控制，內(nèi)容包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面，并且還需確定內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行。

（三）兩種審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的整合要點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序了解和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的廣度和深度均超過了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，可以將兩者在此程序需要完成的工作整合進(jìn)行，即風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)充分利用內(nèi)部控制審計(jì)所獲得的更為廣泛的信息，并從中取得進(jìn)行下一步審計(jì)程序的充分依據(jù)，這樣可以大大降低工作量，避免重復(fù)勞動(dòng)，進(jìn)而提高了審計(jì)效率，降低了審計(jì)成本。

二、控制測試程序：內(nèi)部控制審計(jì)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供結(jié)論

（一）控制測試程序并非財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的必需程序

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)來決定是否對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測試。如果被審計(jì)單位設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制本身是無效的，或者設(shè)計(jì)是合理的，但沒有得到執(zhí)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則不必實(shí)施控制測試，而是直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試；如果被審計(jì)單位所設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，即認(rèn)為內(nèi)部控制是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試。這樣，就進(jìn)入了兩種審計(jì)的第二個(gè)共同程序，即控制測試程序。

（二）兩種審計(jì)控制測試程序的區(qū)別

在控制測試程序中，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有三點(diǎn)區(qū)別：第一，內(nèi)部控制審計(jì)要對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)僅僅對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行測試。與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序相同，內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行控制測試的廣度和深度仍大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所進(jìn)行的內(nèi)部控制測試。第二，在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取能夠證明內(nèi)部控制有效的高度相關(guān)的證據(jù)，對(duì)控制測試可靠性的要求較高，樣本量較大且選擇彈性較小；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)控制測試可靠性的要求相對(duì)較低，測試的樣本量相對(duì)較小且存在一定彈性。第三，兩者對(duì)內(nèi)部控制缺陷的評(píng)價(jià)要求也不同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅需將內(nèi)部控制測試識(shí)別出的缺陷區(qū)分為值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷和一般內(nèi)部控制缺陷；而在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)識(shí)別出的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行嚴(yán)格評(píng)定，將值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)一步區(qū)分為重大缺陷和重要缺陷，重大缺陷會(huì)影響到審計(jì)意見類型。

（三）兩種審計(jì)在控制測試程序的整合要點(diǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，需要獲取比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更多、更廣泛、可靠性也更高的審計(jì)證據(jù)。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試可以直接為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供審計(jì)證據(jù)甚至提供結(jié)論，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)在控制測試環(huán)節(jié)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論的充分利用，將使審計(jì)效率得到進(jìn)一步提高。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測試：相互利用、相互支持

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試程序?qū)?nèi)部控制審計(jì)控制測試程序的影響

經(jīng)過控制測試，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測試程序。在這一程序中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，這將會(huì)影響內(nèi)部控制審計(jì)中控制測試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。這是因?yàn)槿绻F(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，就意味著在錯(cuò)報(bào)相應(yīng)的控制點(diǎn)上可能存在內(nèi)部控制缺陷，這將為注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步審查內(nèi)部控制缺陷提供重要線索。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)控制測試程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試程序的影響

在內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試程序中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明了方向，因?yàn)槿绻l(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在某項(xiàng)重大缺陷，則財(cái)務(wù)報(bào)表在相應(yīng)的賬戶就可能存在重大錯(cuò)報(bào)，就會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性測試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷對(duì)實(shí)質(zhì)性測試的審計(jì)程序進(jìn)行調(diào)整。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測試的整合要點(diǎn)

對(duì)于兩種審計(jì)的整合來說，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測試與內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試是相互利用、相互支持的，將兩種審計(jì)在這兩個(gè)程序所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論相互利用、相互支持能提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，最大限度地保證審計(jì)質(zhì)量。

四、審計(jì)計(jì)劃的綜合制定

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行的審計(jì)計(jì)劃制定是以對(duì)審計(jì)程序的整合要點(diǎn)分析為基礎(chǔ)的，因此在分析了兩種審計(jì)的審計(jì)程序整合要點(diǎn)之后，具體闡述如何根據(jù)整合要點(diǎn)綜合制定審計(jì)計(jì)劃。

（一）兩種審計(jì)方式審計(jì)計(jì)劃制定的重點(diǎn)

為達(dá)到充分整合內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)盡量由同一組審計(jì)人員實(shí)施，兩種審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃也應(yīng)共同制定。結(jié)合以上對(duì)審計(jì)程序的分析，對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和控制測試程序主要由內(nèi)部控制審計(jì)完成，在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃中應(yīng)詳細(xì)制定這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)計(jì)劃中可以對(duì)這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃簡化表述，但應(yīng)重點(diǎn)對(duì)實(shí)質(zhì)性測試程序的計(jì)劃詳細(xì)編制。

（二）審計(jì)計(jì)劃的持續(xù)修訂是審計(jì)質(zhì)量的重要保證

隨著審計(jì)工作的推進(jìn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的新情況、新問題，適時(shí)對(duì)總體和具體的審計(jì)計(jì)劃做出調(diào)整和修正。具體來講，如果審計(jì)人員在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重要缺陷，審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)修正財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測試計(jì)劃。同樣，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)質(zhì)性測試中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，也應(yīng)該考慮該重大錯(cuò)報(bào)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃的影響，考慮是否增加內(nèi)部控制審計(jì)的具體程序，擴(kuò)大審計(jì)范圍，以保證審計(jì)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行中的重大缺陷。需要特別指出的是，對(duì)審計(jì)計(jì)劃的調(diào)整和修正應(yīng)貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，以保證審計(jì)計(jì)劃能夠?qū)煞N審計(jì)的整合進(jìn)行起到重要的規(guī)劃和指導(dǎo)作用，有效地提高審計(jì)質(zhì)量，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

①中華人民共和國財(cái)政部等．企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范[M]．北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2008：1—5

②中華人民共和國財(cái)政部等．企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引. 財(cái)會(huì)〔2010〕11號(hào)

③謝曉燕，張龍平，李曉紅．我國上市公司整合審計(jì)研究[J]．會(huì)計(jì)研究，2009（9）：88—94

篇3

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。但是，需要指出的是，在整合時(shí)要注意兩者的區(qū)別，因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)和傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在很多方面存在不同。

一、審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是指在一定的歷史環(huán)境下，審計(jì)主體通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。不同形式的審計(jì)活動(dòng)，其審計(jì)目標(biāo)也不相同。

（一）內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)指引對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)有明確的定義，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是內(nèi)部控制的“有效性”。如果在收集了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能證明企業(yè)的內(nèi)部控制存在重大缺陷，被審計(jì)單位的內(nèi)部控制就可被認(rèn)為是有效的；否則，則認(rèn)為被審計(jì)單位的內(nèi)部控制無效。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)目標(biāo)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)準(zhǔn)則指出，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見：財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制；財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。由此可知，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表的“合法性”和“公允性”發(fā)表意見，“合法性”是針對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)制度是否得到遵循而言，“公允性”則是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而言的。

（三）兩者的比較

通過對(duì)比內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對(duì)象，不難發(fā)現(xiàn)兩者目標(biāo)的差異。內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的審計(jì)，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表情況的審計(jì)，對(duì)被審計(jì)單位的關(guān)注點(diǎn)不同，也就形成了不同的審計(jì)目標(biāo)。

二、對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的側(cè)重

（一）內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng)中，對(duì)企業(yè)內(nèi)控涉及和運(yùn)行有效性發(fā)表意見是了解和測試內(nèi)部控制的直接目的。內(nèi)部控制活動(dòng)就是內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)象，因此對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解和測試，是必須也是必要的。了解和測試內(nèi)部控制是整個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)過程的重點(diǎn)，因此對(duì)內(nèi)部控制測試結(jié)果可靠性的要求較高。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。了解和測試內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，最終服務(wù)于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的測試并非必須，只有在兩種情況下才要求必須對(duì)內(nèi)部控制測試：即在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制運(yùn)行是有效的；或者僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（三）兩者的比較

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并非是完全割裂開來的兩種審計(jì)活動(dòng)，對(duì)內(nèi)部控制的共同關(guān)注是兩者的重要契合點(diǎn)，因此有必要對(duì)兩種審計(jì)活動(dòng)在內(nèi)部控制方面?zhèn)戎剡M(jìn)行分析。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)控制測試中的控制對(duì)象即財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，而非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)所不考慮的。

三、審計(jì)方法

（一）內(nèi)部控制審計(jì)方法

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作。這就要求在業(yè)務(wù)層面之前，審計(jì)人員應(yīng)首先了解并測試企業(yè)層面的控制。利用企業(yè)層面的評(píng)估結(jié)果，可以確定其他必要的測試。通過評(píng)估企業(yè)層面內(nèi)部控制，顯示內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好且運(yùn)行有效，對(duì)業(yè)務(wù)層面的控制測試就可適當(dāng)減少。通過這種方法，審計(jì)人員將注意力集中于內(nèi)部控制的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)方法

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，審計(jì)人員了解被審計(jì)單位的基本情況，要通過詢問、觀察、檢查文件或記錄、等審計(jì)程序，并評(píng)估出被審計(jì)單位報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并實(shí)施總體應(yīng)對(duì)措施以應(yīng)對(duì)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）兩者的比較

兩種審計(jì)都是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，都對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)分為兩個(gè)層面，不同的是，內(nèi)部控制審計(jì)的兩個(gè)層面分別是企業(yè)層面和業(yè)務(wù)層面的控制，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是報(bào)表層次和認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)。總體上，兩種審計(jì)在審計(jì)方法的整體思路是一樣的。

四、審計(jì)報(bào)告

（一）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告可分為四種意見類型，包括標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告，無保留意見的審計(jì)報(bào)告類型。內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表意見并對(duì)外披露企業(yè)內(nèi)控是否有效時(shí)應(yīng)采用正面、積極的方式。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的意見類型有標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見審計(jì)報(bào)告、保留意見的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)報(bào)告向外披露，但是財(cái)務(wù)報(bào)中通常不對(duì)外披露企業(yè)內(nèi)部控制的情況，除非是內(nèi)部控制影響到對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見。審計(jì)人員沒有義務(wù)實(shí)施專門審計(jì)程序以發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷，但當(dāng)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷時(shí)，應(yīng)當(dāng)向企業(yè)管理層或治理層提交管理建議書說明情況。

（三）兩者的比較

內(nèi)部控制審計(jì)意見類型比報(bào)表審計(jì)意見類型少了一個(gè)保留意見的審計(jì)報(bào)告類型，原因可能是內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行“有效性”發(fā)表意見，而并不是對(duì)企業(yè)已經(jīng)自評(píng)過的文件或制度發(fā)表意。當(dāng)實(shí)施了必要的審計(jì)程序后，未發(fā)現(xiàn)重大缺陷可發(fā)表無保留意見過帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留審計(jì)意見，發(fā)現(xiàn)了重大缺陷即發(fā)表否定意見，審計(jì)范圍受到限制即發(fā)表無法表示意見；而報(bào)表審計(jì)情況則不同，企業(yè)管理層已聲明的財(cái)務(wù)報(bào)告是“合法的”、“公允的”，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是對(duì)企業(yè)已做出結(jié)論的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表意見，可以對(duì)企業(yè)已經(jīng)做出的結(jié)論發(fā)表保留意見的審計(jì)報(bào)告。

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告均對(duì)外披露。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告評(píng)價(jià)了企業(yè)內(nèi)部控制有效性，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告合法性和公允性的鑒證，通常不對(duì)外披露企業(yè)內(nèi)控情況，這是兩種審計(jì)的目標(biāo)所決定的。

五、結(jié)論

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是為了提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性而實(shí)施的，重在對(duì)“結(jié)果”審計(jì)；內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)企業(yè)內(nèi)控設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行的審計(jì)，重在對(duì)“過程”審計(jì)。審計(jì)對(duì)象、重點(diǎn)等的差異，使兩者在具體的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)實(shí)施過程的側(cè)重點(diǎn)、審計(jì)報(bào)告類型等方面存在實(shí)質(zhì)性差異。在技術(shù)層面，兩者審計(jì)模式、程序、方法等存又有相通之處。因此，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以進(jìn)行整合，但是要注意兩者的異同，避免混淆內(nèi)部控制審計(jì)和報(bào)表審計(jì)中的控制測試。

參考文獻(xiàn)

[1]財(cái)政部,證監(jiān)會(huì),審計(jì)署,銀監(jiān)會(huì),保監(jiān)會(huì).企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引[J].2010,4.

篇4

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的最終目標(biāo)一致，都是為提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性 內(nèi)部控制審計(jì)是就財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見，為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制不存在重大缺陷提供合理保證。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允表達(dá)表示意見，為財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，與內(nèi)部控制審計(jì)一樣都是直接面向社會(huì)公眾。雖然內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)表面上有一定差別，但財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性是財(cái)務(wù)報(bào)表合法公允的基礎(chǔ)，在判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷時(shí)是以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中重大錯(cuò)報(bào)重要性水平的確定為前提。二者都是為了對(duì)公司信息使用者提供決策有用的會(huì)計(jì)信息提供合理保證，其最終目標(biāo)都是為了提高對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性，保證財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序相互關(guān)聯(lián)， 工作成果能夠相互利用 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，并對(duì)其進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以確定隨后需要進(jìn)一步執(zhí)行的審計(jì)程序，并在僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)實(shí)施控制測試。對(duì)于擬信賴的內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要測試其在整個(gè)審計(jì)期間內(nèi)的有效性。對(duì)內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一個(gè)必要階段，同時(shí)在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解和測試內(nèi)部控制，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)。二者的很多審計(jì)程序相互關(guān)聯(lián)，工作成果能夠相互利用。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估收集到的有關(guān)企業(yè)環(huán)境的證據(jù)、通過重大程序發(fā)現(xiàn)的具體錯(cuò)報(bào)等都是內(nèi)部控制審計(jì)中選擇具體控制實(shí)施控制測試的依據(jù)，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，則說明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷，可以為內(nèi)部控制審計(jì)提供線索；同樣，在內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的控制缺陷也為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中究竟對(duì)哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明方向。二者的整合，有利于節(jié)約審計(jì)資源，提高審計(jì)效率和質(zhì)量。

（四）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都采用自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路 在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先要評(píng)估被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果為依據(jù)實(shí)施總體反應(yīng)措施和進(jìn)一步審計(jì)程序，這就是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。為了解被審計(jì)單位內(nèi)外部環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制等情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采取觀察、詢問、問卷調(diào)查等方法，這些方法在內(nèi)部控制審計(jì)中也被大量采用。根據(jù)我國《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的規(guī)定，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作，并將其作為識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測試控制的基本思路。審計(jì)人員首先應(yīng)了解并測試公司層控制，然后是報(bào)表重要賬戶的控制，再往下是業(yè)務(wù)流程和交易的控制，每一步獲得的結(jié)論都將指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注下一控制層面上的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。自上而下法使審計(jì)人員很自然地駕馭了高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域并避免了較低可能性對(duì)財(cái)務(wù)信息有重大影響的領(lǐng)域，指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師只需要測試那些與是否存在實(shí)質(zhì)性漏洞而獲取合理保證相關(guān)的控制，其實(shí)質(zhì)也是一種風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，并能大大地降低審計(jì)成本。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的實(shí)施思路

（一）審計(jì)計(jì)劃階段 高質(zhì)量的審計(jì)計(jì)劃有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理利用審計(jì)資源，控制或降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在計(jì)劃內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)價(jià)與企業(yè)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、公司經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營特點(diǎn)、對(duì)他人工作的可利用程度等事項(xiàng)對(duì)內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)報(bào)表及審計(jì)工作的影響，以便對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性和可獲取證據(jù)的類型與范圍作出初步判斷。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃審計(jì)工作則包括針對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)制定總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃，與內(nèi)部控制審計(jì)類似，其在審計(jì)計(jì)劃的制定過程中也強(qiáng)調(diào)對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營及所屬行業(yè)的基本情況、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制等重大事項(xiàng)的了解。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估則是二者在審計(jì)計(jì)劃階段整合的基礎(chǔ)，如在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中發(fā)現(xiàn)存在重大缺陷的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，則在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中就應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注與該風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的重要賬戶可能發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。而且風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)地搜集、分析與更新信息的過程，它貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，當(dāng)發(fā)現(xiàn)異常的或預(yù)期之外的情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)對(duì)審計(jì)計(jì)劃作出修正與調(diào)整。由于判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷是以控制能否及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)為依據(jù)的，因此，在計(jì)劃內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相同的重要性水平。為保證審計(jì)效率，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在此階段對(duì)內(nèi)部控制的了解和評(píng)價(jià)足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，就可以實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序。

（二）控制測試階段 控制測試是內(nèi)部控制審計(jì)的核心程序。按照現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，如預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的和僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，就一定要進(jìn)行內(nèi)部控制測試，測試控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性，這實(shí)質(zhì)就是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)。由此可見，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的關(guān)鍵點(diǎn)就在內(nèi)部控制測試階段。在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試，要同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)目的：（1）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見；（2）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測試控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性時(shí)，應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用詢問適當(dāng)人員、觀察經(jīng)營活動(dòng)、檢查相關(guān)文件、穿行測試和重新執(zhí)行等方法。選擇擬測試的控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)層面控制，并考慮證據(jù)的性質(zhì)及獲得的難易程度。如果有兩個(gè)以上控制能應(yīng)對(duì)相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，則沒有必要測試所有控制，而應(yīng)選擇更容易獲得運(yùn)行有效證據(jù)的控制進(jìn)行測試。但由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的是為了獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)來支持財(cái)務(wù)報(bào)表合法公允性的審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)所依賴的控制進(jìn)行測試評(píng)價(jià)，根據(jù)測試結(jié)果，分析對(duì)剩余審計(jì)工作的影響，其結(jié)果未必足以支持內(nèi)部控制有效性的審計(jì)意見，其審計(jì)范圍對(duì)內(nèi)部控制的覆蓋面不夠全面。因此，在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需要補(bǔ)充控制測試的范圍。

（三）實(shí)質(zhì)性測試階段 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序，為支持的審計(jì)意見提供基礎(chǔ)。包括對(duì)各類交易、賬戶、余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測試和分析性程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果來修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，并且可以利用該結(jié)果來支持分析性程序中所使用的信息的完整性和準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要慎重考慮識(shí)別出的控制缺陷。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序中，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，除了需要考慮對(duì)已經(jīng)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的影響外，還要考慮對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的影響。如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)，則說明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷。為將在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性程序階段獲取的證據(jù)充分利用到內(nèi)部控制審計(jì)中，提高審計(jì)的效益和效率，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以考慮在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序之后，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行進(jìn)一步的審計(jì)。

（四）評(píng)價(jià)控制缺陷內(nèi)部控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要評(píng)價(jià)其注意到的各項(xiàng)控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來，是否構(gòu)成重大缺陷，但在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師尋找單獨(dú)或組合起來不構(gòu)成重大缺陷的控制缺陷。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度取決于：控制缺陷導(dǎo)致賬戶余額或列報(bào)錯(cuò)報(bào)的可能性；因一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合導(dǎo)致潛在錯(cuò)報(bào)的金額大小。因此在評(píng)價(jià)控制缺陷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中確定的重要性水平，支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告控制缺陷重要性的評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷，考慮并衡量定量和定性因素，同時(shí)要對(duì)整個(gè)思考判斷過程進(jìn)行記錄，尤其是詳細(xì)記錄關(guān)鍵判斷和得出結(jié)論的理由。而且，對(duì)于“可能性”和“重大錯(cuò)報(bào)”的判斷，在評(píng)價(jià)控制缺陷嚴(yán)重性的記錄中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要給予明確地考量和陳述。

（五）審計(jì)報(bào)告階段 完成審計(jì)工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)綜合評(píng)價(jià)從各種來源獲取的證據(jù)，形成審計(jì)結(jié)論，出具審計(jì)報(bào)告。按照我國《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的要求，整合審計(jì)時(shí)應(yīng)分別出具兩種審計(jì)報(bào)告。在分別出具兩種審計(jì)報(bào)告時(shí)，建議在各自報(bào)告中說明已同時(shí)審計(jì)了企業(yè)的內(nèi)部控制（或財(cái)務(wù)報(bào)表）及發(fā)表的審計(jì)意見類型。需要注意的是，對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表了否定意見并不表明財(cái)務(wù)報(bào)表一定存在重大錯(cuò)報(bào)（如被審計(jì)單位已按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了調(diào)整）。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以就審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題，出具管理意見書，幫助被審計(jì)單位健全內(nèi)部控制機(jī)制，改善經(jīng)營管理。

三、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合應(yīng)注意的問題

（一）審計(jì)獨(dú)立性 整合審計(jì)有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師節(jié)省審計(jì)成本、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)現(xiàn)兩者的審計(jì)目標(biāo)，兼顧了社會(huì)公眾、被審計(jì)單位和注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)三者利益，也是目前國際上普通采用的方法。為保證審計(jì)獨(dú)立性，本文所指的“整合”不包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)同一家企業(yè)既作咨詢又做審計(jì)和代行內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的情形。為此，美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）還特別規(guī)定：負(fù)責(zé)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的事務(wù)所不能同時(shí)為同一公司提供與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的咨詢服務(wù)，但可提供其他方面的內(nèi)部控制的咨詢服務(wù)，以避免咨詢服務(wù)對(duì)審計(jì)獨(dú)立性造成損害。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》也明確規(guī)定，為企業(yè)內(nèi)部控制提供咨詢的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不得同時(shí)為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)。

（二）整合審計(jì)需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備更高的職業(yè)判斷能力和專業(yè)勝任能力 內(nèi)部控制審計(jì)給注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來了新的發(fā)展機(jī)遇和挑戰(zhàn)，作為一項(xiàng)新型鑒證業(yè)務(wù)，需要審計(jì)人員重新學(xué)習(xí)，積累經(jīng)驗(yàn)。而將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合實(shí)施，在審計(jì)計(jì)劃編制、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測試和評(píng)價(jià)、利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)或內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員工作等過程中，都對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力和專業(yè)勝任能力提出了更高更具體的要求，也加大了審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任。為保證審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，在整合審計(jì)時(shí)項(xiàng)目組人員的配備非常關(guān)鍵。

篇5

一、引言

2007 年，美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)公開了第5 號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制審計(jì)》，準(zhǔn)則規(guī)定了內(nèi)部控制審計(jì)程序以及內(nèi)部控制的方法，準(zhǔn)則還表示要盡量在導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)之前找出內(nèi)部控制的重大缺陷。2008 年，財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范要求在深市和滬市上市的公司應(yīng)對(duì)本公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，并且公開披露企業(yè)年度的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，需聘請(qǐng)具有專業(yè)資質(zhì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制有效性的審計(jì)活動(dòng)。2014 年，財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21 號(hào)——年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告構(gòu)成要素，需要披露的主要內(nèi)容及相關(guān)要求。

被出具非標(biāo)準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的上市公司數(shù)量自2011 年以來逐年遞減，且所占百分比也在逐年降低，然而被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)意見類型的上市公司數(shù)量自2011 年以來卻逐年增加，且所占百分比也逐年增加。本文選取了2013 年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告均為非標(biāo)準(zhǔn)意見的代表企業(yè)華銳風(fēng)電，以及內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告為非標(biāo)準(zhǔn)意見但財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的代表企業(yè)上海家化進(jìn)行案例分析，旨在探究內(nèi)部控制審計(jì)意見對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的影響。

二、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告披露現(xiàn)狀分析

（一）2011—2013 年上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告意見匯總

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公布數(shù)據(jù)，截止2014 年4月30 日，共有40 家證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為來自深市與滬市的2 534 家上市公司出具了2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告，在這些財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中，包含有2 450 份標(biāo)準(zhǔn)無保留的審計(jì)意見，57 份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見，22 份保留意見，以及5 份無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。見表（1）。

與此同時(shí)，截至2014 年4 月30 日，共有40 證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為來自深市與滬市的1 141家上市公司出具了2013 年年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。在這一千多份的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，有1 096 份是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，35 份是帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見，9 份否定意見，以及1 份無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。見表（2）。

（二）2011—2013 年上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見匯總

（三）2011—2013 年被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見匯總

同時(shí)被出具非標(biāo)準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見和非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)意見的上市公司2011 年沒有，2012年只有6 家，在2013 年卻達(dá)到了21 家。

（四）非標(biāo)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告增加原因分析

（1）內(nèi)部控制缺陷造成影響逐漸增大。近年來內(nèi)部控制的相關(guān)法規(guī)細(xì)則不斷頒布出來，從框架結(jié)構(gòu)到具體內(nèi)容不斷細(xì)化。尤其是在2014 年最新的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21號(hào)——年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告構(gòu)成要素，說明了需披露的內(nèi)容及要求，并且還提供了可供注冊(cè)會(huì)計(jì)師參考的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告模板。因此，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)向著更加規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化的方向發(fā)展。

（2）審計(jì)意見的客觀性進(jìn)一步提高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)方面的專業(yè)性越來越高，經(jīng)驗(yàn)越來越豐富，同時(shí)職業(yè)道德也有所提高，敢于披露被審計(jì)單位內(nèi)部控制的缺陷。

（3）企業(yè)內(nèi)部控制重視程度提高。認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)發(fā)展的重要性，積極接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審計(jì)意見，并在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中披露，提出解決問題的可行性計(jì)劃和方案。

三、內(nèi)部審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)表案例分析

（一）案例背景

華銳風(fēng)電科技股份有限公司是一家以風(fēng)電為主的新能源企業(yè)，主要進(jìn)行不同風(fēng)電機(jī)組的研發(fā)、制造和銷售。華銳風(fēng)電公司在2013 年度被同時(shí)出具了非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告。其中，內(nèi)部控制審計(jì)意見為否定意見，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見為保留意見。上海家化聯(lián)合股份有限公司是我國化妝品行業(yè)中第一家上市企業(yè)，產(chǎn)品覆蓋化妝品、家居護(hù)理用品等，擁有國際水準(zhǔn)研發(fā)以及廣大的消費(fèi)市場。上海家化2013 年年度審計(jì)報(bào)告中，內(nèi)部控制審計(jì)意見為否定意見，但財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見卻為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。

（二）案例分析

1. 華銳風(fēng)電

（1）華銳風(fēng)電公司未能對(duì)實(shí)物資產(chǎn)實(shí)行有效控制，在對(duì)2013 年年末的存貨進(jìn)行了全面清查后，發(fā)現(xiàn)了賬實(shí)不符的情況，實(shí)物相比較賬面金額，存在126 853.54 萬元的短缺。由于公司對(duì)于存貨盤點(diǎn)結(jié)果尚未核對(duì)完成，因此，在尚未獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施必要審計(jì)程序，從而對(duì)于盤點(diǎn)結(jié)果以及由此所影響的存貨、資產(chǎn)減值損失、管理費(fèi)用等會(huì)計(jì)科目無法確認(rèn)。并且在對(duì)應(yīng)付賬款進(jìn)行函證時(shí)，發(fā)現(xiàn)了較多往來不符的情形，在該情形下注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無法實(shí)施替代程序以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（2）華銳風(fēng)電公司2013 年年末在其母公司財(cái)務(wù)報(bào)表上確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)32 924.13 萬元。但在此之前華銳風(fēng)電已連續(xù)兩年出現(xiàn)虧損。其中母公司在 2012 年與2013 年分別取得利潤總額為-71 011.26萬元和-331 244.50 萬元。因?qū)θA銳風(fēng)電公司未來的盈利情況不確定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無法確定這一事項(xiàng)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響是否恰當(dāng)。

（3）華銳風(fēng)電公司于2013 年 5 月、 以及2014年 1 月分別收到來自中國證監(jiān)會(huì)的兩封《立案調(diào)查通知書》，證監(jiān)會(huì)決定開始對(duì)華銳風(fēng)電公司進(jìn)行立案調(diào)查。截至到審計(jì)報(bào)告簽發(fā)日，證監(jiān)會(huì)的相關(guān)調(diào)查工作仍未結(jié)束，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法判斷調(diào)查結(jié)論可能對(duì)華銳風(fēng)電公司財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響。

2. 上海家化

（1）由于上海家化并沒有披露與吳江市黎里滬江日用化學(xué)品廠的關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)，并且于2013 年11 月收到了來自中國證監(jiān)會(huì)的《行政監(jiān)管措施決定書》，認(rèn)定上海家化在2009 年至2013 年與滬江日化發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易違反了相關(guān)的法律法規(guī)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，上海家化對(duì)關(guān)聯(lián)交易未能進(jìn)行有效控制，并且由于關(guān)聯(lián)方交易的未能及時(shí)識(shí)別會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表中與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的數(shù)據(jù)的完整性以及準(zhǔn)確性，導(dǎo)致內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的失效。雖然上海家化在2013 年12 月表示對(duì)上述缺陷已進(jìn)行了整改，但因?yàn)檫\(yùn)行時(shí)間不長，因此不能認(rèn)定整改有效。

（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為上海家化在2013 年以前及之后與代加工廠發(fā)生的委托加工交易在會(huì)計(jì)處理方法上不一致，由此認(rèn)定部分上海家化子公司并未建立銷售返利以及運(yùn)輸費(fèi)等有關(guān)的內(nèi)部控制。這一缺陷會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及銷售費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用等相關(guān)交易的完整性、準(zhǔn)確性以及截止性產(chǎn)生偏差，因此認(rèn)定相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)失效。

（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)在2013 年12 月31 日的財(cái)務(wù)報(bào)表中，財(cái)務(wù)人員將本應(yīng)計(jì)入其他應(yīng)付款科目的費(fèi)用計(jì)入了應(yīng)付賬款科目，影響到財(cái)務(wù)報(bào)表多個(gè)會(huì)計(jì)科目的準(zhǔn)確性，因此認(rèn)為上海家化的財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)不夠，造成會(huì)計(jì)處理的差錯(cuò)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師說明在2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響。因此，否定的內(nèi)控審計(jì)意見并未對(duì)上海家化2013 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告意見產(chǎn)生影響。然而在華銳風(fēng)電內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中看出，由于對(duì)存貨等實(shí)物資產(chǎn)缺乏有效的內(nèi)部控制，導(dǎo)致了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中保留意見事項(xiàng)一、二對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表中的“存貨”“應(yīng)收賬款”“資產(chǎn)減值損失”“管理費(fèi)用”“銷售費(fèi)用”等會(huì)計(jì)科目產(chǎn)生重大影響，這些重大缺陷都是屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層次產(chǎn)生的。因此可以看出，內(nèi)部控制審計(jì)意見與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見關(guān)系緊密，內(nèi)部控制財(cái)務(wù)報(bào)表層次的缺陷會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告意見產(chǎn)生重大影響。

四、結(jié)論

華銳風(fēng)電公司與上海家化公司2013 年度的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告均被出具了否定的意見，華銳風(fēng)電被出具的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告是保留意見，上海家化被出具的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告卻是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。本文分析，只有當(dāng)內(nèi)部控制出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表層次缺陷時(shí)，才會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響，從而引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的出現(xiàn)。在關(guān)注非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)意見時(shí)，應(yīng)注意報(bào)告中所涉及的缺陷是否為財(cái)務(wù)報(bào)表層次的缺陷，如果是則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見影響大；如果否則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見影響較小。另外，即使企業(yè)當(dāng)年被出具了非標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)部控制審計(jì)意見，并且內(nèi)部控制缺陷為非財(cái)務(wù)報(bào)表層次，但由于其所具有的滯后性，仍然有可能會(huì)影響到以后年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的意見。

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篇6

對(duì)審計(jì)范圍和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行嚴(yán)格把控

此處所提到的審計(jì)范圍主要包括時(shí)間范圍、空間范圍和內(nèi)容范圍。其中最重要的要屬內(nèi)容范圍，醫(yī)院審計(jì)中所涉及到的內(nèi)容范圍是指反映該醫(yī)院在某一特定的時(shí)間內(nèi)的具體財(cái)務(wù)情況和某一會(huì)計(jì)期間的收人費(fèi)用、現(xiàn)金流量、預(yù)算收支執(zhí)行情況等相關(guān)的書面文件。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)之前，對(duì)所審計(jì)的范圍必須有一個(gè)全方面的掌握，以免出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)和審計(jì)遺漏的現(xiàn)象。同時(shí)，在對(duì)審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域進(jìn)行確定的時(shí)候，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須根據(jù)該醫(yī)院所處的行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素環(huán)境、被審計(jì)醫(yī)院的性質(zhì)與主要業(yè)務(wù)活動(dòng)、會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用、被審計(jì)醫(yī)院的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評(píng)價(jià)等因素，來對(duì)其進(jìn)行綜合性評(píng)估，從而根據(jù)評(píng)估得到的結(jié)果進(jìn)行審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域的定位工作。其中，對(duì)于醫(yī)院內(nèi)部控制的有效性檢查，醫(yī)院固定資產(chǎn)尤其是大型醫(yī)療設(shè)備的購置、使用、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢，醫(yī)院成本核算，費(fèi)用的歸集與分?jǐn)偅t(yī)院收人的資金來源，取消藥品加成后減少的收人數(shù)額，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況等方面，將會(huì)成為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。

熟練醫(yī)院業(yè)務(wù)流程與會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中，應(yīng)該對(duì)被審計(jì)醫(yī)院的各項(xiàng)重大業(yè)務(wù)進(jìn)行全面的了解，并且進(jìn)行系統(tǒng)的分析，從而發(fā)現(xiàn)其中可能存在的內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié);同時(shí)，隨著公立醫(yī)院制度內(nèi)部控制制度的不斷改革和完善，許多原有的制度都會(huì)被新制度所更換，比如說補(bǔ)償機(jī)制改革和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革以后，公立醫(yī)院的補(bǔ)償渠道也會(huì)逐步發(fā)生改變，會(huì)由原本的服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收人和財(cái)政補(bǔ)助三個(gè)渠道，改為服務(wù)收費(fèi)和則政補(bǔ)助兩個(gè)渠道。從而，醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的形式也會(huì)從過去的不強(qiáng)調(diào)成本核算到要求單病種成本核算，從過去的財(cái)務(wù)報(bào)表體系過渡到新的財(cái)務(wù)報(bào)表體系。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)相關(guān)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候，會(huì)面臨很大的挑戰(zhàn)。

醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中應(yīng)該注意的問題

隨著社會(huì)的發(fā)展，為了能夠順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展腳步，國家財(cái)政部必然會(huì)對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作進(jìn)行不斷的改革。比如2009年8月12日所印發(fā)了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，其中就針對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)制度做出了新的制定。因此，為了能夠?qū)⑨t(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)工作做好，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的新動(dòng)向、新特點(diǎn)和新變化及時(shí)了解和掌握，除此之外，還要明確由于新制度給注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)帶來的新影響和新要求，從而提升自己的專業(yè)水平和素養(yǎng)。

篇7

一、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合審計(jì)產(chǎn)生的原因

在內(nèi)部控制審計(jì)中，要求CPA對(duì)企業(yè)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行測試。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要求CPA了解企業(yè)的內(nèi)部控制，并在必要時(shí)測試內(nèi)部控制。由于這兩種審計(jì)具有相通之處，促使了兩者的整合審計(jì)。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合審計(jì)的要求：

整合審計(jì)要求在內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中獲取的審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)相互印證，相互利用。具體體現(xiàn)在：

(一)在內(nèi)部控制審計(jì)中

CPA在對(duì)內(nèi)部控制有效性形成結(jié)論時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的、所有針對(duì)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性測試的結(jié)果。

(二)在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中

CPA在評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮內(nèi)部控制審計(jì)中實(shí)施的、所有針對(duì)控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性測試的結(jié)果。

(三)在內(nèi)部控制審計(jì)中識(shí)別出某項(xiàng)控制缺陷

CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)該項(xiàng)缺陷對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排、和范圍的影響。

(四)在內(nèi)部控制審計(jì)中

CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)果對(duì)控制有效性結(jié)論的影響；如果通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，這本身并不能說明與該認(rèn)定的關(guān)的控制是有效運(yùn)行的；如果通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)當(dāng)在評(píng)價(jià)相關(guān)控制的運(yùn)行有效性時(shí)予以考慮。CPA應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)對(duì)評(píng)價(jià)相關(guān)控制運(yùn)行有效性的影響。如降低對(duì)相關(guān)控制的信賴程度、調(diào)整實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序的范圍等；如果實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位沒有識(shí)別出的重大錯(cuò)報(bào)，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，CPA應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通。

三、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的區(qū)別

(一)審計(jì)目的不同

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是否公允地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表意見；財(cái)務(wù)報(bào)告控制審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

(二)了解和測試內(nèi)部控制的目的不同

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)按風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式進(jìn)行，了解內(nèi)部控制是為了評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)是為了最終評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果了解內(nèi)部控制的結(jié)果表明預(yù)期控制運(yùn)行有效，就要做控制測試去進(jìn)一步證明了解內(nèi)部控制時(shí)得出的初步結(jié)論。測試內(nèi)控是為了再評(píng)CR，為了證明控制運(yùn)行是否有效。如果有效則按計(jì)劃執(zhí)行，如果無效需要修改審計(jì)計(jì)劃；在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中了解和測試內(nèi)部控制的直接目的是對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表意見。

(三)測試范圍不同

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，只有；在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制運(yùn)行是有效的；僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下才強(qiáng)制要求對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測試，在其他情況下，CPA可以不測試內(nèi)部控制；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)要求對(duì)所有重要賬戶、各類交易和列報(bào)的相關(guān)認(rèn)定，都要了解和測試相關(guān)的內(nèi)部控制。

(四)測試時(shí)間不同

在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，一旦確定需要測試，則需要測試內(nèi)部控制在整個(gè)擬依賴期間內(nèi)的運(yùn)行有效性。如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，CPA還需要針對(duì)期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，而不是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表涵養(yǎng)的整個(gè)期間的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，但這并不意味著CPA只關(guān)注企業(yè)基準(zhǔn)日當(dāng)天的內(nèi)部控制，而需要測試足夠長的時(shí)間，才能得出是否有效的結(jié)論。

(五)測試的樣本量不同

篇8

一、國際審計(jì)準(zhǔn)則第200號(hào)準(zhǔn)則修訂案的變化

1.通過結(jié)構(gòu)調(diào)整提高準(zhǔn)則整體的可讀性和可理解性

現(xiàn)行準(zhǔn)則將目標(biāo)和核心要求與舉例等解釋性說明資料混在一起表述，導(dǎo)致目標(biāo)和核心要求等重點(diǎn)內(nèi)容淹沒在冗長的準(zhǔn)則中，沒有突出重點(diǎn)，不便于理解和執(zhí)行。新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則《獨(dú)立審計(jì)師的總體目標(biāo)與按照國際審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)》構(gòu)建了一個(gè)新體例結(jié)構(gòu)，該新體例結(jié)構(gòu)包括引言、審計(jì)師的總體目標(biāo)、定義、要求、應(yīng)用及其他解釋性資料五個(gè)部分。

引言部分包括制定該準(zhǔn)則的目的、適用范圍以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的相關(guān)規(guī)定。制定該準(zhǔn)則的目的是為了規(guī)范獨(dú)立審計(jì)師按照國際審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總體責(zé)任，確立獨(dú)立審計(jì)師的總體目標(biāo)，明確獨(dú)立審計(jì)師為實(shí)現(xiàn)審計(jì)總目標(biāo)而執(zhí)行審計(jì)的性質(zhì)和范圍。

審計(jì)師的總體目標(biāo)包括：對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度編制發(fā)表審計(jì)意見，按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，并與管理層和治理層溝通。

定義部分對(duì)準(zhǔn)則中包含適用的財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)師、檢查風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)報(bào)表、歷史財(cái)務(wù)信息、管理層、錯(cuò)報(bào)、前提、專業(yè)判斷、職業(yè)懷疑態(tài)度、合理保證、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及治理層等術(shù)語進(jìn)行詳細(xì)的解釋。

審計(jì)師執(zhí)行該準(zhǔn)則應(yīng)遵守的要求包括與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的職業(yè)道德要求、職業(yè)懷疑態(tài)度、職業(yè)判斷、充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作等。

應(yīng)用及其他解釋性資料提供了準(zhǔn)則的背景信息以及執(zhí)行準(zhǔn)則的進(jìn)一步說明和指引，但這一部分內(nèi)容并不構(gòu)成對(duì)審計(jì)師的要求，僅用于幫助恰當(dāng)理解和運(yùn)用準(zhǔn)則。新修訂的準(zhǔn)則將解釋性說明資料、舉例等內(nèi)容放入應(yīng)用資料中，避免了目標(biāo)和核心要求淹沒在冗長的準(zhǔn)則中，便于理解和執(zhí)行，更能突出重點(diǎn)。

2.該準(zhǔn)則進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了審計(jì)師合理一致的專業(yè)判斷的重要性

準(zhǔn)則中的要求部分規(guī)定審計(jì)師在計(jì)劃和執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中應(yīng)運(yùn)用職業(yè)判斷。職業(yè)判斷是審計(jì)準(zhǔn)則不可缺少的部分，是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的精髓部分。然而，由于審計(jì)師的職業(yè)能力、經(jīng)驗(yàn)水平以及風(fēng)險(xiǎn)偏好存在個(gè)體差異，在運(yùn)用職業(yè)判斷時(shí)會(huì)導(dǎo)致較大的差異。為更好的規(guī)范和指導(dǎo)審計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷，ISA200在應(yīng)用及其他解釋性資料部分對(duì)審計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷提出了具體要求和指南。

審計(jì)師執(zhí)行審計(jì)過程中必須運(yùn)用職業(yè)判斷，尤其是對(duì)以下情況的考慮：重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；為符合ISAs要求和收集審計(jì)證據(jù)執(zhí)行審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，評(píng)價(jià)所獲取的審計(jì)證據(jù)是否充分、恰當(dāng)以及是否仍需執(zhí)行其他審計(jì)程序；評(píng)價(jià)管理層對(duì)采用財(cái)務(wù)報(bào)告框架的判斷，根據(jù)所獲取的審計(jì)證據(jù)形成審計(jì)意見。對(duì)職業(yè)判斷的評(píng)價(jià)依據(jù)是審計(jì)師所作的判斷是否反映了審計(jì)師正確運(yùn)用審計(jì)和會(huì)計(jì)原則以及恰當(dāng)反映審計(jì)師在審計(jì)報(bào)告日前所知悉的事實(shí)和環(huán)境(或與這些事實(shí)和環(huán)境一致)。審計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷要基于他們所了解的事實(shí)和環(huán)境，并要貫穿于審計(jì)過程的始終。

二、我國審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)準(zhǔn)則與ISA200修訂案的比較分析

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則分為八章，具體包括：總則、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)、與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的職業(yè)道德要求、財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)范圍、職業(yè)懷疑態(tài)度、合理保證、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性、附則。我國審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)準(zhǔn)則與ISA修訂案在結(jié)構(gòu)和具體規(guī)定都存在著較大的差異。

1.中國審計(jì)準(zhǔn)則沒有確立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)。中國審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則，僅提出了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)，而沒有確立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)。

2.中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則缺少定義部分，對(duì)準(zhǔn)則中包含的術(shù)語僅在相關(guān)的條例中進(jìn)行相應(yīng)的解釋。

3.中國審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)分為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)范圍以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性，而ISA200將這三部分統(tǒng)一在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一章中表述。

4.我國審計(jì)準(zhǔn)則將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求分為與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的職業(yè)道德和職業(yè)懷疑態(tài)度，而ISA將對(duì)審計(jì)師的要求統(tǒng)一在一章體現(xiàn)。

5.對(duì)執(zhí)行準(zhǔn)則的進(jìn)一步說明和指引沒有包括在準(zhǔn)則中，而是通過應(yīng)用指南來做出相關(guān)規(guī)定。

三、國際審計(jì)準(zhǔn)則第200號(hào)準(zhǔn)則修訂對(duì)我國審計(jì)準(zhǔn)則制定的啟示

我國于2006年2月了新的審計(jì)準(zhǔn)則體系，實(shí)現(xiàn)了與國際趨同的目標(biāo)，與原來的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系相比，不論是在審計(jì)理念還是在審計(jì)方法上都有了很大的進(jìn)步。但同時(shí)，IAASB也加快了修訂更新國際審計(jì)準(zhǔn)則的步伐，重新修訂和起草的ISA 200的對(duì)于IAASB按照清晰化規(guī)范所起草的準(zhǔn)則的解釋而言，是明確相關(guān)原則的一個(gè)里程碑式的進(jìn)步。這對(duì)我國審計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善有很強(qiáng)的借鑒意義。

1.確定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)

ISA200提出的審計(jì)師總體目標(biāo)是，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠發(fā)表審計(jì)意見，根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，并與管理層或治理層溝通。為了實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)應(yīng)當(dāng)使用相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的目標(biāo)。在使用規(guī)定的目標(biāo)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)真考慮各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則之間的相互關(guān)系，確定是否有必要實(shí)施除審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定以外的其他審計(jì)程序，以實(shí)現(xiàn)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的目標(biāo)，并評(píng)價(jià)是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)在審計(jì)準(zhǔn)則中具有重大的指導(dǎo)作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)的作用是統(tǒng)馭各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的目標(biāo)，而各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的目標(biāo)是聯(lián)系總體目標(biāo)和準(zhǔn)則要求之間的橋梁。因此，我們?cè)谥贫▽徲?jì)準(zhǔn)則過程中應(yīng)確立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)，統(tǒng)領(lǐng)各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的具體目標(biāo)。

2.增加定義一章，對(duì)準(zhǔn)則中包含的術(shù)語進(jìn)行解釋

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)對(duì)準(zhǔn)則中涉及的術(shù)語的解釋分散的各準(zhǔn)則條例中，導(dǎo)致了準(zhǔn)則規(guī)定的核心內(nèi)容淹沒在各種解釋中，重點(diǎn)不突出，不便于理解和執(zhí)行，而將對(duì)各術(shù)語的解釋作為獨(dú)立的一部分列示，既能突出準(zhǔn)則規(guī)定的核心內(nèi)容，也將有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的理解，從而提高準(zhǔn)則的明晰度。

將準(zhǔn)則的應(yīng)用指南納入到準(zhǔn)則中，提高應(yīng)用指南的權(quán)威性。

3.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求應(yīng)增加職業(yè)判斷

篇9

1.降低審計(jì)成本，節(jié)約相關(guān)費(fèi)用

從審計(jì)費(fèi)用的角度考慮，在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，由于其作為一種新興的審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)技術(shù)和相關(guān)理論等不夠成熟，所以執(zhí)行的成本較高。相比較而言，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在理論和實(shí)踐上已發(fā)展的比較成熟，審計(jì)成本較為固定。因此，該背景下，將兩者進(jìn)行整合審計(jì)可以使審計(jì)人員更加合理的分配審計(jì)資源，進(jìn)而降低被審計(jì)單位的成本和費(fèi)用。

2.避免被審計(jì)單位重復(fù)提供證據(jù)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)程序?qū)嵤┻^程中有很大程度上的一致性，若由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所將兩者進(jìn)行整合審計(jì)，就可以避免被審計(jì)單位被重復(fù)取證，大大減少了被審計(jì)單位為配合審計(jì)工作而增加的工作量。

3.兩種審計(jì)要求時(shí)間上的一致性

根據(jù)我國目前的法律要求，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)要在同一時(shí)期完成并公布，若被審計(jì)單位聘請(qǐng)不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)，則無論從審計(jì)時(shí)間的法定要求和成本以及工作的協(xié)調(diào)性來考慮都是不可取的，而整合審計(jì)相比較而言則更加具有實(shí)施的基礎(chǔ)。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的可行性

1.業(yè)務(wù)的性質(zhì)和類型相同

根據(jù)我國現(xiàn)行的法律法規(guī)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)類型包括兩類：鑒證業(yè)務(wù)和其他相關(guān)服務(wù)。而鑒證業(yè)務(wù)又可以劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)和基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)。眾所周知，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的，合理保證的審計(jì)業(yè)務(wù)，這是兩者可以進(jìn)行整合的基礎(chǔ)之一。

2.兩種審計(jì)的工作成果可相互利用，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在工作內(nèi)容上有很多相近的地方，因此，通過相互利用這兩者審計(jì)業(yè)務(wù)的有關(guān)成果，能夠更有效的增加整合的可行性，提高審計(jì)質(zhì)量和效果。例如，在整合審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的一些企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷，以便為內(nèi)部控制審計(jì)提供有關(guān)線索。而在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)控制缺陷的相關(guān)結(jié)論評(píng)估相應(yīng)的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

3.兩者都體現(xiàn)了自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要方法，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)人員以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估識(shí)別為起點(diǎn)，通過自上而下的審計(jì)模式，以達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，通過評(píng)估企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后，將工作的重心從被審計(jì)單位層面的控制逐漸轉(zhuǎn)移到相關(guān)交易、重大賬戶及列報(bào)中來。而進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)采取自上而下的審計(jì)模式，以識(shí)別被審計(jì)單位整體風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)。這種審計(jì)方法能有效地把握高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，更加合理分配審計(jì)的資源。

二、我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)存在的問題

（一）我國內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整合審計(jì)的相關(guān)理論不足

與西方國家相比，我國的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則較晚，內(nèi)部控制審計(jì)尚處于初級(jí)的探索階段。在出臺(tái)的有關(guān)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范》中，盡管提出了整合審計(jì)的概念，鼓勵(lì)整合審計(jì)，但對(duì)于有關(guān)整合審計(jì)的指南和操作規(guī)范，國內(nèi)并沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。且國內(nèi)學(xué)者對(duì)于研究整合審計(jì)的文獻(xiàn)較少，特別是缺乏實(shí)證研究和審計(jì)業(yè)務(wù)方面的意見。

（二）實(shí)施審計(jì)的成本較高，導(dǎo)致企業(yè)參與審計(jì)積極性不高

目前，我國企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的費(fèi)用呈逐年上升趨勢(shì)，企業(yè)作為一種盈利組織，必然會(huì)考慮成本效益原則。若公司不能從出具規(guī)范的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中獲得足夠的收益以彌補(bǔ)付出的成本，則企業(yè)進(jìn)行整合審計(jì)的動(dòng)力就不高，甚至可能只進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)而不聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，或者進(jìn)行內(nèi)部控制審核降低業(yè)務(wù)的保證程度以減少付費(fèi)。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的質(zhì)量控制有待完善，執(zhí)業(yè)人員的能力還有待提高

當(dāng)前，由于我國開始內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)間較短，多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然處于探索期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師們大多缺乏對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，從而導(dǎo)致了當(dāng)前整合審計(jì)的效率不高，并且我國大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所也沒有建立起有關(guān)整合審計(jì)的質(zhì)量控制體系，多數(shù)審計(jì)人員在有關(guān)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)上，明顯缺乏經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)而導(dǎo)致整合審計(jì)報(bào)告不具有說服力。

三、完善我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)的建議

（一）完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)的理論

整合審計(jì)是未來審計(jì)工作的必然趨勢(shì)，要不斷推廣和加強(qiáng)整合審計(jì)在我國的應(yīng)用，完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)方面的理論，以便為我國審計(jì)人員今后開展整合審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)提供理論指導(dǎo)和切實(shí)可行的建議。同時(shí)，我們要積極借鑒發(fā)達(dá)國家的成功經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)有關(guān)整合審計(jì)的立法工作，制定一套操作規(guī)范的，內(nèi)容詳實(shí)的整合審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

（二）加強(qiáng)整合審計(jì)工作的宣傳與引導(dǎo)

篇10

內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真,預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是,任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用,才能對(duì)由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師,對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì),出具合理保證的審計(jì)報(bào)告,已經(jīng)成為全世界的共識(shí)。隨著美國SOX法案(《薩班斯—奧克斯利法案》)的頒布,絕大部分國家都意識(shí)到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》,2010年4月,上述5部門又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托,對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中,應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見提供合理保證。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,并對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審等工作既有密切聯(lián)系,又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系,對(duì)于充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用,切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開展,具有重要意義。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)之間的關(guān)系

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),形成評(píng)價(jià)結(jié)論,出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過程。董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門,圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià),并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷,形成內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。

企業(yè)董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé),內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性;內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的合法性,是指內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的編制是否符合國家有關(guān)法律、規(guī)章的要求(吳秋生,2010)。

(一)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的區(qū)別

1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任,決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生,為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息,促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是,以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍,既不明確,也不好把握,容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)的可行性會(huì)有問題。所以,目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn),重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問題,內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制(楊瑞平,2010)。

按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》,內(nèi)部控制評(píng)價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容,建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心指標(biāo)體系,對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì),是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì),是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià),通常情況,授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià),是一種相對(duì)獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。

3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見,為內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是管理層通過內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評(píng)價(jià),一方面,在評(píng)價(jià)的過程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷,及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況,進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益;另一方面,投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平,評(píng)估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營能力,從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。

4.責(zé)任主體不同。《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制,評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求,在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的,而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評(píng)和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成,兩者之間不能夠相互替代和免除(金靈,2011)。

5.評(píng)價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》進(jìn)行評(píng)價(jià),而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。

(二)內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的聯(lián)系

1.評(píng)價(jià)對(duì)象相同。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià),只不過兩者對(duì)于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評(píng)價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性,所以往往也依賴同樣的證據(jù),遵循類似的測試方法并使用同一基準(zhǔn)日。

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對(duì)于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè),按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求,企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展內(nèi)部控制審計(jì),內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對(duì)外披露或報(bào)送。由此,內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。

3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評(píng)工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作進(jìn)行評(píng) 估,判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度,相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。

綜上所述,內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是,注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)所形成的結(jié)論,但需對(duì)其本身發(fā)表的審計(jì)意見獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕(王曉麗,2011)。

內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審之間的關(guān)系

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審,是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù),進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制,且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部控制實(shí)施控制測試:

在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的;僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

(一)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的區(qū)別

1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求,從公司層面對(duì)企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評(píng)價(jià),以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),表現(xiàn)形式為對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是為了滿足審計(jì)方面的需要,評(píng)價(jià)那些可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制,判斷其可依賴程度,從而合理確定審計(jì)程序,保證審計(jì)質(zhì)量,提高審計(jì)效率。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分,一個(gè)重要的環(huán)節(jié),而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。

(二)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審的聯(lián)系

1.審計(jì)對(duì)象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審都要對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查,審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性,執(zhí)行的有效性。

2.審計(jì)方法相似。針對(duì)相同的審計(jì)對(duì)象,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審在審計(jì)方法上相似,都需要運(yùn)用檢查書面文件和記錄、詢問有關(guān)人員、穿行測試等方法。

正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn),現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)可以開展整合審計(jì),即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),整合有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的溝通,方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度,互相借助對(duì)方的工作成果,可以大大加速審計(jì)時(shí)間,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用,降低審計(jì)成本,有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開展。當(dāng)然在整合審計(jì)過程中,應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo):獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見;獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù),支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估,最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見并承擔(dān)法律責(zé)任,關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的,因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。

另一方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí),應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測試的結(jié)果,若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào),而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào),則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)審結(jié)論,再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測試范圍,以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù),最終對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評(píng)價(jià)。

結(jié)論

綜上所述,無論是內(nèi)部控制審計(jì)還是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審,均是針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制所做的評(píng)價(jià)。按照評(píng)價(jià)主體的不同,可以分為外部評(píng)價(jià)和內(nèi)部評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審是外部審計(jì),通常由企業(yè)以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成;內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是是典型的內(nèi)部審計(jì),一般由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制做具體評(píng)價(jià),管理層審批生成內(nèi)部控制自我評(píng)估。雖然不同主體對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)在目標(biāo)、范圍、內(nèi)容和程序等方面存在差異,但是他們有一個(gè)共同性,評(píng)價(jià)對(duì)象是企業(yè)的內(nèi)部控制。

由此看來,內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)而言是非常重要的,它直接影響企業(yè)生存的質(zhì)量、長久生存的耐力及擴(kuò)張力,合理設(shè)計(jì)并有效運(yùn)行內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的生存之道。由此,自然滋生出對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、有無執(zhí)行及執(zhí)行是否有效內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)。其中內(nèi)部控制審計(jì)作為外部監(jiān)督系統(tǒng),對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的合法性和有效性發(fā)表審計(jì)意見,提供合理的鑒證,對(duì)于企業(yè)外部信息使用者作出合理的判斷和決策起到了非常重要的作用。

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篇11

引言

隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制更加穩(wěn)健，對(duì)于內(nèi)部控制的審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的質(zhì)量要求越來越高，而作為市場的主體企業(yè)，所面臨的市場競爭壓力也越來越大，融資監(jiān)管要求更嚴(yán)。企業(yè)在面對(duì)高競爭力的經(jīng)濟(jì)市場，需要不斷加強(qiáng)自身技術(shù)創(chuàng)新，提高自身產(chǎn)品的質(zhì)量與服務(wù)深度；同時(shí)，需要對(duì)內(nèi)控加強(qiáng)管理與控制，提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的質(zhì)量，確保企業(yè)未來快速、穩(wěn)定、健康發(fā)展。因此，對(duì)于一個(gè)企業(yè)的發(fā)展來說，內(nèi)部的控制與管理水平是確保企業(yè)在資本經(jīng)濟(jì)市場獲得認(rèn)可的重要因素之一。企業(yè)內(nèi)部控制與控制的水平還要通過第三方認(rèn)定機(jī)構(gòu)進(jìn)行精細(xì)的考核，并對(duì)其準(zhǔn)確評(píng)價(jià)。我國市場經(jīng)濟(jì)正在以驚人的速度發(fā)展，為促使資本市場中證券市場能有個(gè)良好的環(huán)境，會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)服務(wù)是證券市場發(fā)展的重要因素之一，更是社會(huì)監(jiān)督體系里不可欠缺的主要組成部分之一。但是，隨著市場經(jīng)濟(jì)中各種問題的發(fā)生，我國近年來不斷出現(xiàn)個(gè)別企業(yè)審計(jì)嚴(yán)重失誤問題，對(duì)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和相關(guān)企業(yè)融資造成嚴(yán)重影響，給國家資本經(jīng)濟(jì)市場帶來了巨大損失。

一、內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)系

（一）內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同等重要

內(nèi)部控制審計(jì)主要是通過對(duì)審計(jì)從業(yè)人員的識(shí)別能力情況進(jìn)行監(jiān)督控制，對(duì)其在列報(bào)、識(shí)別財(cái)務(wù)資料以及相關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)方面的操作方法進(jìn)行科學(xué)的審計(jì)，并且及時(shí)對(duì)相關(guān)從事人員工作中出現(xiàn)的問題或者失誤進(jìn)行公正的評(píng)價(jià)，同時(shí)能夠給予科學(xué)合理的內(nèi)部控制審計(jì)方面的建議。財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)過程中，審計(jì)從業(yè)人員則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)際情況進(jìn)行有效檢驗(yàn)，根據(jù)自身會(huì)計(jì)專業(yè)能力對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中的每一項(xiàng)內(nèi)容存在的問題或者細(xì)節(jié)失誤進(jìn)行嚴(yán)格的審計(jì)。所以，內(nèi)部控制的審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作都是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，對(duì)其重要性的審核判斷開展工作，兩者在審計(jì)過程中同等重要。

（二）測試內(nèi)控效果所運(yùn)用的方法相同

內(nèi)部控制審計(jì)過程要求審計(jì)從事人員要對(duì)內(nèi)部控制的工作設(shè)計(jì)存在的合理性和時(shí)效性進(jìn)行有效判斷，并且需要根據(jù)實(shí)際情況對(duì)所存在的問題提出相關(guān)審計(jì)意見。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，審計(jì)從事人員則需要對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)工作過程和其他相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等方面內(nèi)容進(jìn)行充分的了解，在此同時(shí)，要對(duì)其內(nèi)部控制效果進(jìn)行合理測試，以此基礎(chǔ)作為最終審計(jì)意見依據(jù)。內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都需要通過詢問、檢查以及測試等方式對(duì)于內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性與有效性進(jìn)行判斷和分析，并都需要取得相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，最后通過審計(jì)流程和系統(tǒng)的審計(jì)方法相結(jié)合，對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。所以，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，對(duì)進(jìn)行內(nèi)部控制有效性測試的時(shí)候所運(yùn)用的方法是存在相似性的。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都具有風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都具有風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在對(duì)審計(jì)企業(yè)進(jìn)行評(píng)估的時(shí)候會(huì)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念審計(jì)模式，在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)大體掌握基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表情況會(huì)出現(xiàn)錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)，如審計(jì)從業(yè)人員沒有按照設(shè)計(jì)好的流程對(duì)重大事項(xiàng)錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)判斷，整體上采取的相應(yīng)措施就未能降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制審計(jì)采取內(nèi)部系統(tǒng)化的審計(jì)方式，由審計(jì)從業(yè)人員對(duì)于內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效評(píng)定，從財(cái)務(wù)報(bào)表的系統(tǒng)層面出發(fā)，結(jié)合企業(yè)的整體運(yùn)行情況，φ體經(jīng)營情況進(jìn)行有效評(píng)定，最后確定財(cái)務(wù)的問題或者錯(cuò)誤產(chǎn)生的根源。內(nèi)部控制的審計(jì)也是通過模擬測試形式，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)進(jìn)行控制表現(xiàn)出了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一樣都存在風(fēng)險(xiǎn)的導(dǎo)向理念。

二、內(nèi)部控制審計(jì)的理論基礎(chǔ)及其制度規(guī)范

（一）內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)理論基礎(chǔ)主要有聲譽(yù)理論、受托責(zé)任理論、信息不對(duì)稱理論

聲譽(yù)理論主要是反映個(gè)別主題的信息質(zhì)量的傳播信號(hào)，是各企業(yè)歷史演變沉淀積累而成的，通過不同路徑在公眾中進(jìn)行傳播，致使企業(yè)擁有了自身獨(dú)特的評(píng)價(jià)特征。在不同的領(lǐng)域里，學(xué)者們對(duì)于企業(yè)的聲譽(yù)問題看法不一。有的學(xué)者認(rèn)為，企業(yè)聲譽(yù)關(guān)乎著企業(yè)的發(fā)展，是企業(yè)發(fā)展壯大的主要因素之一，也是企業(yè)發(fā)展看不到的而擁有無形資源。一方面，良好的聲譽(yù)會(huì)給企業(yè)帶來很多的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，而不良的聲譽(yù)則會(huì)使企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展上受到一些阻礙。經(jīng)濟(jì)專家在資源整合及信息收集的過程中，發(fā)現(xiàn)聲譽(yù)對(duì)于一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展有多方面的影響，在市場經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮重要作用，因此對(duì)聲譽(yù)如何形成機(jī)制進(jìn)行研究，從而慢慢形成了聲譽(yù)理論。由于聲譽(yù)的信息會(huì)在不同的利益市場的相關(guān)方或者多方之間傳播，為防止企業(yè)信息在傳播中信息的真實(shí)性被他人扭曲，更利于企業(yè)信息的透明化，更能明確信譽(yù)對(duì)企業(yè)在發(fā)展中的長期影響，多數(shù)國家企業(yè)在內(nèi)部控制管理信息的披露上，實(shí)行強(qiáng)制性的審計(jì)制度。在此制度管理控制下，內(nèi)部控制管理好的上市企業(yè)更愿意選擇實(shí)力較強(qiáng)、規(guī)模較大的會(huì)計(jì)事務(wù)所來進(jìn)行審計(jì)。另一方面，能提高公司在經(jīng)濟(jì)市場的聲譽(yù)，還能提高向公眾和監(jiān)督部門披露的內(nèi)部控制信息、財(cái)務(wù)信息的可信度，作為受委托專業(yè)會(huì)計(jì)審計(jì)單位也能證明自身擁有專業(yè)聲譽(yù)影響力，審計(jì)人員對(duì)審計(jì)工作會(huì)更加細(xì)心和謹(jǐn)慎，工作態(tài)度會(huì)更加端正，避免因?qū)徲?jì)工作質(zhì)量與企業(yè)實(shí)際財(cái)務(wù)狀況有所出入而導(dǎo)致聲譽(yù)受到損失。所以，聲譽(yù)的機(jī)制設(shè)立從雙方的利益以及內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量考慮都有利于其理論發(fā)展。 （二）受托責(zé)任理論

經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離的產(chǎn)物就是受托責(zé)任理論。當(dāng)公司財(cái)產(chǎn)所有人不再直接從事管理以及相關(guān)經(jīng)營活動(dòng)但依然擁有此財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)時(shí)，所有人為了能夠使資產(chǎn)保值、增值，將經(jīng)營管理權(quán)全權(quán)委托他人，就導(dǎo)致公司的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分別在不同的利益相關(guān)人員掌控中，因此這種委托與受委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系形成現(xiàn)代企業(yè)治理的主要受托責(zé)任理論基礎(chǔ)，這也是受托責(zé)任理論的核心。其根源是委托方與受托方利益目的不同，委托方讓企業(yè)資產(chǎn)保值和增值，受委托方實(shí)現(xiàn)經(jīng)營績效利潤最大化和經(jīng)營成本最少化，只要雙方利益不沖突，雙方就不會(huì)出現(xiàn)矛盾或者糾紛。公司財(cái)產(chǎn)所有人將其資源交付于委托方進(jìn)行經(jīng)營管理，要按照法律、法規(guī)和合約明確雙方義務(wù)和權(quán)利。受委托方應(yīng)按照規(guī)章制度科學(xué)有效經(jīng)營管理委托方財(cái)產(chǎn)資源，并定期向委托方進(jìn)行經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)報(bào)告，要維持好雙方委托責(zé)任關(guān)系，就必須從外部審計(jì)角度對(duì)財(cái)務(wù)進(jìn)行檢查和監(jiān)督。只要企業(yè)不斷完善治理、正常合法經(jīng)營、資金鏈完整，受委托方責(zé)任就會(huì)向外不斷延伸，審計(jì)業(yè)務(wù)就要不斷改革創(chuàng)新，推動(dòng)審計(jì)方法向更多發(fā)展。隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展壯大，企業(yè)存在的問題會(huì)受到公眾更多關(guān)注，公眾對(duì)于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)披露的信息采信度更高，僅從受委托責(zé)任關(guān)系來了解公司財(cái)務(wù)狀況是不夠的，還要對(duì)內(nèi)部控制信息全面了解，再對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)和內(nèi)部控制信息進(jìn)行全面有效管理，才能使企業(yè)最大程度展現(xiàn)出全面經(jīng)營狀況，防范企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）信息不對(duì)稱理論

隨著企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，企業(yè)經(jīng)營利益出現(xiàn)偏差，企業(yè)的經(jīng)營者與企業(yè)的所有者所獲取的信息出現(xiàn)不對(duì)稱。作為企業(yè)所有權(quán)人的權(quán)益者，能夠制定相關(guān)運(yùn)營政策、管理模式、經(jīng)營思路，對(duì)委托企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行高效管理與控制，在獲取企業(yè)信息上占有絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)，但企業(yè)的所有者只能獲取人所報(bào)告的間接信息，處于劣勢(shì)，因此就會(huì)在企業(yè)利益分配中出現(xiàn)欺詐或者偽造情況。要解決這個(gè)信息獲取的優(yōu)劣失衡和利益分配不均的情況，就通過第三方對(duì)公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的效果進(jìn)行監(jiān)督和審查，并將審查鑒定的企業(yè)內(nèi)部控制的有效性以及真實(shí)性的信息及時(shí)披露，有效防止人對(duì)企業(yè)經(jīng)營狀況存在的問題進(jìn)行掩蓋、偽造或者是欺詐。并要促使第三方保證內(nèi)部控制審計(jì)、監(jiān)督中保持公正、公允和真實(shí)。由于存在這種內(nèi)部控制信息不對(duì)稱性，促使內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展壯大。

三、由炔靠刂粕蠹鋪岣卟莆癖ū砩蠹浦柿康慕ㄒ櫬朧

（一）提高審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)技能和職業(yè)素養(yǎng)

審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)技能以及職業(yè)素養(yǎng)的高低，直接決定內(nèi)部控制審計(jì)的質(zhì)量，也間接與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)有很大關(guān)系，為了保證財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)質(zhì)量，整體提高相關(guān)審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)技能和職業(yè)素養(yǎng)是必不可少的。要提高內(nèi)部審計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)技術(shù)和職業(yè)素養(yǎng)，首先要選聘系統(tǒng)學(xué)習(xí)過相關(guān)專業(yè)技術(shù)知識(shí)和具有豐富工作經(jīng)驗(yàn)的從業(yè)人員，要對(duì)相關(guān)審計(jì)工作人員的專業(yè)知識(shí)進(jìn)行考試，對(duì)其進(jìn)行面試，綜合選取優(yōu)秀人員。其次，進(jìn)行針對(duì)性的專業(yè)技術(shù)和職業(yè)素養(yǎng)培養(yǎng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所除對(duì)審計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行相關(guān)的專業(yè)知識(shí)教育外，還要進(jìn)行職業(yè)道德和從業(yè)素質(zhì)兩方面教育，通過培訓(xùn)后再投入審計(jì)工作，并要在審計(jì)工作中不斷積累經(jīng)驗(yàn)。對(duì)于工作疏忽或者出現(xiàn)審計(jì)失誤的，要對(duì)其進(jìn)行正確指導(dǎo)和工作失誤記錄，防止今后再次發(fā)生。對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)工作要做到有目的性、嚴(yán)謹(jǐn)性和邏輯性。在審計(jì)工作期間，還要不定期進(jìn)行系統(tǒng)知識(shí)與職能素養(yǎng)的鞏固培訓(xùn)，提高審計(jì)從業(yè)人員自身分析能力、判斷能力和執(zhí)行能力。不僅要在審計(jì)效率上要有所提高，而且在審計(jì)質(zhì)量上做到精準(zhǔn)無誤；不僅要提高自身審計(jì)工作的業(yè)務(wù)能力，同時(shí)要更好促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的發(fā)展。

四、完善企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的政策規(guī)章和業(yè)務(wù)流程

從當(dāng)前內(nèi)部控制審計(jì)工作的相關(guān)政策、規(guī)章來看，還存在一些問題，還欠缺完整性，特別是《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)政策對(duì)于內(nèi)部的審計(jì)工作的范圍權(quán)限不夠明確，少數(shù)企業(yè)的企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)工作只是簡單財(cái)務(wù)報(bào)表以及相關(guān)的內(nèi)部控制工作，對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)范圍、界限是模糊狀態(tài)。另一方面，企業(yè)內(nèi)部制定的內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)的規(guī)章、政策只是形式上的，對(duì)于實(shí)際情況和現(xiàn)實(shí)的內(nèi)部操作根本無法有效實(shí)施控制。因此，完善當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的規(guī)章、政策是很有必要。一方面，要提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)于內(nèi)部審計(jì)工作性質(zhì)的全面認(rèn)識(shí)，減少其在沒有完整的內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)章、政策的規(guī)范下出現(xiàn)偽造、隱瞞情況，提高領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)企業(yè)真實(shí)經(jīng)營情況進(jìn)行如實(shí)報(bào)告的責(zé)任；另一方面，企業(yè)應(yīng)積極系統(tǒng)完善內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章、政策，合理科學(xué)地進(jìn)行經(jīng)營管理，為全面提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益而不斷努力。

五、合理規(guī)劃內(nèi)部控制審計(jì)的范圍和人員安排

對(duì)審計(jì)從業(yè)人員在工作期間的執(zhí)行效率以及工作態(tài)度進(jìn)行評(píng)估，對(duì)于能力較強(qiáng)的給予獎(jiǎng)勵(lì)措施，而對(duì)于效率較低和工作態(tài)度不積極的審計(jì)從業(yè)人員給予適當(dāng)?shù)呐u(píng)糾正，再結(jié)合內(nèi)部審計(jì)從業(yè)人員的能力，合理規(guī)劃其審計(jì)工作范圍、審計(jì)對(duì)象，使得從業(yè)人員之間在配合上發(fā)揮最大的工作效率，提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。對(duì)于原來留存的工作，審計(jì)人員之間也要詳細(xì)和謹(jǐn)慎地辦理完交接工作，保證企業(yè)內(nèi)部的控制審計(jì)工作準(zhǔn)確、真實(shí)、有效。

六、科學(xué)測評(píng)內(nèi)部控制審計(jì)從業(yè)人員工作效率

審計(jì)從業(yè)人員在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，都需要按照基準(zhǔn)日對(duì)從業(yè)人員的工作有效性實(shí)行評(píng)估，不僅對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)表的整體內(nèi)部控制的效果提出有效合理建議，而且還要對(duì)于整個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行科學(xué)合理解答分析，找尋出問題的根源所在。在內(nèi)部控制審計(jì)工作期間，審計(jì)從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)接受工作測試，同時(shí)還要提出相關(guān)的工作意見，并且能有效實(shí)施執(zhí)行，保證企業(yè)審計(jì)工作質(zhì)量有明顯提高。

結(jié)語

總之，隨著我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展顯現(xiàn)多樣化和復(fù)雜化，對(duì)于內(nèi)部控制的審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的質(zhì)量要求的不斷提高。而作為市場的主體企業(yè)，所面臨的市場經(jīng)濟(jì)競爭壓力不斷加大，面臨的融資渠道也越來越廣。企業(yè)在面對(duì)高競爭力的經(jīng)濟(jì)市場，要不斷加強(qiáng)自身技術(shù)創(chuàng)新，提高自身產(chǎn)品質(zhì)量與服務(wù)水平，也要對(duì)內(nèi)部加強(qiáng)管理與控制，提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量，以保證企業(yè)未來快速、穩(wěn)定健康發(fā)展，得到市場的肯定。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)兩者存在著許多共同性，因此兩者間的相關(guān)性是緊密的。在內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)理論基礎(chǔ)上會(huì)發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)質(zhì)量直接受到內(nèi)部控制審計(jì)的影響，而本文所重點(diǎn)提出的相關(guān)措施建議，正是當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)問題的根源所在。

參考文獻(xiàn)：

[1] 李銀香，王子騰.內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的影響――基于滬市制造業(yè)的實(shí)證研究[J].財(cái)會(huì)月刊，2016，（18）：111-114.

[2] 蔡云云.內(nèi)部控制審計(jì)、整合審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量的相關(guān)性分析[D].南昌：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)，2016.

篇12

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2015）12-149-02

目前我國企業(yè)的內(nèi)部控制存在著諸多問題，如公司治理結(jié)構(gòu)不完善，缺乏必要的約束，企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制不重視，缺乏內(nèi)部控制理念，內(nèi)部控制環(huán)境薄弱等{1}，導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營運(yùn)行面臨著巨大的風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)。這也是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量不高的重要原因。為此，政府了《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》，其中規(guī)定自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主扳上市公司施行；在此基礎(chǔ)上，擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行{2}。由此，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)理論和實(shí)務(wù)進(jìn)行深入研究，具有重要意義。本文從以下幾方面對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行探討。

一、內(nèi)部控制審計(jì)含義剖析

財(cái)會(huì)[2010]11號(hào)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出，內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。胡中艾教授在《審計(jì)》指出，審計(jì)的本質(zhì)是由獨(dú)立的第三者客觀地收集和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與既定標(biāo)準(zhǔn)符合程度的證據(jù)，并將審查結(jié)果用書面報(bào)告的形式傳達(dá)給有關(guān)使用者的一個(gè)證實(shí)過程{3}。由此，筆者認(rèn)為，內(nèi)部控制審計(jì)是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)的一個(gè)證實(shí)過程。與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)或其他的審計(jì)活動(dòng)相比，內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)主體、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)過程、審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面有以下特點(diǎn)：

（一）內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)主體

財(cái)會(huì)[2010]11號(hào)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)。由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)執(zhí)行同一企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。從提高審計(jì)效率，節(jié)約審計(jì)成本的角度考慮，提倡整合審計(jì){4}。但是從保持審計(jì)主體的獨(dú)立性這一角度來講，筆者認(rèn)為企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)該單獨(dú)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。如果某一注冊(cè)會(huì)計(jì)師既對(duì)某企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，又對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)因?yàn)閷?duì)內(nèi)部控制給予高信賴程度的評(píng)價(jià)，而導(dǎo)致在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中疏忽大意，輕易相信被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表沒有重大錯(cuò)報(bào)，進(jìn)而發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師違背了“應(yīng)有的關(guān)注”這一注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本原則。實(shí)行單獨(dú)審計(jì)后，內(nèi)部控制審計(jì)成果仍然可以為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所用。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)對(duì)象

內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)象是被審計(jì)單位的內(nèi)部控制活動(dòng)，具體表現(xiàn)為企業(yè)管理層的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告及相關(guān)資料。從內(nèi)部控制要素角度考慮，主要包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、控制活動(dòng)、信息系統(tǒng)和溝通、對(duì)控制的監(jiān)督{5}。

從內(nèi)部控制活動(dòng)的內(nèi)容考慮，包括職責(zé)分工控制、授權(quán)與批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保全控制、財(cái)務(wù)系統(tǒng)控制、信息傳遞控制、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析控制、績效考評(píng)控制、信息技術(shù)控制。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)

內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)應(yīng)該包括審計(jì)總體目標(biāo)和審計(jì)具體目標(biāo)兩個(gè)層次。內(nèi)部控制審計(jì)的總體目標(biāo)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見。內(nèi)部控制審計(jì)具體目標(biāo)是審計(jì)總體目標(biāo)的具體化，應(yīng)當(dāng)根據(jù)總體目標(biāo)和被審計(jì)單位在內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告中做出的認(rèn)定來確定。同時(shí)，應(yīng)該將認(rèn)定分為與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)的認(rèn)定和與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)的認(rèn)定。針對(duì)不同的認(rèn)定，確定各具體審計(jì)目標(biāo)，進(jìn)而考慮應(yīng)采取的審計(jì)程序。

（四）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)〔2008〕7號(hào)），《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號(hào)――組織架構(gòu)》等18項(xiàng)應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（以下簡稱企業(yè)內(nèi)部控制配套指引）。

二、內(nèi)部控制審計(jì)必要性分析

完善健全并有效實(shí)施的企業(yè)內(nèi)部控制，不僅關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的順利進(jìn)行和企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全完整，同時(shí)對(duì)保證財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量具有重要意義{6}。

內(nèi)部控制審計(jì)制度的確立，將內(nèi)部控制審計(jì)提升到與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同樣重要的地位，成為必需的業(yè)務(wù)，相對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，內(nèi)部控制審計(jì)更注重過程的審計(jì)，兩者相互補(bǔ)充，構(gòu)成對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)完整的審計(jì)監(jiān)督體系。

通過實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)，能夠推動(dòng)企業(yè)將內(nèi)部控制規(guī)范落到實(shí)處，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，提升財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量，對(duì)保護(hù)投資者、債權(quán)人等相關(guān)者的利益具有重要作用。

三、內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施難點(diǎn)

計(jì)劃審計(jì)工作、執(zhí)行審計(jì)程序、收集評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)，出具審計(jì)報(bào)告是內(nèi)部控制審計(jì)的工作流程。其中，設(shè)計(jì)和執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，是保證內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵，是獲取充分而適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的關(guān)鍵，更是有效降低審計(jì)成本的關(guān)鍵。

如何設(shè)計(jì)和執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，是內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施重點(diǎn)，也是內(nèi)部控制審計(jì)的難點(diǎn)。在設(shè)計(jì)和執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)把握以下幾點(diǎn)：

（一）合理評(píng)估內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域

內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指對(duì)內(nèi)部控制發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性{7}。審計(jì)人員能否對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，取決于兩方面：一是被審計(jì)單位內(nèi)部控制本身是否健全有效，即內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)；二是審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)程序后能否發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在缺陷，即檢查風(fēng)險(xiǎn)。所以，合理準(zhǔn)確地評(píng)估內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，是降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。圍繞內(nèi)部控制的健全和有效兩方面，從被審計(jì)單位整體層面和業(yè)務(wù)流程層面充分了解內(nèi)部控制，識(shí)別內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，采取適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序?qū)?nèi)部控制進(jìn)行測試，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù){8}。

（二）審慎利用他人工作

受審計(jì)成本的限制，在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)等成果，甚至包括其他人員對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果，但是一定要保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，審慎利用他人工作成果，保證據(jù)此獲取的審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性和可靠性。

（三）避免以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的控制測試來代替內(nèi)部控制審計(jì)程序

與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制測試相比，內(nèi)部控制審計(jì)要求對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行更廣泛、更全面深入的測試，所需獲取的審計(jì)證據(jù)要求具有較高的充分性和適當(dāng)性（包括相關(guān)性和可靠性）。因此，如果以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制測試來代替內(nèi)部控制審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制健全性和有效性的測試，必將導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師違背“應(yīng)有的關(guān)注”這一職業(yè)道德基本原則，不能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，進(jìn)而發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

注釋：

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篇13

(二)兩者的主要聯(lián)系

一是審計(jì)業(yè)務(wù)類型完全一致。兩大審計(jì)的業(yè)務(wù)類型是完全一致的，運(yùn)用到的相關(guān)審計(jì)理論和實(shí)務(wù)都具有相同的適用性、指導(dǎo)性。二是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)理念一致。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)首先要依據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而依據(jù)評(píng)估結(jié)果決定如何實(shí)施審計(jì)程序和范圍從而獲取審計(jì)證據(jù)。內(nèi)部控制審計(jì)選擇擬測試的控制方法，從而收集測試所需的證據(jù)，特定領(lǐng)域重大缺陷風(fēng)險(xiǎn)越高，相應(yīng)的審計(jì)關(guān)注越多。三是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中必須要內(nèi)部控制測試這一重要環(huán)節(jié)。兩者都需要對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測試、評(píng)價(jià)，并且內(nèi)部控制測試和評(píng)價(jià)是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中不可缺少的重要環(huán)節(jié)。四是內(nèi)部控制審計(jì)主要側(cè)重財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。五是審計(jì)流程和審計(jì)取證方法的一致性。六是在審計(jì)重要性水平的確定、重點(diǎn)賬戶及相關(guān)認(rèn)定等方面也存在高度的一致性。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合的必要性和可行性

(一)整合能夠有效降低審計(jì)成本和提高審計(jì)質(zhì)量

將兩個(gè)審計(jì)進(jìn)行整合符合成本效益的基本原則，并能夠產(chǎn)生很好的協(xié)同效應(yīng)，從而降低審計(jì)成本。此外，整合審計(jì)能夠?yàn)槠髽I(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所減少許多重復(fù)性的工作，有效減少和避免因?qū)徲?jì)判斷不一致而造成的不便，從而有利于提高審計(jì)工作效率和質(zhì)量。

(二)整合后審計(jì)證據(jù)能夠進(jìn)行相互印證，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)相整合，很容易實(shí)現(xiàn)由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所甚至同一名或幾名注冊(cè)會(huì)計(jì)師來執(zhí)行審計(jì)，減少了信息不對(duì)稱、銜接不緊密等諸多不便，能夠?qū)崿F(xiàn)審計(jì)證據(jù)的相互印證，從而在很大程度上降低審計(jì)本身的風(fēng)險(xiǎn)。

(三)整合審計(jì)具有很強(qiáng)的可操作性

企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)兩者所具有的緊密聯(lián)系，使得兩者在審計(jì)理念、審計(jì)流程、業(yè)務(wù)類型、審計(jì)方法等方面存在很大的共同性和一致性，使得整合審計(jì)操作性比較強(qiáng)，存在的問題和障礙比較容易被解決和克服。

三、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合的思路與策略

(一)審計(jì)計(jì)劃階段

審計(jì)計(jì)劃要充分考慮風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、舞弊風(fēng)險(xiǎn)、利用他人工作、公司規(guī)模與審計(jì)工作量等內(nèi)容。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)計(jì)劃要包含總體審計(jì)策略、具體審計(jì)方案。制定總體審計(jì)策略，才能夠確定審計(jì)時(shí)間、范圍、方向，并指導(dǎo)審計(jì)計(jì)劃實(shí)施。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)要在審計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行，隨時(shí)發(fā)現(xiàn)缺陷，隨時(shí)進(jìn)行修改。兩者要使用相同的重要性水平。

(二)審計(jì)實(shí)施階段

執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中，既要注意識(shí)別評(píng)估被審計(jì)單位所經(jīng)營活動(dòng)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從而確定下步審計(jì)程序，還要積極為計(jì)劃測試控制提供判斷依據(jù)。執(zhí)行整合審計(jì)，主要包含識(shí)別重要賬戶、了解錯(cuò)報(bào)的可能來源、選擇擬測試的控制以及評(píng)估判斷、列報(bào)及認(rèn)定企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。

(三)評(píng)價(jià)控制缺陷階段

在評(píng)價(jià)控制缺陷時(shí)，要根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所確定的重要性水平，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告控制缺陷進(jìn)行重要性評(píng)價(jià)。要運(yùn)用職業(yè)判斷，評(píng)價(jià)各項(xiàng)控制缺陷的嚴(yán)重程度，確定能否構(gòu)成重大缺陷。要對(duì)整個(gè)內(nèi)部控制情況及思考判斷過程進(jìn)行記錄，記清楚得出關(guān)鍵判斷和結(jié)論的具體理由。

(四)審計(jì)報(bào)告階段

注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所在確定對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，可采用否定意見、無保留意見、無法表示意見三種報(bào)告格式類型，若審計(jì)范圍受限制則只能出具無法表示意見報(bào)告。