引論：我們?yōu)槟砹?3篇財務(wù)會計的會計要素范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

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我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》總則第十條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟(jì)特征確定會計要素。會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。從這個規(guī)定可以看出，目前我國公認(rèn)的會計要素是指根據(jù)交易或事項的經(jīng)濟(jì)特征所確定的財務(wù)會計對象的基本分類，即會計對象的具體化。這種對于會計要素的界定與認(rèn)識的視角停留在實際操作和執(zhí)行層面，是會計程序中的重要一步，即簿記過程的第一步——識別（確認(rèn)）經(jīng)濟(jì)事項及分類。很顯然，它不是財務(wù)會計概念框架下會計要素的含義。

二、財務(wù)會計概念框架下會計要素的設(shè)置

（一）財務(wù)會計概念框架的主要內(nèi)容

財務(wù)會計概念框架是由一系列說明財務(wù)會計并能夠為財務(wù)會計所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，它可用來評估現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則、指導(dǎo)并發(fā)展未來的會計準(zhǔn)則和解決現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則未曾涉及到的新會計問題。它主要包括以下四個部分：財務(wù)報告目標(biāo)；會計信息的質(zhì)量特征；財務(wù)報表要素（會計要素）；執(zhí)行指南（會計假設(shè)、會計原則）。會計要素處于會計概念框架體系的第二層次，是會計理論體系的重要組成部分，處于宏觀的理論構(gòu)建層面，而不是微觀的實踐操作層面。

（二）財務(wù)會計概念框架下會計要素的含義

在財務(wù)會計目標(biāo)的指導(dǎo)下要做到：一要規(guī)定財務(wù)會計報告的質(zhì)量要求，即財務(wù)會計報告要達(dá)到目標(biāo)應(yīng)具備的會計信息質(zhì)量特征；二要規(guī)定會計要素，即通過會計要素的設(shè)置來呈現(xiàn)會計信息。因此，會計要素是會計概念框架的一個重要組成部分，是一套描述基本會計術(shù)語的定義。

（三）財務(wù)會計概念框架下會計要素的設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)

從上述會計要素的含義可以看出，會計要素是一套描述基本會計術(shù)語的定義，那么，這一套基本的會計術(shù)語應(yīng)該設(shè)置哪些、如何去定義它們是構(gòu)建財務(wù)會計概念框架的重要內(nèi)容。要解決這兩個問題，首先需要選擇一個標(biāo)準(zhǔn)能合理、準(zhǔn)確的確定會計要素。這個標(biāo)準(zhǔn)是什么呢？答案就是財務(wù)報告目標(biāo)。財務(wù)報告的目標(biāo)是提供涉及如下方面的信息：有助于投資及信貸決策；有助于估計未來現(xiàn)金流量；確定經(jīng)濟(jì)資源、對這些資源的索取權(quán)以及這些資源及索取權(quán)的變化。通過這些信息的提供，有助于投資、信貸決策以及估計未來現(xiàn)金流量。換句話說，要實現(xiàn)該目標(biāo)就要先確定描述經(jīng)濟(jì)資源、對這些資源的索取權(quán)以及這些資源及索取權(quán)變化的基本會計術(shù)語，因此，按照這個邏輯可以確定基本會計術(shù)語（會計要素），它包括：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和費(fèi)用。資產(chǎn)描述的是經(jīng)濟(jì)資源，負(fù)債和所有者權(quán)益描述的是對經(jīng)濟(jì)資源的索取權(quán)，收入和費(fèi)用描述的是經(jīng)濟(jì)資源及索取權(quán)的變化。在我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的會計要素中還包括利潤要素，那么，為什么在會計概念框架視角下不包含利潤要素呢？因為利潤是對執(zhí)行層面而言的，是會計核算的中間結(jié)果，是收入與費(fèi)用核算相抵后的結(jié)果，因此，在理論架構(gòu)層面不應(yīng)包含利潤要素。

（四）財務(wù)會計概念框架下會計要素的主要內(nèi)容

通過設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)確定了會計要素后，還需要進(jìn)一步確定這些會計要素的定義及主要內(nèi)容。

1.資產(chǎn)資產(chǎn)是企業(yè)擁有的資源。這種資源能給企業(yè)提供未來的服務(wù)或帶來未來的收益。國際會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)的定義是：資產(chǎn)是指由于過去事項而由主體控制的、預(yù)期會導(dǎo)致未來經(jīng)濟(jì)利益流入主體的資源。

2.負(fù)債負(fù)債是債權(quán)人對資產(chǎn)的要求權(quán)，是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)。債權(quán)人可以依法對不能清償債務(wù)的企業(yè)進(jìn)行強(qiáng)制清算。國際會計準(zhǔn)則對負(fù)債的定義是：負(fù)債是指主體由于過去事項而承擔(dān)的現(xiàn)實義務(wù)，該義務(wù)的履行預(yù)期會導(dǎo)致含有經(jīng)濟(jì)利益的資源流出主體。

3．所有者權(quán)益所有者權(quán)益是所有者對凈資產(chǎn)的要求權(quán)，它等于總資產(chǎn)減去總負(fù)債后的差額。因此，它通常稱為剩余權(quán)益，即債權(quán)人的要求權(quán)得到滿足后的剩余權(quán)益。

4.收入收入是通過從事營利性經(jīng)營活動而導(dǎo)致的股東權(quán)益的增加額。通常，收入來源于商品的銷售、勞務(wù)的支出、財產(chǎn)租賃等。收入通常導(dǎo)致資產(chǎn)增加。在我國，收入會計要素是狹義的收入，不包含利得收益；而概念框架層面的收入要素是廣義的收入，包含企業(yè)所有的收益，如利得。

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財務(wù)會計和管理會計是從上世紀(jì)中期從會計中分出來的兩個分支，財務(wù)會計的主要職責(zé)是以一定的會計準(zhǔn)則對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動來進(jìn)行監(jiān)督和核算，財務(wù)會計是一種報賬性質(zhì)的會計；而管理會計是企業(yè)會計中的一種，他們通過提供各種非強(qiáng)制性財務(wù)報告以外的財務(wù)或者是非財務(wù)信息，來滿足其企業(yè)的管理中所需要的信息，它可以按照企業(yè)的管理需求，使用多種會計處理方法或者是程序，來規(guī)劃企業(yè)的未來和控制一切經(jīng)濟(jì)活動，這是屬于企業(yè)經(jīng)營型的一種會計。文章中詳細(xì)闡述了財務(wù)會計和管理會計之間的關(guān)系和區(qū)別。

一、基本理論

要認(rèn)識不同事物之間的差異，首先得做到對這個事物的理解，然后在這些理解的基礎(chǔ)上，具體分析事物之間存在的關(guān)系。財務(wù)會計和管理會計的具體概念是很多人模糊的，這也就導(dǎo)致了人們不能認(rèn)清它們具體的職能，所以這些基本理論是非常重要的。

1.財務(wù)會計基本理論。財務(wù)會計[1]作為會計的一部分，相比較與管理會計而言，更多的使用了傳統(tǒng)的會計模式，所以又稱之為傳統(tǒng)會計。財務(wù)會計的工作側(cè)重點在于為企業(yè)外部相關(guān)方面提供需求，所以又稱之為對外報告會計。財務(wù)會計的工作對象主要是企業(yè)以往的交易或者是信息。通過一定的程序，然后對這些收集到的信息進(jìn)行加工和處理，然后整理成財務(wù)報告的形式，來給企業(yè)的內(nèi)部利益基團(tuán)提供有利的經(jīng)濟(jì)信息。在這種交易過程中反映了企業(yè)在以往的資金運(yùn)作。

2.管理會計基本理論。管理會計[2]的核心是決策研究，因為決策是一個企業(yè)的管理核心和最主要職能，建立一個更嚴(yán)密的概念也成為了研究管理會計理論的一個重要目的。管理會計是采用一些方案將財務(wù)會計所提供的經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行整理和計算，最后將得到的結(jié)果分析提供給企業(yè)內(nèi)部利益集團(tuán)，協(xié)助企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)做出一定的決策，以達(dá)到規(guī)范和控制企業(yè)日常發(fā)生的一切經(jīng)濟(jì)行為。管理會計是為企業(yè)內(nèi)部服務(wù)的，其工作的目的是加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，同時協(xié)助管理者對某一經(jīng)濟(jì)問題進(jìn)行預(yù)測，判斷經(jīng)濟(jì)形勢，找到更好的投資和經(jīng)營方法，規(guī)劃企業(yè)內(nèi)部責(zé)任問題，提高員工的創(chuàng)造性和積極性，最終為企業(yè)帶來最大利益。管理會計的主要職能是管理，所以為了滿足其工作的需求，管理會計通常都會采用一些先進(jìn)的技術(shù)，來作為其決策或者是預(yù)測的手段，通過預(yù)算的形式把管理會計的決策表達(dá)出來，在具體的執(zhí)行過程中以責(zé)任會計制度為預(yù)算的控制體系。管理會計按照職能還可以細(xì)分為控制會計和計劃會計兩類，此外管理會計的職能還包括業(yè)績的考查。由于管理會計只服務(wù)于本企業(yè)內(nèi)部，能滿足本企業(yè)在管理上的需求就可以了，所以沒有很多的限制條件。

二、財務(wù)會計和管理會計的相同點

財務(wù)會計和管理會計之間盡管有著很多的不同，但是二者提供服務(wù)的目的是統(tǒng)一的，那就是企業(yè)會計管理的總體要求，它們?yōu)閷崿F(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營和管理目標(biāo)以及利益相關(guān)者服務(wù)。財務(wù)會計和管理會計是組成會計系統(tǒng)的重要組成部分，而會計系統(tǒng)是企業(yè)管理系統(tǒng)中占據(jù)最核心的位置。在現(xiàn)如今的經(jīng)濟(jì)情景下，科技進(jìn)步和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的快速發(fā)展，這些新科技都已經(jīng)在會計系統(tǒng)中得到了廣泛的應(yīng)用，兩種會計制度共同組成的會計系統(tǒng)，已經(jīng)在企業(yè)管理系統(tǒng)中發(fā)揮了重要作用，為更好的應(yīng)用到企業(yè)管理中打下了良好的基礎(chǔ)。財務(wù)會計和管理會計之間的聯(lián)系主要表現(xiàn)在如下幾點：

1.屬性相同。會計是為了給人類提供服務(wù)而誕生的。所以從本質(zhì)上來講，財務(wù)會計和管理會計有著相同的屬性。它們都是管理活動會計，都是企業(yè)管理中必不可少的一部分，都是通過對收集的信息處理、加工，然后利用有價值的經(jīng)濟(jì)信息，來掌控經(jīng)濟(jì)活動。在整個過程中財務(wù)會計的側(cè)重點在于企業(yè)的實際運(yùn)作過程的記錄以及總結(jié)；而管理會計是通過根據(jù)已有的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，幫助企業(yè)管理者做出相應(yīng)的決定，其側(cè)重點在于過程的控制以及決策。兩者作為現(xiàn)代企業(yè)會計的分支，其目的都是為了企業(yè)管理服務(wù)而存在的。

2.目標(biāo)相同。由于財務(wù)會計和管理會計的基本屬性都是會計，所以它們都有著會計的基本職能，那就是對企業(yè)運(yùn)營的監(jiān)督和反映。管理會計通過一定的手段或者是技術(shù)，來對企業(yè)運(yùn)營中的活動或者人的行為進(jìn)行一定的控制和管理；財務(wù)會計的核算是為了通過所得到的信息，來對人們的行為或者決策產(chǎn)生影響。所以兩者都是為了服務(wù)現(xiàn)代企業(yè)會計的總體要求，他們都為了滿足于企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理以及企業(yè)外部的利益相關(guān)者的要求。

篇3

(一)萌芽階段

1494年盧卡•帕喬利(Luca Pacioli)出版《算數(shù)、幾何、比與比例概要》第一本描述復(fù)式簿記原理及其運(yùn)用方法的名著。在萌芽階段,對會計理解很模糊,會計概念和會計思想以賬戶的形式表達(dá)的,對會計方法的重對會計概念的論述。確立了復(fù)式簿記的賬簿和會計的基本框架。負(fù)債和所有者權(quán)益顯然是相互混淆,沒有被明確地區(qū)別開來。財產(chǎn)、資本、損益等概念之間的聯(lián)系體現(xiàn)為一種隱藏于賬戶和方法背后的勾稽概念。基于復(fù)式簿記的財產(chǎn)觀,或可稱之為“原始的資產(chǎn)負(fù)債觀”。

(二)起點階段

1907年斯普拉格(Charles E.Sprague)在出版的《賬戶的原理》,公認(rèn)是會計基本概念框架的會計理論著作。把早期的會計學(xué)概念和數(shù)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)聯(lián)系起來,會計實務(wù)概念化,提出了基本會計恒等式――“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”。斯普拉格沒有明確提出會計要素的概念,就會計恒等式而言,內(nèi)涵和相互關(guān)系已相當(dāng)完善了,明確闡述了資產(chǎn)的內(nèi)涵。

(三)轉(zhuǎn)折階段

1940年,美國會計學(xué)會以第3號專題研究報告形式出版了《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》。在若干會計基本概念(基本假設(shè))的基礎(chǔ)上,佩頓(William A. Paton)和利特爾頓(Ananias C.Lit2tleton)提出會計學(xué)第一個完整的概念――主體理論,(普雷維茨、莫里諾,2007:305)并確定收益建立了一個“配比模型”。在最抽象意義上,會計要素歸結(jié)為“成本”,“收入”,及成本與收入相配比而產(chǎn)生的“收益”三個關(guān)鍵的要素概念。

(四)交融階段

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在1978-2001年間陸續(xù)七號《財務(wù)會計概念公告》FASB在1985年12月了財務(wù)會計概念公告第六號――《財務(wù)報表的要素》。FASB將企業(yè)的財務(wù)報表要素(以下稱“會計要素”)分為兩大類型十個要素。第一種類型(存量要素,資產(chǎn)負(fù)債表要素)的要素包括資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益(凈資產(chǎn))三種。第二種類型(流量要素,收益表要素)的要素包括業(yè)主投資、派給業(yè)主款和全面收益、收入、費(fèi)用、利得、損失七種。

會計要素的重心是資產(chǎn)和收益這樣的基本概念,其他的概念是圍繞這個重心得以建立的。會計要素概念的演變過程同時是財務(wù)會計體系在實踐中從萌芽到發(fā)展完善的進(jìn)化過程。

二、我國會計要素的沿革

我國企業(yè)會計要素分六項: 資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。1993年7月迄今,我國“兩則”、“兩制”實施以來,財政部門和會計準(zhǔn)則委員會對會計要素定義多次修改,使會計要素定義日臻完善。

(一)第一次會計要素定義

1992年11月,以“兩則”、“兩制”為標(biāo)志進(jìn)行的會計改革,改變了40多年來以計劃經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的會計模式,原來資金平衡表的體系改為資產(chǎn)負(fù)債表體系,會計模式的發(fā)生了根本轉(zhuǎn)換,實現(xiàn)了與國際會計慣例初步協(xié)調(diào)。

(二)第二次會計要素定義

《企業(yè)會計制度(2001)》中的會計要素,是依據(jù)《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》定義的。《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》于2000年6月國務(wù)院,自2001年1月起實施。

(三)第三次會計要素定義

根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于〈企業(yè)財務(wù)通則〉、〈企業(yè)會計準(zhǔn)則〉的批復(fù)》(國函[1992]178號)的規(guī)定,對《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進(jìn)行了修訂,并于2006年2月1,要求上市公司及有條件實施的國有大中型企業(yè)自2007年1月起施行。

三、影響會計要素設(shè)置的因素

通常認(rèn)為,會計要素是會計對象的具體化,既然會計對象的具體化就是會計要素,而且會計對象作為企業(yè)再生產(chǎn)過程中的價值增值運(yùn)動體現(xiàn)為一種客觀存在,為什么各個國家會計準(zhǔn)則規(guī)定的財務(wù)會計的要素如此形形,會計要素設(shè)置在國際范圍內(nèi)的多樣化,使我們思考如下的問題:除了會計對象之外,什么決定著企業(yè)會計要素的設(shè)置?我們認(rèn)為,除了會計對象決定會計要素的設(shè)置之外,會計目標(biāo)和會計基本假設(shè)影響到會計要素的設(shè)置。

影響會計要素設(shè)置的因素分析如下:

(一)會計對象

會計對象是會計所核算和監(jiān)督的內(nèi)容,社會再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動。會計要素是對會計對象進(jìn)行的基本分類,是構(gòu)成會計報表的基本成分。

(二)會計目標(biāo)

財務(wù)會計目標(biāo)直接影響財務(wù)會計要素。包括設(shè)立資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益(業(yè)益)等會計要素;收入、利得、費(fèi)用、損失和利潤等會計要素;現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出和現(xiàn)金(存量)等會計要素。財務(wù)會計目標(biāo)及其變化,直接地體現(xiàn)在財務(wù)會計要素的確立與變化上。

1.會計是人造的信息系統(tǒng)

會計作為一個人造的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng),必須存在一個明確的目標(biāo),即會計目標(biāo)。會計目標(biāo)涉及“誰是會計信息的使用者”和“會計信息使用者需要什么樣的會計信息”兩項內(nèi)容。

2.不同國家的會計信息使用者

不同國家的資本市場的成熟程度各異,不同國家的會計信息使用者對會計信息的要求也不同,導(dǎo)致具體會計目標(biāo)的差異,進(jìn)而導(dǎo)致不同。

參考文獻(xiàn):

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會計要素問題是會計理論研究的核心，也是連接會計理論與實務(wù)的關(guān)鍵，一直以來都是會計理論界與實務(wù)界關(guān)注的一個熱點。但當(dāng)前，在會計界出現(xiàn)了“會計要素”、“會計報表要素”，“會計對象要素”等不同的稱謂。有的學(xué)者認(rèn)為會計要素是會計對象的基本分類，是會計對象的具體化，會計要素實質(zhì)上就是會計對象要素；有人認(rèn)為會計要素構(gòu)成會計報表的基本框架，包含了企業(yè)財務(wù)信息的主要內(nèi)容，因此認(rèn)為會計要素就是會計報表要素；還有人認(rèn)為會計要素既是會計對象要素，也是會計報表要素。對會計要素認(rèn)識上的分歧，導(dǎo)致理論界對會計要素的數(shù)量多少、各要素的本質(zhì)內(nèi)涵出現(xiàn)了不同的理解。因此作者覺得有必要澄清這些概念。

“要素”一詞在《牛津詞典》的解釋是：某一事物總體中體現(xiàn)特性的必要的組成部分。《現(xiàn)代漢語詞典》的解釋是“構(gòu)成事物的必要因素”。兩種解釋都突出了要素的必要性特征，也就是說要素是構(gòu)成事物的必要組成部分，缺失了某一要素，事物將不能成為一個有機(jī)整體。按照這種理論：會計要素就是指構(gòu)成會計的必要組成部分；會計對象要素是指構(gòu)成會計對象的必要因素；會計報表要素指構(gòu)成會計報表的要素。

二、不同觀點的評析

1、會計要素

按照現(xiàn)代會計理論，會計是一個信息系統(tǒng)，是為了實現(xiàn)特定目標(biāo)（反映受托責(zé)任和提供對決策有用的信息）而設(shè)計的人造系統(tǒng)。那么會計要素就應(yīng)該是指構(gòu)成這一信息系統(tǒng)的必要組成部分，會計要素就應(yīng)稱為會計系統(tǒng)要素。

按照系統(tǒng)論的觀點，一個系統(tǒng)至少應(yīng)包括主體，相關(guān)的客體、主體作用或支配客體的方式。會計作為一個信息系統(tǒng)，它也至少包括系統(tǒng)的主體（會計人員）、客體（反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的各種經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)）和運(yùn)行方式（各種方法、程序、載體等）這三個要素。也就是說會計要素的第一層次包括會計人員、經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)和運(yùn)行方式三個部分。而經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)作為會計信息系統(tǒng)的客體，是“客觀經(jīng)濟(jì)活動的狀態(tài)和特征的綜合表現(xiàn)、即綜合的經(jīng)濟(jì)信息”由于其綜合性，按照這些數(shù)據(jù)的經(jīng)濟(jì)特征又可進(jìn)行第二個層次的劃分。

會計信息系統(tǒng)的客體，是指反映企業(yè)經(jīng)營活動的各種數(shù)據(jù)，而現(xiàn)實企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動種類繁多、業(yè)務(wù)繁雜，要使多種多樣的經(jīng)濟(jì)活動變成能夠記錄的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，必須建立在一定的約束和限制條件之上。會計主體約定了會計數(shù)據(jù)的范圍，而貨幣則是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動價值唯一可以表現(xiàn)的、能夠量化的形式。會計系統(tǒng)就采用以貨幣為主要計量單位對這些數(shù)據(jù)按照經(jīng)濟(jì)特征進(jìn)行分類，以便反映和監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動。

企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動如果用貨幣來量化，則表現(xiàn)為價值運(yùn)動。根據(jù)馬克思學(xué)說：價值是凝結(jié)在商品中的人類一般勞動，沒有質(zhì)的區(qū)別，只有量的不同。價值在資本主義社會定名為“資本”，而在社會主義社會則被稱為“資金”。因此企業(yè)的價值運(yùn)動實質(zhì)上就是企業(yè)的資金運(yùn)動，主要表現(xiàn)為資金的進(jìn)入，資金的使用和周轉(zhuǎn)，以及資金的退出。

由此可以得出作為客體的數(shù)據(jù)實質(zhì)上反映的是企業(yè)的資金運(yùn)動。按照會計界普遍可以接受的觀點：會計對象是指企業(yè)的資金運(yùn)動。從這個角度來講，會計對象要素實際上就是對會計系統(tǒng)中“客體”這一要素的細(xì)分。也就是說會計對象要素是會計信息系統(tǒng)要素的第二個層次的內(nèi)容，內(nèi)涵遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于會計信息系統(tǒng)要素。而我國2006年出臺的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：會計要素應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟(jì)特征來確定，這顯然不是會計要素合理的解釋。

2、會計對象要素

會計對象要素是指構(gòu)成會計對象的必要因素，那么我們首先要知道會計對象是什么。我國會計學(xué)者從各自對會計本質(zhì)的認(rèn)識出發(fā)，提出了不同的會計對象觀點。如“資金運(yùn)動論”認(rèn)為會計對象是再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動；“價值運(yùn)動論”認(rèn)為會計對象是隨經(jīng)濟(jì)活動而產(chǎn)生的價值運(yùn)動，具體表現(xiàn)為資金運(yùn)動或資本運(yùn)動；“財產(chǎn)論”認(rèn)為會計對象是再生產(chǎn)過程和處于其中的財產(chǎn)；“經(jīng)濟(jì)活動論”認(rèn)為會計對象是再生產(chǎn)過程中能夠以貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)活動；“經(jīng)濟(jì)利益論”指出會計對象就是經(jīng)濟(jì)利益及其增減變動；“雙重對象論”認(rèn)為會計對象既包括客觀存在的價值運(yùn)動，也包括客觀存在的價值運(yùn)動的信息。盡管對會計對象有著不同的認(rèn)識，但實質(zhì)都或多或少地受資金運(yùn)動論的影響，或者說是對資金運(yùn)動論的演化。所以我們采用“會計對象是指企業(yè)的資金運(yùn)動”的觀點。

企業(yè)是一個獨(dú)立的組織，它要實現(xiàn)經(jīng)營必須要占用一定的資金（《公司法》對公司制企業(yè)規(guī)定了注冊資本的最低限額，其他類型的企業(yè)也有相關(guān)的規(guī)定）以保證經(jīng)營所需要的機(jī)器、材料、廠地、人工、技術(shù)等，而企業(yè)的這些不同的財產(chǎn)所占用的資金，必須有它的合法來源，要么是業(yè)主投入的資金，要么是企業(yè)借入的資金。對企業(yè)而言，業(yè)主投入資金是一筆可以無限期使用的資金，而且沒有強(qiáng)制還本付息的責(zé)任，所以可稱為自有資金。企業(yè)借入的資金，作為債務(wù)人是需要承擔(dān)還本付息責(zé)任的，對企業(yè)來講就是一筆負(fù)債。企業(yè)在整個存續(xù)期間，為維持正常的生產(chǎn)經(jīng)營，會發(fā)生各種各樣的耗費(fèi)（原材料的使用、工資的支付、上交稅金等），而作為一個自負(fù)盈虧的組織，它又必須不斷地通過自身所形成的商品或服務(wù)來取得收入，以彌補(bǔ)企業(yè)的各種耗費(fèi)支出，以期收支相抵后取得一定的盈利來維持和擴(kuò)大企業(yè)的經(jīng)營。這種資金的不同來源，對企業(yè)而言，要么形成負(fù)債（借入部分），要么就是所有者權(quán)益（自有資金部分）。資金占用所形成的不同資源就成為企業(yè)的資產(chǎn)。經(jīng)營過程中的所得與耗費(fèi)，就形成企業(yè)的收入和支出（有一部分屬于利得和損失）。因此，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等要素就構(gòu)成企業(yè)資金運(yùn)動的內(nèi)容。

3、會計報表要素

財務(wù)報表是財務(wù)會計系統(tǒng)提供財務(wù)會計信息的主要載體，它有助于反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于報表使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。作為濃縮的會計信息，會計報表有它固定的格式，從形式上來說，它包括表頭、表體和附注。從內(nèi)容來看，會計報表要能反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會計信息。但會計報表作為人造系統(tǒng)的一部分，不僅要受會計目標(biāo)的制約，還要受客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，而且會計報表是內(nèi)部會計信息加工的最終成果，它受內(nèi)部信息加工方法和方式的影響（各國的財務(wù)會計概念框架或準(zhǔn)則對很多會計業(yè)務(wù)的處理都是有彈性的），也會受到會計人員的主觀判斷的影響。另外受報表容量的限制，會計報表并不能反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的全部內(nèi)容。從這個意義上講，會計報表的內(nèi)容構(gòu)成要素是動態(tài)和發(fā)展的，它并不具有客觀性。將這種動態(tài)的要素作為會計業(yè)務(wù)確認(rèn)和記錄的起點是不適合的。

美國將財務(wù)報表要素劃分為十項，國際會計準(zhǔn)則委員會將財務(wù)報表要素劃分為五種，英國將財務(wù)報表要素劃分為七項，不管是何種劃分形式，都沒有直接針對現(xiàn)金流量的要素，而作國際認(rèn)可的三大財務(wù)報表之一的現(xiàn)金流量表，它的重要性并不亞于其它兩張報表。缺少現(xiàn)金流量表要素的會計報表要素是不完整的。

我國對于要素的劃分是從企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的客觀規(guī)律入手，將會計對象按其經(jīng)濟(jì)特征分為諸如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、等要素，所以在我國會計要素應(yīng)指會計對象要素。西方關(guān)于要素的劃分是從會計目標(biāo)開始，從滿足使用者需求出發(fā)，將報表所需反映的內(nèi)容按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)進(jìn)行的大類劃分，所以在西方會計要素是指會計報表要素。盡管中西方是從不同的起點來對要素進(jìn)行劃分，盡管會計報表所反映的內(nèi)容并非是企業(yè)經(jīng)營活動的全部，但各國對會計報表的重視是一致的，使用者對會計信息的獲取也主要來源于會計報表，所以兩者對所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行大類的劃分，最后基本趨近一致。這也是為什么有學(xué)者認(rèn)為會計對象要素就是會計報表要素的原因。

三、財務(wù)會計與管理會計

財務(wù)會計和管理會計作為企業(yè)會計的兩大分支，其劃分標(biāo)志是會計資料的用途。美國J.H.羅素、W.W.胡來歇和D.H.泰勒三位教授合著的《管理會計概論》一書中寫道“財務(wù)會計是收集性、匯集性的資料，供投資者、政府機(jī)關(guān)和公司以外的有關(guān)部門使用。而管理會計則提供資料以幫助經(jīng)理人員作出決策。財務(wù)會計有時稱為對外會計，而管理會計常稱為對內(nèi)會計。”盡管財務(wù)會計和管理會計都是反映企業(yè)的資金運(yùn)動，但是財務(wù)會計作為對外會計與管理會計有著很大的差別，了解它們之間的差別有利于理解財務(wù)會計對象要素。

1、從目標(biāo)來看

財務(wù)會計側(cè)重于向外界不特定的使用者提供整個企業(yè)財務(wù)信息；而管理會計則主要服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理層，有著明確的服務(wù)對象，它可以反映企業(yè)整體的信息，也可根據(jù)需要提供內(nèi)部不同層次、不同部門的信息，這種信息可以是財務(wù)信息，也可以是非財務(wù)信息。由于需要維護(hù)不特定信息使用者的利益，使得財務(wù)會計需要類似于“公認(rèn)會計原則”、“會計法”等強(qiáng)制性規(guī)范的約束，需要遵循固定的會計循環(huán)程序，對外的報告需要固定的格式，需要外部審計的監(jiān)督。而管理會計由于它的“內(nèi)部性”則沒有這些要求。

2、從職能來看

管理會計的主要職能是預(yù)測、決策、控制和考核，而財務(wù)會計的主要職能是反映和控制，使得管理會計所包含的信息跨越過去、現(xiàn)在和將來，而財務(wù)會計信息由于要求“真實可靠”，它只能反映已經(jīng)發(fā)生的過去的信息（現(xiàn)在已有所改變，但主要還是反映過去的信息）。

3、從信息特征來看

財務(wù)會計信息要求全面、系統(tǒng)、連續(xù)、真實、可比、明了，這決定了它反映的主要是貨幣化的經(jīng)濟(jì)信息。而管理會計由于是對內(nèi)的信息，所以它的表現(xiàn)形式是多種多樣的，并不拘泥于用貨幣來表示。

財務(wù)會計和管理會計由于服務(wù)于各自的目標(biāo)，采用不同方式和程序?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行記錄和加工，已形成完全不同的運(yùn)行系統(tǒng)。由于管理會計反映的內(nèi)容和方式的靈活多樣，會計準(zhǔn)則或財務(wù)框架所能約束的只能是財務(wù)會計。

四、結(jié)論

對于目前通行的“會計要素”的稱呼，作者運(yùn)用系統(tǒng)論的觀點，從企業(yè)客觀存在的資金運(yùn)動入手，剖析了不同觀點存在的弊端，認(rèn)為“會計要素”應(yīng)該指“財務(wù)會計對象要素”。

【參考文獻(xiàn)】

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篇5

一、概念的界定

關(guān)于“財務(wù)報表要素”的概念,國內(nèi)外一直存在較大分歧。我國財政部1992年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中,盡管設(shè)置了“資產(chǎn)”、“負(fù)債”、“所有者權(quán)益”等六大要素,但沒有明確提到“會計要素”的概念;2006年出臺的基本準(zhǔn)則中使用“會計要素”一詞;而在一些國內(nèi)會計學(xué)論著中還有“會計對象要素”一說。國外FASB、IASB、英國以及澳大利亞等國家和組織的財務(wù)會計概念框架中則一致使用了“財務(wù)報表要素”(The Elements of Financial Statements)這個概念。因此,關(guān)于要素就出現(xiàn)了“會計要素”、“會計對象要素”、“財務(wù)報表要素”三個相似的概念。那么,這些名稱不一的要素指的是否為同一內(nèi)容,是否應(yīng)當(dāng)在基本準(zhǔn)則中直接沿用國際通用概念,就成為未來構(gòu)建中國財務(wù)會計概念框架所需要解決的基本問題之一。

所謂要素是構(gòu)成事物必不可少的因素,是組成系統(tǒng)的基本單元。 “會計要素”和“會計對象要素”中的會計均指的是“財務(wù)會計”。按照管理活動論的觀點,財務(wù)會計作為一項管理活動,其構(gòu)成要素應(yīng)是財務(wù)會計的主體、客體(對象)、目標(biāo)和方法四個基本要素。按照信息系統(tǒng)論的觀點,財務(wù)會計作為一個信息系統(tǒng),其組成要素包括人員、數(shù)據(jù)、中介。可見,“會計要素”既可指會計行為要素,亦可是會計系統(tǒng)要素,而非單一的會計對象要素或財務(wù)報表要素。會計對象要素是會計對象的具體化,是按照經(jīng)濟(jì)內(nèi)容對會計對象所作的基本分類,可以被看成會計管理活動的客體或是會計系統(tǒng)的數(shù)據(jù)輸入。因此,會計對象要素實質(zhì)是會計要素之一。

財務(wù)報表要素是由提供有助于會計信息使用者做出經(jīng)濟(jì)決策的關(guān)于企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量等信息的目標(biāo)所決定的財務(wù)報表的構(gòu)成要素。國際會計準(zhǔn)則委員會(IASB)在《編制財務(wù)報表的框架》中指出,“財務(wù)報表揭示交易和其他事項的財務(wù)影響,是根據(jù)交易和其他事項的經(jīng)濟(jì)特性,把它們分成大類。這些大類稱作財務(wù)報表的要素。”FASB認(rèn)為“財務(wù)報表的各種要素是構(gòu)筑財務(wù)報表的材料――就是財務(wù)報表所包含的各類項目。”

會計對象進(jìn)入會計信息系統(tǒng)具體化為會計對象要素,進(jìn)而再具體化為會計科目進(jìn)入會計賬戶體系(初次確認(rèn));而會計賬戶體系分類匯總濃縮后以財務(wù)報表的形式對外輸出(再次確認(rèn))。換言之,會計對象可以看成會計信息系統(tǒng)的輸入,財務(wù)報表則為會計信息系統(tǒng)的輸出。不論是輸入還是輸出,均屬于會計信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)。會計對象要素和財務(wù)報表要素應(yīng)當(dāng)所指內(nèi)容一致,并且構(gòu)成會計信息系統(tǒng)的組成之一。

綜上所述,會計要素(或稱為財務(wù)會計要素)包含會計對象要素和財務(wù)報表要素。正如葛家澍教授所說,“會計要素既指財務(wù)報表內(nèi)容劃分的大類,又指用于正式報告賬戶體系”。“所謂財務(wù)會計的要素,實際上分別指:(1)分類,有序并相互關(guān)聯(lián)的賬戶體系中的第一層次的分類,簡稱賬戶大類,如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等賬戶。(2)分類、有序并相互關(guān)聯(lián)的報表體系中的第二層次的分類,也簡稱報表內(nèi)容大類,如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等報表項目。”其中第一層次的分類即為會計對象要素,第二層次的分類則為財務(wù)報表要素。二者均為財務(wù)會計要素,但是財務(wù)會計要素的組成并不僅限于此。

因此,從上述三個概念內(nèi)涵來看,用“會計對象要素”或“財務(wù)報表要素”來取代目前基本準(zhǔn)則中的“會計要素”一詞更為貼切;而從會計國際趨同角度看,選擇“財務(wù)報表要素”一詞則更為現(xiàn)實。

二、財務(wù)報表要素的國際比較

FASB、IASB、英國以及澳大利亞等國家和組織都頒發(fā)了財務(wù)會計概念框架,并設(shè)置了財務(wù)報表要素。我國的基本準(zhǔn)則也確立了我國的會計要素。以下就具有代表性的美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會( FASB )的《財務(wù)會計概念公告》、國際會計準(zhǔn)則理事會( IASB)的《編報財務(wù)報表的框架》、英國會計準(zhǔn)則委員會(ASB)的《財務(wù)報告原則公告》、澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(AASB)的《編報財務(wù)報表的框架》和我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中的財務(wù)報表要素進(jìn)行比較分析,見表1。

通過表1可以看出,上述國家或組織關(guān)于財務(wù)報表要素設(shè)置呈現(xiàn)出總體上相似,但某些要素內(nèi)涵不同的狀態(tài)。

上述國家或組織的要素設(shè)置都只包含資產(chǎn)負(fù)債表要素和損益表要素,均未專門對現(xiàn)金流量表進(jìn)行要素設(shè)置。實際上對于是否專門設(shè)置現(xiàn)金流量表要素會計理論界一直是有爭論的。資產(chǎn)負(fù)債表和損益表均以應(yīng)計制為基礎(chǔ),現(xiàn)金流量表則以現(xiàn)金制為基礎(chǔ)。盡管現(xiàn)金流量表本身包含現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出以及現(xiàn)金凈流量三個要素,但現(xiàn)金流量表的編制可以通過資產(chǎn)負(fù)債表、損益表以及相關(guān)的賬戶調(diào)整獲得。因此沒有必要專門設(shè)置一套現(xiàn)金流量表要素及對應(yīng)的賬戶體系。

資產(chǎn)負(fù)債表的要素基本相同,都包括資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益三個要素。其中英美還多設(shè)了“業(yè)主投資”和“派給業(yè)主款”兩個要素。這兩個要素都會導(dǎo)致權(quán)益的變動,性質(zhì)上隸屬于權(quán)益要素,而層次上低于權(quán)益要素。是否增設(shè)這兩個要素成為上述國家或組織資產(chǎn)負(fù)債表要素設(shè)置的最顯著分歧。

誠然英美作為高度發(fā)達(dá)的資本主義國家,權(quán)益業(yè)務(wù)和事項數(shù)量多且復(fù)雜,并存在大量獨(dú)資和合伙企業(yè),需要詳細(xì)披露有關(guān)業(yè)主投資和派給業(yè)主款信息。但實際上通過權(quán)益變動表等形式即可詳細(xì)描述權(quán)益變動的過程及結(jié)果。并且“業(yè)主投資”和“派給業(yè)主款”本就隸屬于“權(quán)益”要素 ,在層次上是不能和“資產(chǎn)”、“負(fù)債”要素并列的。因此筆者認(rèn)為單設(shè)這兩個要素是沒有必要的。

損益表要素設(shè)置存在著很大的差異。上述國家或組織關(guān)于損益表要素的設(shè)置不僅數(shù)量不同,而且要素的涵義也各不相同。

關(guān)于收入、收益、利得要素。FASB和中國均設(shè)置了收入要素,并只包含正常活動所帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流入;不同的是FASB同時還設(shè)置了利得要素來概括非正常活動的經(jīng)濟(jì)利益流入,而中國沒有。IASB和AASB設(shè)置收益要素來涵蓋正常與非正常活動帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流入;而ASB則將正常與非正常活動的經(jīng)濟(jì)利益流入全部包含在利得要素中。

關(guān)于費(fèi)用和損失要素。上述國家或組織,除英國ASB之外,均設(shè)置費(fèi)用要素。不同的是FASB和中國的費(fèi)用要素均指正常活動所帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流出,其中FASB單設(shè)損失要素來概括非正常活動的經(jīng)濟(jì)利益流出,而中國沒有相應(yīng)的要素。IASB和AASB的費(fèi)用要素不僅包含正常活動,還包括非正常活動的經(jīng)濟(jì)利益流出,即包含損失。而英國ASB則將正常與非正常活動的經(jīng)濟(jì)利益流出全部包含在損失要素中。

關(guān)于全面收益和利潤要素。考慮到收益(利得)扣除費(fèi)用(損失)后即可得到凈收益,故IASB、ASB和AASB均未單設(shè)凈收益要素。而FASB則設(shè)置全面收益要素,并且全面收益=收入-費(fèi)用+利得-損失;中國設(shè)置利潤要素,并且利潤由收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失等組成。

三、中國財務(wù)報表要素設(shè)置中存在的問題及改進(jìn)

中國關(guān)于財務(wù)報表要素的設(shè)置可追溯至1992年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》。該準(zhǔn)則列出了“資產(chǎn)”、“負(fù)債”、“所有者權(quán)益”、“收入”、“費(fèi)用”、“利潤”六個要素,但并未明確提出“會計要素”的概念。2006年出臺的基本準(zhǔn)則中則明確使用“會計要素”的概念,并仍然設(shè)置與1992年基本準(zhǔn)則完全相同的要素,但其內(nèi)涵(尤其是損益表要素)已發(fā)生較大變化。總體上看,2006年基本準(zhǔn)則要素內(nèi)涵較1992年的顯著變化是由收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)負(fù)債觀,與國外主要國家或組織的要素定義已近乎趨同。但是結(jié)合前文的國際比較,可以發(fā)現(xiàn)中國的財務(wù)報表要素設(shè)置中仍然存在著一些需要改進(jìn)的地方。

(一)非正常經(jīng)營活動帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出沒有要素歸屬

無論是1992年還是2006年基本準(zhǔn)則關(guān)于收入和費(fèi)用要素的定義,均針對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動或日常活動,并未涉及到非常活動。對照上述國外國家或組織,無外兩種情況:一種情況是收入、費(fèi)用要素僅指主要或中心活動,另設(shè)利得和損失要素來涵蓋其他非主要或非中心活動,如FASB;另一種情況是收益(或利得)、費(fèi)用(或損失)要素不僅包括正常活動,還包括非正常活動。無論上述哪種情況,對于非正常活動帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流入和流出均有要素歸屬。

反觀2006基本準(zhǔn)則,在其第一章第十條中提及的要素為六個,但在第五章所有者權(quán)益下卻又提出了“利得”和“損失”兩個概念。所謂利得是指由企業(yè)非日常活動所形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。所謂損失是指由企業(yè)非日常活動所發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出。這兩個概念恰好彌補(bǔ)了收入和費(fèi)用要素所未能涵蓋的內(nèi)容。因此筆者建議提升利得和損失這兩個概念的地位至“財務(wù)報表要素”層次。

(二)損益表要素的內(nèi)涵與要素內(nèi)部關(guān)系之間相矛盾

一直以來國內(nèi)損益表要素之間的關(guān)系都被描述為“收入-費(fèi)用=利潤”,也稱之為會計第二方程。但對照2006基本準(zhǔn)則中收入、費(fèi)用要素的內(nèi)涵,收入和費(fèi)用之間有配比關(guān)系,收入扣除費(fèi)用后的凈額即為經(jīng)營活動所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的凈流入。而利潤則指的是企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果,包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失等。收入扣除費(fèi)用后的凈額只是利潤的最主要組成部分,它和直接計入當(dāng)期利潤的利得和損失共同構(gòu)成利潤整體。由此可見,2006基本準(zhǔn)則的損益表要素設(shè)置與會計第二方程之間是相悖的。

根據(jù)前一問題的分析和建議,在利得和損失的要素地位得以確定的前提下,可以將損益表要素之間的關(guān)系修正為“收入-費(fèi)用+利得-損失=利潤”。

(三)利得和損失分別區(qū)分為直接計入當(dāng)期損益和直接計入所有者權(quán)益使得要素設(shè)置復(fù)雜化

利得或損失的經(jīng)濟(jì)后果無外乎直接影響所有者權(quán)益和通過計入損益來間接影響所有者權(quán)益。那些直接影響所有者權(quán)益的利得或損失實質(zhì)上與其他的權(quán)益類項目(如業(yè)主追加投資,資產(chǎn)增值)的經(jīng)濟(jì)后果是一致的,均導(dǎo)致所有者權(quán)益的增減變動。因此可以看做是所有者權(quán)益要素下的具體項目,或是影響所有者權(quán)益的交易或事項,是隸屬于權(quán)益要素,而非同一層面的內(nèi)容。而那些直接計入當(dāng)期損益的利得或損失則恰好填補(bǔ)了非正常經(jīng)營活動經(jīng)濟(jì)利益流入或流出的要素歸屬空缺,與收入或費(fèi)用位列同一要素層面,無需將利得或損失區(qū)分為直接計入當(dāng)期損益的和直接計入所有者權(quán)益的。因此在將利得或損失概念提升至要素層面后,資產(chǎn)負(fù)債表要素和損益表要素的設(shè)置將變得簡單而明了。

四、結(jié)束語

財務(wù)報表要素是財務(wù)會計概念框架的重要組成部分,科學(xué)而嚴(yán)密的要素設(shè)置對于構(gòu)建內(nèi)在邏輯一致的財務(wù)會計概念框架至關(guān)重要。盡管當(dāng)前中國還沒有出臺真正意義上的財務(wù)會計概念框架(或其他類似框架),但是2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中實際已涵蓋了相似于FASB等概念框架的內(nèi)容。也就是說,2006基本準(zhǔn)則已經(jīng)在現(xiàn)實中擔(dān)當(dāng)著概念框架的角色。因此,對于包含財務(wù)報表要素在內(nèi)的基本準(zhǔn)則的完善和改進(jìn)仍是當(dāng)下任務(wù)所在。

【參考文獻(xiàn)】

[1]Http:/Baike.省略.

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[3] 唐來全.會計要素新論[J].財會通訊(學(xué)術(shù)版),2006(8).

篇6

司法會計鑒定對象是司法會計最基本的理論問題，然其具有動態(tài)性、多變性和復(fù)合性等特點，內(nèi)涵難以界定。迄今在司法會計鑒定學(xué)界，司法會計鑒定對象仍是最具爭議的焦點問題。關(guān)于司法會計鑒定對象有“案件資金”、“涉案財務(wù)會計問題”、“會計要素”、“涉案會計事實”等諸多觀點；有關(guān)司法會計鑒定要素有“會計六要素說”、“法律事實構(gòu)成要素說”等。司法會計鑒定對象的內(nèi)涵不清、特性不明及認(rèn)識不統(tǒng)一，不僅導(dǎo)致理論界對司法會計鑒定對象分類方法出現(xiàn)多樣化，嚴(yán)重制約了司法會計鑒定理論的發(fā)展，而且直接導(dǎo)致司法會計鑒定實踐中鑒定內(nèi)容的不規(guī)范，鑒定結(jié)論的正確性難以保障，鑒定結(jié)論的客觀性和公正性受到嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，涉財案件急劇增加，司法會計鑒定業(yè)務(wù)量迅速增長，越來越多的會計人會取得司法會計鑒定人資質(zhì)，從事司法會計鑒定工作。但以注冊會計師為執(zhí)業(yè)背景的司法會計鑒定人易將司法會計鑒定對象、鑒定要素與會計對象、會計要素相混淆，習(xí)慣于從純會計學(xué)角度認(rèn)識和定義司法會計鑒定對象，理解司法會計鑒定要素，以會計核算思維代為司法會計鑒定，嚴(yán)重影響了鑒定質(zhì)量，作出的鑒定結(jié)論通常不能有力支持被證事項，庭審中難以被法官采信。

實|上，司法會計鑒定對象與會計對象盡管有著密切的聯(lián)系，但更有本質(zhì)的區(qū)別。本文對司法會計鑒定對象本質(zhì)、內(nèi)涵及特點進(jìn)行解析，并與會計對象進(jìn)行多維比較，旨在剖析司法會計鑒定對象與會計核算對象的本質(zhì)區(qū)別，找出二者間的內(nèi)在聯(lián)系。這不僅有利于深層次地認(rèn)知司法會計鑒定對象的本質(zhì)，更有利于完善司法會計鑒定學(xué)科體系，科學(xué)指導(dǎo)司法會計鑒定實踐。

一、司法會計鑒定對象主要學(xué)術(shù)觀點剖析

（一）國內(nèi)主要學(xué)術(shù)觀點

對司法會計鑒定對象認(rèn)識不統(tǒng)一，一直是理論界爭論的焦點。當(dāng)前理論界司法會計鑒定對象有以下幾種觀點：

1.案件資金[ 1 ]說。將司法會計鑒定的對象定為“案件資金”。

2.涉案會計問題[ 2 ]說。認(rèn)為“司法會計鑒定對象是案件中的會計專門性問題”。

3.涉案財務(wù)會計問題[ 3 ]說。認(rèn)為“司法會計活動的類型不同，其活動的對象也不同。其中，……司法會計鑒定的對象是案件涉及的財務(wù)會計問題”。

4.涉案財會事實之六要素[ 4 ]說。認(rèn)為司法會計鑒定的對象是“涉案財會事實”，“司法會計鑒定的內(nèi)容是其鑒定對象（涉案財會事實）的各個組成部分，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、成本費(fèi)用與損失、利潤，可稱為司法會計鑒定的內(nèi)容要素”。

5.可鑒定的涉案財務(wù)會計事實之法律事實構(gòu)成[ 5 ]說。認(rèn)為司法會計鑒定的對象是“可鑒定的涉案財務(wù)會計事實”，由起因、發(fā)生過程、結(jié)果和因果關(guān)系等法律事實要素構(gòu)成。該說將涉案財務(wù)會計事實根據(jù)其性質(zhì)不同，區(qū)分為涉案經(jīng)濟(jì)事實（也稱涉案財務(wù)事實，下同）與涉案會計核算事實，并隨之將司法會計鑒定區(qū)分為涉案經(jīng)濟(jì)事實鑒定和涉案會計核算事實鑒定兩種類型。司法會計鑒定的類型不同，其司法會計鑒定要素的內(nèi)涵和鑒定方法有差異。

（二）國內(nèi)主要學(xué)術(shù)觀點剖析

1.案件資金說。（1）案件資金是一靜態(tài)概念，不能反映“因案件事實發(fā)生而引起的資金增減變化過程”。（2）案件涉及的會計核算問題未被包含其中。（3）實物資產(chǎn)具有實物形態(tài)和貨幣表現(xiàn)雙重屬性，當(dāng)賬簿記錄的資金運(yùn)動與其記載實物流轉(zhuǎn)不相符尤其是實物盤虧時，僅鑒定案件資金顯然不全面。

2.涉案會計問題說。涉案會計問題說不全面。因為，還原案件客觀事實，有時不僅需要鑒定涉案的會計事實，還要鑒定相關(guān)聯(lián)的涉案經(jīng)濟(jì)事實。

3.涉案財務(wù)會計問題說。在具體案件中，“會計專門性問題”的表現(xiàn)形式多種多樣、紛繁復(fù)雜，鑒定要求多樣化，實踐中難以規(guī)范和統(tǒng)一。

4.涉案財會事實之六要素說。筆者認(rèn)為，盡管司法會計鑒定活動與會計活動有一定的聯(lián)系（如會計核算方法是司法會計鑒定的技術(shù)方法之一），但二者是兩種不同性質(zhì)的活動，簡單地將會計要素定義為司法會計鑒定要素不夠準(zhǔn)確和全面。

第一，會計要素與司法會計鑒定對象本質(zhì)、屬性不同，難以適應(yīng)司法鑒定需求。司法會計鑒定對象是法律訴訟需求的產(chǎn)物。盡管它需要待證，但卻是一種已發(fā)生的客觀事實，它不隨時間、地域、單位性質(zhì)的變化而改變，具有客觀屬性。司法會計鑒定要素是司法會計鑒定對象的具體化，其本質(zhì)及屬性也理應(yīng)如此。而會計要素是會計對象按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容進(jìn)一步分類的結(jié)果，是為滿足經(jīng)濟(jì)管理需要而產(chǎn)生，且國家不同時期以及不同性質(zhì)單位會計要素的界定方法和界定內(nèi)容是有差異的。因此，會計六要素劃分不具備客觀屬性，難以適應(yīng)訴訟的客觀需求。

第二，涉案財務(wù)會計事實屬于案件事實的組成部分，它隨案件發(fā)生軌跡沉淀，或涉及單會計主體，或涉及多會計主體，多會計主體間以案件相聯(lián)系，鑒定要素要能反映以上內(nèi)容。而會計六要素只是特定單會計主體內(nèi)會計核算對象的具體化，不能全面反映以上內(nèi)容。

第三，會計六要素只用于反映會計主體的財務(wù)事實，不包括會計核算事項。

第四，不同會計主體間發(fā)生的同一濟(jì)業(yè)務(wù)，在不同會計主體內(nèi)表現(xiàn)為不同的會計要素。當(dāng)涉案財務(wù)事實涉及多會計主體時，同一事實在不同會計主體中表現(xiàn)出的會計要素不同一。

可見，以會計要素作為司法會計鑒定要素，鑒定出的內(nèi)容不是涉案財務(wù)會計事實的全部。因此不能簡單地將會計要素稱為司法會計鑒定的內(nèi)容要素。

5.可鑒定的涉案財務(wù)會計事實之法律事實構(gòu)成要素說。該觀點是筆者2012年前提出的[ 5 ]，當(dāng)時只是對鑒定對象、鑒定要素作了初步定義和簡單分析，但二者的具體內(nèi)涵未作詳盡研究。本文是在該觀點基礎(chǔ)上所作的進(jìn)一步深入研究。

二、司法會計鑒定對象內(nèi)涵及特點

（一）司法會計鑒定對象內(nèi)涵解析

司法會計鑒定是為訴訟活動服務(wù)的，最終目的是提供法律證據(jù)。法律證據(jù)的作用在于揭示或證明案件事實，以此推之，司法會計鑒定的對象理應(yīng)是案件事實的一部分，結(jié)合司法會計鑒定的專業(yè)屬性，可知司法會計鑒定對象應(yīng)屬于案件所涉財務(wù)會計事實范疇。當(dāng)案件所涉財務(wù)會計事實有待證需求時，才有成為司法會計鑒定對象的可能。

案件待證財務(wù)會計事實成為司法會計鑒定對象應(yīng)當(dāng)具備三個必要條件：（1）存在財務(wù)會計事實載體――財務(wù)會計資料，即可鑒定。缺乏必要鑒定材料，司法會計鑒定人無法鑒定。（2）財務(wù)會計事實涉案。司法會計鑒定活動起因于財務(wù)會計事實涉案。（3）有訴訟上的待證需要。司法鑒定是指訴訟中的鑒定，只有訴訟或準(zhǔn)訴訟有待證需求才能引發(fā)司法會計鑒定。

綜上研究表明，司法會計鑒定對象是有待證需求且可鑒定的涉案財務(wù)會計事實。其中，涉案財務(wù)會計事實包括涉案財務(wù)事實和涉案會計核算事實。有待證需求是指案件中涉案財務(wù)會計事實有待證需求，可鑒定是指存在涉案財務(wù)會計資料。

實際上，經(jīng)濟(jì)事實是一種客觀事實，并非財務(wù)會計資料所反映的事實（此事實可能真，亦可能假）。此外，在會計核算過程中有一些“資金是否入賬”、“采取何種會計方法或程序”等純會計核算事實，亦可能成為司法鑒定的對象。因此，就實質(zhì)來看，可能進(jìn)入司法會計鑒定過程的就是這種涉案的經(jīng)濟(jì)事實和純會計核算事實。

（二）司法會計鑒定對象的特點

演繹推理司法會計鑒定對象的形成及其內(nèi)涵，可知司法會計鑒定對象與會計對象不同，具有以下特點：（1）與案件相關(guān)聯(lián)，對應(yīng)特定的案件，是案件事實的組成部分。（2）隨案件產(chǎn)生，伴財務(wù)會計事實形成而生成，沉淀于財務(wù)會計資料之中。（3）可涉及多個會計主體，也可涉及單會計主體，具體數(shù)量隨待證案件事實所涉會計主體數(shù)量而定。（4）是一種待證客觀事實，而非財務(wù)會計資料所反映的事實（此事實可能真，亦可能假，也可能真假交融。真假或源于經(jīng)濟(jì)活動或源于會計活動）。它或已知或未知，或待證或需確定，需要通過檢驗、鑒別和判斷（即鑒定）相關(guān)財務(wù)會計資料去揭示。

三、司法會計鑒定對象與會計對象的辨析

（一）司法會計鑒定活動與會計核算活動的比較

司法會計鑒定活動與會計核算活動是兩種不同性質(zhì)的活動，存在諸多差異。

第一，職能重點不同。盡管司法會計鑒定和財務(wù)會計都具有核算的職能，均能反映以貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)活動。但是，二者職能發(fā)揮的重點不同：會計發(fā)揮職能重點在于核算（反映）記錄經(jīng)濟(jì)活動，司法會計鑒定發(fā)揮反映職能的重點在于還原、揭示涉案經(jīng)濟(jì)活動和涉案會計核算活動。即司法會計鑒定在核算的同時，還“具有復(fù)原職能、追究職能和預(yù)防（咨詢）職能”[ 6 ]。

第二，目的不同。會計活動的目的是為經(jīng)濟(jì)管理者提供經(jīng)營決策經(jīng)濟(jì)信息；司法會計活動的目的主要是為訴訟活動服務(wù)，為司法活動提供真實、客觀、有效的財務(wù)會計證據(jù)及財務(wù)會計事實評價。

（二）司法會計鑒定對象與會計對象的辨析

1.司法會計鑒定對象與會計對象的區(qū)別和聯(lián)系

司法會計鑒定對象與會計對象既有區(qū)別又有聯(lián)系。由圖1可知，經(jīng)濟(jì)活動涉案產(chǎn)生涉案經(jīng)濟(jì)（財務(wù)）事實，會計活動涉案產(chǎn)生涉案會計核算事實。會計對象是特定會計主體能用貨幣計量的經(jīng)濟(jì)活動，而司法會計鑒定對象是特定案件所涉的財務(wù)事實和會計核算事實。會計對象不一定產(chǎn)生司法會計鑒定對象，而司法會計鑒定對象通過涉案會計資料（如原始憑證）一定涉及具體單位的會計對象。

2.司法會計鑒定對象與會計對象的比較

當(dāng)前，無論理論界還是司法會計鑒定實踐中，多將司法會計鑒定對象與會計核算對象混淆，認(rèn)為司法會計鑒定對象就是會計六要素。研究表明，盡管司法會計鑒定活動與會計活動信息都沉淀于財務(wù)會計資料，但二者對象在定義、形成規(guī)律、產(chǎn)生目的、構(gòu)成內(nèi)容、物質(zhì)載體、對應(yīng)主題、對象屬性、可知及真假性、涉及的會計核算主體及數(shù)量、涉及會計期間、使用的貨幣計量及會計政策域等方面均有本質(zhì)不同，見表1。

司法會計鑒定使用的會計政策具有多樣性和綜合性分析。涉財案件可能涉及多個會計主體、跨越不同會計準(zhǔn)則或制度的實施時區(qū)，其中的多會計主體可能因行業(yè)性質(zhì)和所處生命階段不同使用的會計政策有差異。司法會計鑒定使用會計政策可隨案包括所涉會計主體、所涉時期的所有會計政策。因此，司法會計鑒定時，使用的會計政策域或大于會計對象核算使用的會計政策域，并具有多樣性，需進(jìn)行綜合分析。涉案會計活動行為人及行為不合規(guī)產(chǎn)生的涉案會計事實，直接導(dǎo)致司法會計鑒定使用的會計政策具有多變性。

（三）司法會計鑒定要素與會計要素的比較

司法會計鑒定要素是司法會計鑒定對象的具體化。司法會計鑒定實質(zhì)是鑒定涉案財務(wù)會計事實的法律事實構(gòu)成要素，因此，司法會計鑒定要素為涉案財務(wù)會計事實發(fā)生真實性、涉案域、涉案主體、涉案原因、涉案行為過程、涉案行為結(jié)果、涉案行為與結(jié)果的因果關(guān)系等。涉案財務(wù)事實和涉案會計核算事實因法律事實構(gòu)成要素內(nèi)涵不同鑒定要素內(nèi)涵有差異[ 7 ]。

司法會計鑒定要素與會計要素有著本質(zhì)的不同，其涵義、對應(yīng)主題、涉及會計主體數(shù)量、劃分要素的視角、劃分要素的目的、要素構(gòu)成原理、要素構(gòu)成具體內(nèi)容、運(yùn)用的學(xué)科技術(shù)、使用的會計政策及政策域等方面均有差異，見表2。

表2可知，司法會計鑒定要素之會計要素不同于會計之會計要素。具體案件中，司法會計鑒定要素的內(nèi)涵和外延均一般要大于會計要素。會計之會計要素僅對應(yīng)會計主體；而司法會計鑒定要素之“會計要素”對應(yīng)的是涉案財務(wù)會計事實，是以案件為單位組成，鑒定過程中它可能是多會計主體之會計要素的綜合或演繹，當(dāng)且僅當(dāng)涉案會計主體唯一時，司法會計鑒定要素之會計要素才有可能等同會計之會計要素。

【參考文獻(xiàn)】

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篇7

需注意地是，經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的特點會影響到會計對象要素的確立。盈利組織與非盈利組織經(jīng)濟(jì)活動的目標(biāo)特征等均有較大差別，因而其會計對象要素的設(shè)立也不相同。非持續(xù)經(jīng)營企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動特征、具體會計目標(biāo)等有別于持續(xù)經(jīng)營企業(yè)，其所確立的會計對象要素亦有差別。

一、會計要素的確立標(biāo)準(zhǔn)

正是由于這些影響因素，所以會計要素的確立標(biāo)準(zhǔn)便首先需有完備的理論支持。基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是針對會計要素確認(rèn)的原則性和框架性制定的。一個完整的基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系應(yīng)符合以下幾點要求：

第一、經(jīng)濟(jì)交易和經(jīng)濟(jì)事項在整個會計核算系統(tǒng)中以某個要素的形式得以確認(rèn)。這分為兩個步驟:第一步稱為“初始確認(rèn)”,指在會計核算中,滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的經(jīng)濟(jì)交易和經(jīng)濟(jì)事項以某項會計要素得以反映,從而體現(xiàn)在整個會計核算系統(tǒng)中;第二步稱為“最終確認(rèn)”,也稱“報表確認(rèn)”,指在整個財務(wù)報表報出之時,也就是在會計核算系統(tǒng)的最后,經(jīng)濟(jì)交易和經(jīng)濟(jì)事項以會計要素的形式得以反映。所以,我們在建立基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系時,就要考慮確認(rèn)過程本身所需要的兩個步驟,并能在整個確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系中體現(xiàn)這兩個步驟,否則就是不完整的。

第二、在會計核算系統(tǒng)中,“確認(rèn)”是關(guān)鍵,直接決定計量、記錄、報告的結(jié)果,所以在建立基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時也應(yīng)考慮其他三個過程的要求和特點。如“計量”過程在現(xiàn)階段是以貨幣為計量手段、以歷史成本為計量屬性,但是不排除將來會以歷史成本和現(xiàn)行成本等多種計量屬性并存。所以,在建立基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時就應(yīng)考慮“計量”過程目前的要求和特點,也應(yīng)考慮將來可能的發(fā)展趨勢,即基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系要努力突破現(xiàn)有會計技術(shù)制約,有一定的開放性和兼容性。

其次在明確基本理論確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的情況下，結(jié)合至現(xiàn)實中來是至關(guān)重要的一步。由于會計要素及其內(nèi)在聯(lián)系是會計方法建立的基礎(chǔ)，其直接關(guān)系會計目標(biāo)的實現(xiàn)。因此，各國會計準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)都十分重視會計要素確認(rèn)問題的研究。通過我國會計要素確立與美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會對會計要素的確立，可以看出：

（1）我國的會計要素。我國在1992 年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中，首次明確確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等6 大會計要素。

（2）美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的會計要素。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在1985 年12 月發(fā)表的第6 號財務(wù)會計概念公告(SFAC NO.6)中，將會計核算對象要素劃分為10 個，即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費(fèi)用、利得、損失、全面收益。

雖然美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會和我國的會計準(zhǔn)則以流轉(zhuǎn)過程收入理論為依據(jù)，強(qiáng)調(diào)收入與其相關(guān)的成本、費(fèi)用的因果關(guān)系，選擇了狹義的收入要素概念。但美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會同樣強(qiáng)調(diào)產(chǎn)生費(fèi)用交易的重要性，認(rèn)為能列入費(fèi)用要素的是指企業(yè)持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用，而我國則將費(fèi)用要素限定為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)。

可以看出我國對會計要素的確立和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會對會計要素的確立各有千秋，由于實務(wù)中現(xiàn)有會計要素?zé)o法為會計方法提供理論說明(如各種財務(wù)報表的理論依據(jù))，且會計要素缺乏應(yīng)有的內(nèi)在邏輯關(guān)系，在第二步“最終確認(rèn)”上會出現(xiàn)無標(biāo)準(zhǔn)可依的情況，那么為在現(xiàn)實中的具體會計內(nèi)容，除了對應(yīng)基本理論確認(rèn)，筆者還認(rèn)為要取決于實體的經(jīng)濟(jì)活動特征和投資者等對企業(yè)所提供的會計信息的要求。所以確立會計要素，目的在于規(guī)范對會計核算對象及其規(guī)律表現(xiàn)為會計核算對象要素及其內(nèi)在聯(lián)系的認(rèn)識，為會計信息系統(tǒng)的正常運(yùn)行奠定基礎(chǔ)。

二、會計要素的劃分及作用

鑒于每個國家會計要素的劃分不一，于此主要討論我國現(xiàn)行的會計要素劃分。我國會計要素劃分正如上文所述：

（一）資產(chǎn)：是指過去的交易事項形成由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。

（二）負(fù)債：是指過去的交易、事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期將會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

（三）所有者權(quán)益：是指所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，其金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額，又稱之為凈資產(chǎn)。

以上三項表現(xiàn)資金運(yùn)動的相對靜止?fàn)顟B(tài)，即反映企業(yè)的財務(wù)狀況。

（四）收入：是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

（五）費(fèi)用：是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日常活動所發(fā)的經(jīng)濟(jì)利益的流出。

（六）利潤：是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。

這些要素的劃分還推演出了兩個重要的會計恒等式即：資產(chǎn)＝負(fù)債＋所有者權(quán)益和利潤=收入―費(fèi)用。它揭示了各會計對象要素之間的聯(lián)系，是復(fù)式記帳，試算平衡及編制會計報表的理論依據(jù)。

除此之外六要素地劃分也是對經(jīng)濟(jì)事項引起變化的項目所作的歸類。也如本文開篇所言是會計核算和監(jiān)督的具體對象和內(nèi)容。其作用又可以細(xì)化到以下幾方面：

1.使目標(biāo)明確；會計目標(biāo)之一是在于為企業(yè)內(nèi)外有關(guān)的團(tuán)體或個人提供有用的財務(wù)信息，會計要素的劃分也以此為出發(fā)點，以滿足某種需要，提供某種有用的信息為目標(biāo)。

2.使信息全面；所劃分的要素能全面地反映和概括資金運(yùn)動的內(nèi)容和財務(wù)報表的項目，沒有遺漏。符合“會計對象要素是會計對象的具體化”。

3.使要素清晰；各個要素雖然彼此之間有密切的聯(lián)系，但它們必須相互獨(dú)立，不應(yīng)該重疊、交叉，設(shè)置一個要素包括另一個要素的混亂現(xiàn)象。因此，劃分各會計對象要素使其之間界限清晰，范圍明確。

4.使事項易概括；研究會計要素的宗旨在于將會計對象作最基本的具體化，以揭示同類會計對象要素最基本的共性。根據(jù)這一宗旨，劃分會計要素具有高度的概括性，不會給記錄帶來不便。

5.使事項簡單；會計要素是聯(lián)系會計對象和會計報表的橋梁，無論是理論研究還是會計實踐，劃分出的會計要素均使事項簡單。

三、總結(jié)

通過以上對會計要素確立標(biāo)準(zhǔn)與劃分作用的分析與探討，明確了會計要素的在會計活動的重要性，作為對具體經(jīng)濟(jì)事項的內(nèi)容反映，也作為會計活動的一個基礎(chǔ)，其直接關(guān)系會計目標(biāo)的實現(xiàn)，我們應(yīng)給予重視，同時也應(yīng)跟隨時代的變化去不斷地革新，調(diào)整其確立標(biāo)準(zhǔn)與劃分方式。

參考文獻(xiàn)：

[1]趙德武主編.會計學(xué)[M].西南財經(jīng)大學(xué)出版社

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一、財務(wù)會計的客觀內(nèi)涵--會計職能

會計職能是指會計在經(jīng)濟(jì)管理中所具有的功能和能發(fā)揮的作用，它是會計的客觀內(nèi)涵。會計職能是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同階段對會計的要求密切相關(guān)的，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計在經(jīng)濟(jì)管理活動中的作用范圍不斷擴(kuò)大，會計職能也將不斷增多。從現(xiàn)代會計發(fā)展趨勢來看，會計的職能應(yīng)總結(jié)為“反映”和“管理”兩大職能比較合適。反映職能是指將會計信息向使用者進(jìn)行充分的揭示和披露；管理職能是指會計參與到企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面，包括預(yù)測、決策、控制、分析等。會計反映職能和管理職能是相互聯(lián)系、不可分割的。反映職能是管理職能的基礎(chǔ)，為管理職能的發(fā)揮提供服務(wù)，管理職能是會計的固有職能，是會計的首要職能。實踐證明，企業(yè)經(jīng)營管理水平越高，對會計與管理結(jié)合的要求也越高，會計管理職能也就發(fā)揮得越充分。不同會計人員由于其崗位責(zé)職不同，一般地應(yīng)分別發(fā)揮不同的職能，這就為監(jiān)事會和會計委派制提供了理論依據(jù)。

二、財務(wù)會計的工作要求--會計目標(biāo)

會計目標(biāo)是財務(wù)會計工作總的目的性要求，它是會計職能的具體化，往往作為會計理論研究的邏輯起點。由于會計目標(biāo)和會計職能的內(nèi)在聯(lián)系，西方會計學(xué)界強(qiáng)調(diào)會計目標(biāo)，我國會計學(xué)界則強(qiáng)調(diào)會計職能，這是由于對財務(wù)會計體系運(yùn)行的目的不同造成的，是期望達(dá)到主觀要求還是發(fā)揮客觀功能。目前會計界普遍接受會計目標(biāo)的概念，但不同學(xué)派對會計目標(biāo)的理解也有不同。如“決策有用性學(xué)派”認(rèn)為，會計目標(biāo)是向信息使用者提供有用的信息，“經(jīng)濟(jì)責(zé)任學(xué)派”則認(rèn)為，會計目標(biāo)是反映和報告受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履行情況。我國會計準(zhǔn)則中會計目標(biāo)的定義是：為國家有關(guān)管理部門、外部投資者以及內(nèi)部管理部門提供會計信息。目前，世界各國大多采用決策有用性觀點，筆者也傾向于這種觀點。原因在于，財務(wù)會計理論結(jié)構(gòu)問題的研究應(yīng)具有前瞻性，應(yīng)該從長遠(yuǎn)觀點出發(fā)，以確保其框架的穩(wěn)定和適用。

三、財務(wù)會計的技術(shù)規(guī)范--會計準(zhǔn)則

會計準(zhǔn)則是從專業(yè)技術(shù)的角度對財務(wù)會計進(jìn)行業(yè)務(wù)處理提出的規(guī)范要求和判斷標(biāo)準(zhǔn)，是財務(wù)會計的一種技術(shù)規(guī)范。會計準(zhǔn)則是會計實踐工作經(jīng)驗的抽象和總結(jié)，它又反過來指導(dǎo)和規(guī)范會計實踐，為會計人員處理具體業(yè)務(wù)提供操作規(guī)則。對于一個成熟的社會來說，會計準(zhǔn)則不僅是技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，在其制定和實施過程中帶有經(jīng)濟(jì)性和政治性。美國的會計準(zhǔn)則是世界上最具有代表性的，為維護(hù)社會經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)資本市場發(fā)展起了很大的作用。我國從20世紀(jì)80年代初由會計學(xué)界開始明確提出會計準(zhǔn)則的概念，為行業(yè)會計制度的制定和國際會計協(xié)調(diào)確立依據(jù)。我國的會計準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個層次，基本準(zhǔn)則對財務(wù)會計核算的基本內(nèi)容作出了原則性的規(guī)定，具體準(zhǔn)則就財務(wù)會計核算的基本業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的會計核算作出了規(guī)定。

四、財務(wù)會計的具體內(nèi)容--會計要素

會計要素是按照經(jīng)濟(jì)特性對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類的項目，它是財務(wù)會計具體內(nèi)容的基本分類。由于各國的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同，經(jīng)濟(jì)管理要求也存在較大差異，所以不同國家的會計要素項目是不同的。會計要素的劃分應(yīng)充分考慮項目內(nèi)容的基本特征，即項目的同質(zhì)性、獨(dú)立性和系統(tǒng)性。這是因為只有根據(jù)同型內(nèi)容和同質(zhì)特征進(jìn)行分類才能夠?qū)ω攧?wù)會計的具體內(nèi)容進(jìn)行有效的分類核算；而各會計要素在其本質(zhì)特征上又應(yīng)該區(qū)別于其他會計要素，這樣才有其獨(dú)立設(shè)置的意義；同時各個會計要素之間應(yīng)存在十分嚴(yán)密的邏輯關(guān)系，能充分體現(xiàn)會計等式的內(nèi)在聯(lián)系。根據(jù)我國的社會經(jīng)濟(jì)特性，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》將會計要素分為六項，即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。其中，資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益為靜態(tài)要素（又稱資產(chǎn)負(fù)債表要素），收入、費(fèi)用和利潤為動態(tài)要素（又稱利潤表要素）。只有明確規(guī)定了會計要素的內(nèi)容，才能規(guī)范會計實務(wù)，會計人員才可能在極其復(fù)雜的會計實務(wù)中得心應(yīng)手地進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。

篇9

1973年，以特魯博羅特(Trueblood)為首的(特魯博羅特委員會)研究小組發(fā)表研究報告，將財務(wù)會計的目標(biāo)確定為向信息使用人提供決策有用的信息，并將這一目標(biāo)具體化為報告現(xiàn)金流量的時機(jī)、金額與不確定性的信息(盡管許多后續(xù)的實證研究并不支持這樣的結(jié)論)。1973年成立的美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)全面接受了這一研究結(jié)論，并將其寫入了的《財務(wù)會計概念公告》(SFAC)中。FASB同時還采納了美國會計師協(xié)會(AAA)研究報告的結(jié)論：財務(wù)會計是一個信息系統(tǒng)(1966)。這樣，上述定義的財務(wù)會計目標(biāo)就成了整個財務(wù)會計概念框架的出發(fā)點。預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量是以企業(yè)以往現(xiàn)金流量信息為基礎(chǔ)的，而報告企業(yè)以往的現(xiàn)金流量信息是以收付實現(xiàn)制為前提的。這與以權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本為主的財務(wù)會計實務(wù)和已的具體會計準(zhǔn)則存在嚴(yán)重的沖突。如果根據(jù)這樣的出發(fā)點和邏輯一貫性原則去構(gòu)建整個會計準(zhǔn)則的內(nèi)容，將會使會計準(zhǔn)則和實務(wù)發(fā)生暴風(fēng)驟雨式的革命。

但現(xiàn)實巨大的慣性沒有使革命的風(fēng)暴發(fā)生，變革是漸進(jìn)的。迄今為止，在上述財務(wù)會計目標(biāo)和現(xiàn)實發(fā)展的共同推動下，財務(wù)會計準(zhǔn)則系統(tǒng)中報告現(xiàn)金流量信息的主要變化有如下幾個：第一，對資產(chǎn)、負(fù)債等要素更加明確地從未來經(jīng)濟(jì)利益的流入流出的角度來定義。第二，1987年FASB了FAS No.95《現(xiàn)金流量表》的具體會計準(zhǔn)則。第三，受衍生金融工具確認(rèn)、計量的推動，公允價值和現(xiàn)值計量屬性越來越多地在會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計實務(wù)中被采用。這其中，現(xiàn)金流量表經(jīng)過20余年的實踐，已在世界范圍內(nèi)成為資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表之后的第三大財務(wù)報表。資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表均有相關(guān)的會計要素，后來的現(xiàn)金流量表是否應(yīng)構(gòu)建相應(yīng)會計要素的問題引起了學(xué)界和準(zhǔn)則制訂機(jī)構(gòu)的關(guān)注。

二、FASB和IASB對現(xiàn)金流量表要素設(shè)置的表述及其原因分析

(一)FASB和lASB的相關(guān)表述

FASB和IASB曾對在財務(wù)會計概念框架中設(shè)置資產(chǎn)負(fù)債表利潤表以外的財務(wù)報表要素的問題予以關(guān)注。

在FASB 1985年制定的《財務(wù)會計概念框架公告第6號：財務(wù)報表要素》(SFAC No.6)開篇的概要中有這樣的話：“本公告定義了10個直接涉及計量主體業(yè)績和狀況的要素(沒有陳述其他可能的財務(wù)報表要素。)(HlGHLIGHTS)”。在導(dǎo)論部分專門列了一個小標(biāo)題：其他可能的財務(wù)報表要素，做了如下表述：“盡管本公告定義的要素包括了基本要素。或許是最普遍確認(rèn)的財務(wù)報表要素，但它們并非是僅有的財務(wù)報表要素。本公告定義的是一組成為備受關(guān)注中心的要素――資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益以及相關(guān)的其他要素，它們直接涉及計量主體的業(yè)績和狀況。應(yīng)計制會計提供的有關(guān)主體業(yè)績和狀況的信息是財務(wù)報告第一位的關(guān)注中心。……其他報表或被關(guān)注的中心或許需要其他的要素。(par.3)”“各種可能的報表展示的一個期間的交易、其他事項和情況對資產(chǎn)、負(fù)債的影響幾乎是無限的，所有這些報表的項目分類都可以被稱為財務(wù)報表要素。例如，一個展示了某個期間資金流量或現(xiàn)金流量的報表或許就包括如下資金或現(xiàn)金類型(categories)：(a)經(jīng)營；(b)借款；(c)發(fā)行權(quán)益證券；(d)出售資產(chǎn)等。其他方案在需要的情況下可能增加財務(wù)報表要素。(par.4)”“提到的其他要素適合于其他可能的財務(wù)報表。(par.3 note)”(值得注意的是，1985年12月正式的SFACNo.6是取代1980年12月的SFAC No.3，兩者的主題都是財務(wù)報表要素。上述表述與SFAC No.3中的完全一樣。)顯然，F(xiàn)ASB的上述表述為在財務(wù)會計概念框架中增加傳統(tǒng)要素以外的要素提供了空間，而且其中的舉例就是當(dāng)時以資金或現(xiàn)金為編制基礎(chǔ)的財務(wù)狀況變動表。

1989年，當(dāng)時IASC在制定的《編報財務(wù)報表的框架》中有如下表述：“財務(wù)狀況變動表通常反映收益表的要素以及資產(chǎn)負(fù)債表要素的變動，所以，本《框架》不確定財務(wù)狀況變動表特有的要素。(par.47)”。這句話有兩層意思：一是設(shè)置財務(wù)狀況變動表要素并非不合理，只是對其“不確定”，即擱置起來，存而不論。二是準(zhǔn)確揭示了三張報表的關(guān)系。財務(wù)狀況變動表同樣反映的是收益表的要素，即兩者涉及的內(nèi)容是一致的，但分別以權(quán)責(zé)發(fā)生制或收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，結(jié)果基本上是有一個時間差(考慮到當(dāng)時公允價值計量還應(yīng)用較少，報表主要反映企業(yè)日常活動帶來的企業(yè)資源的增減變化)。財務(wù)狀況變動表反映的是資產(chǎn)負(fù)債表(又被稱為財務(wù)狀況表)要素的變動情況。

(二)FASB和lASB未設(shè)置現(xiàn)金流量表會計要素的原因分析

FASB的財務(wù)會計概念框架是世界上最早的，其現(xiàn)金流量準(zhǔn)則也是世界上第一個，其他機(jī)構(gòu)、國家的規(guī)范都是跟隨借鑒FASB。分析FASB在財務(wù)會計概念框架中，至今未設(shè)置現(xiàn)金流量表會計要素，有如下原因。

第一，從表面上看，F(xiàn)ASB上面的表述正式于SFAC No.3(1980)，至SFAC No.6(1985)沒有變化，而現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則(SAFNo.95)公布于1987年。這似乎是SFAC No 6中未設(shè)置現(xiàn)金流量表要素的一個解釋，即概念框架早于具體準(zhǔn)則。但事實上，1980年12月，F(xiàn)ASB作為構(gòu)建概念框架工作的一部分，即開始制定現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則的前期工作。至1985年正式啟動現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則制定工作，已進(jìn)行了多倫前期調(diào)研準(zhǔn)備工作(FAS No 95附錄A，par35-43)。從概念框架和具體準(zhǔn)則制定協(xié)調(diào)方面來看，F(xiàn)ASB恰恰是吸取了其前身APB的教訓(xùn)，將兩者的制定結(jié)合得比較緊密。值得關(guān)注的是，F(xiàn)ASB 1984年12月的SFAC No.5《企業(yè)財務(wù)報表的確認(rèn)計量》中給出了一個現(xiàn)金流量表一般指南。其中有這樣的表述：“因為所有現(xiàn)金的收入和支付是在其發(fā)生時被確認(rèn)的，所以現(xiàn)金流量表幾乎沒有確認(rèn)問題。報告現(xiàn)金流量不包括估計或攤銷，并且除了現(xiàn)金流量表的分類，幾乎不需要判斷。(par.54)”。可以看出，這個表述反映了FASB對現(xiàn)金流量表的一個基本看法，即現(xiàn)金流量表相關(guān)的基礎(chǔ)命題(包括要素)較之資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表的基礎(chǔ)命題簡單、明了、歧義少，其定義與否對實務(wù)操作影響較小。

而且，資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表要素較之現(xiàn)金流量表要素對交易事項覆蓋面更大。

第二，SFAC No 3和SFAC No.6時，企業(yè)編制的是財務(wù)狀況變動表。其編制基礎(chǔ)[營運(yùn)資金、現(xiàn)金、全部資金甚至貨幣性流動資產(chǎn)(速動資產(chǎn))、凈貨幣性流動資產(chǎn)等]和結(jié)構(gòu)均多樣、不統(tǒng)一，這使相關(guān)要素的設(shè)置變得復(fù)雜。

第三，從邏輯上看，現(xiàn)金流量表會計要素的缺失使得財務(wù)會計概念框架不夠完備、完善、完美。但如下三點原因使得以FASB為代表的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，首先考慮的不是理論和邏輯的完善。其一，美國財務(wù)會計概念框架不僅是制定會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)，更重要的是作為FASB應(yīng)對各種質(zhì)詢的“借口”(葛家澍，劉峰2003)。其二，會計實務(wù)的巨大慣性以及準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。其三，實務(wù)中不斷出現(xiàn)具體準(zhǔn)則必須面對的重大問題，如70年代的物價變動會計、80年代披露現(xiàn)金流量信息、90年代至今衍生金融工具及其計量屬性問題等。相形之下，設(shè)置現(xiàn)金流量表要素的問題遠(yuǎn)沒有那么緊迫，一如當(dāng)前金融海嘯背景下公允價值計量問題。

三、現(xiàn)金流量表會計要素設(shè)置的理論和邏輯依據(jù)

會計要素在理論上有不同的定義。筆者認(rèn)為，會計要素是根據(jù)信息使用者的需求以及交易事項的經(jīng)濟(jì)特性對會計對象的基本分類。會計要素具體表現(xiàn)為財務(wù)報表的內(nèi)容大類。

收付實現(xiàn)制和現(xiàn)金流量表的內(nèi)容結(jié)構(gòu)是生成現(xiàn)金流量表不可或缺的依據(jù)與前提。權(quán)責(zé)發(fā)生制以及資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利得、損失等會計要素，從理論上看是資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表形成的依據(jù)；從邏輯上看，是資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表構(gòu)建的前提。現(xiàn)金流量表相應(yīng)的依據(jù)和前提則是收付實現(xiàn)制以及根據(jù)信息使用人需要和交易事項特性劃分的表內(nèi)的項目大類。如經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量以及現(xiàn)金流入、流出、凈流量等。借助這樣的依據(jù)和前提，通過對交易事項進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄，最終形成現(xiàn)金流量表。從邏輯層面看。這一過程與借助權(quán)責(zé)發(fā)生制和資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表會計要素及其賬戶體系經(jīng)過確認(rèn)、計量、記錄最后形成資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表是對等的。這也就是說，針對某企業(yè)某會計期間的全部交易和事項，一方面可以借助權(quán)責(zé)發(fā)生制和資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表會計要素及其賬戶體系生成資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表；另一方面也可以借助收付實現(xiàn)制和現(xiàn)金流量表的內(nèi)容結(jié)構(gòu)通過對相關(guān)交易事項的逐筆確認(rèn)、計量、記錄生成現(xiàn)金流量表。編制現(xiàn)金流量表的直接填列法，如建立現(xiàn)金流量表臺賬序時登記編制現(xiàn)金流量表，正是采用這樣的操作路徑。換言之，資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表與現(xiàn)金流量表是對同樣的會計對象借助不同的依據(jù)和前提，從不同的角度、層面分別進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄披露的結(jié)果。有學(xué)者以資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表與現(xiàn)金流量表反映的交易和事項。是一樣的作為不同意設(shè)置現(xiàn)金流量表會計要素的理由(傅朝選，1996)。這種觀點顯然是不成立的。

但在具體實務(wù)和相應(yīng)規(guī)范中，現(xiàn)金流量表往往不是采用直接填列法編制，而是采用對權(quán)責(zé)發(fā)生制以及資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表要素確認(rèn)、計量、記錄、報告的結(jié)果進(jìn)行調(diào)整的方法。如間接法編制經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。但必須指出的是，這種調(diào)整一定要借助上述現(xiàn)金流量表的編制依據(jù)和前提――收付實現(xiàn)制和現(xiàn)金流量表項目分類。也就是說，無論是通過調(diào)整的方法或是直接填列法編制現(xiàn)金流量表，其前提和依據(jù)是完全一樣的，不能回避的。

顯然，從理論和邏輯層面上看，現(xiàn)金流量表的項目內(nèi)容在現(xiàn)金流量表形成過程中的作用與資產(chǎn)、負(fù)債等會計要素在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表形成過程中的作用是一樣的。即都是必不可少的依據(jù)和前提。同時，現(xiàn)金流量表的項目內(nèi)容和資產(chǎn)、負(fù)債等會計要素一樣，一方面是根據(jù)信息使用者的需求對會計對象的分類構(gòu)建；另一方面反映了交易和事項的結(jié)構(gòu)和內(nèi)在聯(lián)系。因此設(shè)置現(xiàn)金流量表會計要素并非沒有理論和邏輯的根據(jù)。

但必須指出的是，如果設(shè)置現(xiàn)金流量表會計要素。其所涵蓋的交易和事項只是企業(yè)全部交易事項中的一部分。則將企業(yè)的全部交易和事項分為涉及現(xiàn)金流量的和不涉及現(xiàn)金流量的兩大類，現(xiàn)金流量表要素確認(rèn)計量的只是前者。而資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表會計要素則是對企業(yè)全部交易和事項的確認(rèn)計量。換言之，資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表會計要素界定、涵蓋、涉及的交易事項的范圍更大。現(xiàn)金流量表涉及的交易事項只是其中的一部分、一個子集。從這種意義上講，資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表要素比設(shè)置的現(xiàn)金流量表要素更基本，盡管三大報表都是信息使用者需要的，而且現(xiàn)金流量信息非常重要。

另外，設(shè)置的現(xiàn)金流量表會計要素與已有的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表會計要素之間存在如下勾稽關(guān)系(如果設(shè)置的現(xiàn)金流量表會計要素為：經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量)：

資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益

現(xiàn)金資產(chǎn)+非現(xiàn)金資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益

(期末現(xiàn)金資產(chǎn)-期初現(xiàn)金資產(chǎn))=(期末負(fù)債－期初負(fù)債)+(期末所有者權(quán)益－期初所有者權(quán)益)－(期末非現(xiàn)金資產(chǎn)－期初非現(xiàn)金資產(chǎn))

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一、會計要素定義的原則

在財務(wù)會計管理中，會計要素是最基本的會計概念，所有的財務(wù)報表在填制時都要以會計要素為基本內(nèi)容。而財務(wù)報表的主要作用則是為了能夠給會計確認(rèn)和會計計量提供可靠的理論依據(jù)，因此作為財務(wù)報表的基礎(chǔ)概念，會計要素的定義就更應(yīng)該是基于整個會計的框架上，以滿足財務(wù)報告的目標(biāo)要求和財務(wù)信息的質(zhì)量要求為目的，能夠受到會計假設(shè)和會計對象的約束的基本要素。要求會計要素之間必須要保持前后一致，且存在嚴(yán)密可靠的邏輯關(guān)系。若在定義會計要素時沒有站在整體會計概念的高度，就很容易使會計要素相互孤立，失去應(yīng)有的緊密聯(lián)系。為此，在定義會計要素時，必須要遵照一定的原則，包括科學(xué)性原則、一致性原則和通俗性原則。所謂科學(xué)性，就是指會計要素的定義要能夠充分體現(xiàn)出其所要表達(dá)內(nèi)容的本質(zhì)特征；一致性是指會計要素的定義應(yīng)該保持邏輯一致性；而通俗性則是指定義要通俗易懂，深入淺出，文字通順，易于被會計人員接受。

二、當(dāng)前我國會計要素規(guī)范中存在的問題

1、會計要素不能很好的概括所有的資金運(yùn)行過程

會計要素作為會計管理工作的基本對象，其必須要能夠全面的體現(xiàn)出企業(yè)的資金運(yùn)動情況，這樣才是真正發(fā)揮出了會計要素和會計管理的作用。但在當(dāng)前的會計要素規(guī)范中，對于資金的運(yùn)動情況主要有資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等基本要素，其中前三者主要是揭示了資金運(yùn)動中的存量狀態(tài)，而后三者則是揭示了資金運(yùn)動中的流量狀態(tài)。但是因為收入和費(fèi)用正是利潤的主要形成要素，因此當(dāng)前的會計要素只是指出了利潤對資金活動的影響，而沒有將其他影響因素也一并體現(xiàn)出來，不能全面的概括資金運(yùn)行的整個過程。

2、會計要素之間的交叉現(xiàn)象嚴(yán)重

按照正常情況，會計要素之間的關(guān)系應(yīng)該是彼此聯(lián)系又彼此獨(dú)立的關(guān)系，但是在當(dāng)前我國所使用的六大基本會計要素中，利潤并不是一個相對獨(dú)立的概念，其與收入、費(fèi)用之間存在一定的交叉關(guān)系，這在一定程度上會影響到會計管理的獨(dú)立性。

3、負(fù)債和所有者權(quán)益的定義不符合一致性原則

在會計管理學(xué)中，負(fù)債和所有者權(quán)益都是屬于表現(xiàn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的基本概念，在工作中也常常將兩者統(tǒng)稱為權(quán)益。但從定義角度來看，負(fù)債和所有者權(quán)益并沒有站在相同一致的立場上。負(fù)債是站在企業(yè)的立場上，而所有者權(quán)益卻是站在業(yè)主的立場上，沒有符合會計要素定義的一致性原則。

4、利得與損失的概念模糊不清

在會計準(zhǔn)則中，利得與損失也屬于基本的會計概念，但并沒有被歸入到我國的會計要素規(guī)范中，這就導(dǎo)致了利得與損失的概念存在模糊不清的問題，給會計人員在實務(wù)操作中增加了很大的難度。

5、會計要素與財務(wù)報表缺乏明確的對應(yīng)關(guān)系

在我國新的會計準(zhǔn)則中，提出了四大報表的概念，即在財務(wù)會計管理工作中，需要制定資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表以及所有者權(quán)益變動表。但除了資產(chǎn)負(fù)債表與會計要素之間的對應(yīng)關(guān)系較為明確以外，其他的報表則都沒有與會計要素建立較為明確的對應(yīng)關(guān)系，影響了會計管理提供的信息質(zhì)量。

三、我國會計要素改進(jìn)的思考

1、會計要素改進(jìn)思路

筆者認(rèn)為，我國應(yīng)在借鑒國際先進(jìn)思想的基礎(chǔ)上，按照會計目標(biāo)的要求，堅持以下原則，構(gòu)建我國的會計要素體系：①會計要素應(yīng)反映資金運(yùn)動的全過程；②會計要素名稱應(yīng)規(guī)范協(xié)調(diào)；③會計要素應(yīng)與會計報表和其他會計概念密切聯(lián)系、協(xié)調(diào)一致；④會計要素應(yīng)具有互排性和清晰性。

2、設(shè)立廣義概念的“收人”要素和“費(fèi)用”要素

收入往往來自于企業(yè)持續(xù)的、中心的經(jīng)營活動，而利得往往來自于偶發(fā)的、非持續(xù)的經(jīng)濟(jì)活動。收入和利得應(yīng)該進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)分。筆者認(rèn)為將“收入”要素和“費(fèi)用”要素界定為企業(yè)的日常經(jīng)營活動及偶發(fā)易或事項。從理論上給予會計對象要素概念體系以科學(xué)的解釋，從現(xiàn)實上使其與國際會計慣例保持一致，增強(qiáng)適用性。

3、取消“利潤”要素

兼顧國際慣例與國內(nèi)實情，利潤可以作為衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要指標(biāo)，是收入與費(fèi)用相配比的結(jié)果，而不應(yīng)成為與所有者權(quán)益并列的會計要素。根據(jù)會計等式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”來分析，收入能導(dǎo)致所有者權(quán)益增加，費(fèi)用能導(dǎo)致所有者權(quán)益減少，而利潤是收入與費(fèi)用對比的結(jié)果，是從屬于收入和費(fèi)用的衍生物。所以，應(yīng)取消利潤要素，使“收入一費(fèi)用”反映企業(yè)的實際經(jīng)營業(yè)績。

4、為了遏制企業(yè)人為揉縱利潤的目的，可以突出反映有關(guān)“利得”和“損失”的科目

利得是指收入和直接計入所有者項目外的經(jīng)濟(jì)利益的凈流入，主要反映企業(yè)日常經(jīng)營活動以外的與企業(yè)經(jīng)營活動有關(guān)的偶發(fā)易或事項產(chǎn)生的間斷性經(jīng)濟(jì)利益流入.包括營業(yè)外收入、補(bǔ)貼收入；損失是指除費(fèi)用和直接計入所有者項目外的經(jīng)濟(jì)利益的凈流出，主要反映企業(yè)日常經(jīng)營活動以外的與企業(yè)經(jīng)營活動有關(guān)的偶發(fā)易或事項發(fā)生的間斷性資源流出，主要是指營業(yè)外支出。同時，為了披露企業(yè)由于偶發(fā)易或事項所產(chǎn)生的收入和耗費(fèi)，可以考慮在原來的利潤表編制基礎(chǔ)上，編制“利得與損失表”作為附表。這樣，既有利于達(dá)到遏制企業(yè)入為操縱利潤的目的.避免會計實務(wù)處理的混亂.又有利于客觀反映企業(yè)的實際業(yè)績，使會計信息使用者更加完整和準(zhǔn)確地了解企業(yè)的經(jīng)營活動.作出正確的決策。

5、增加現(xiàn)金流量表要素，增設(shè)現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出和現(xiàn)金凈流量三個要素，構(gòu)建“現(xiàn)金流入一現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流量凈額”的數(shù)量關(guān)系

作為我國財務(wù)報表體系的 大主要財務(wù)報表，都有作為財務(wù)報表建立的“理論基礎(chǔ)”，其中資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的理論依據(jù)都有會計要素及其內(nèi)在聯(lián)系與之對應(yīng)。惟獨(dú)作為現(xiàn)金流量表的理論基礎(chǔ)的“現(xiàn)金流量”沒有專門的會計要素與之對應(yīng).這不得不引起我們對會計要素的思考。筆者認(rèn)為，在現(xiàn)有會計要素的基礎(chǔ)上可增設(shè)現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出和現(xiàn)金凈流量 個要素，而且這三個要素構(gòu)成“現(xiàn)金流入一現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流量凈額”的數(shù)量關(guān)系。這樣，三張主要會計報表就都有其對應(yīng)的特定要素。

四、結(jié)語

會計要素的劃分和設(shè)置是會計理論的基礎(chǔ)內(nèi)容，是設(shè)置會計科目和賬戶，進(jìn)行會計事務(wù)處理的前提。我們應(yīng)以發(fā)展和變化的觀念去認(rèn)識會計要素及其確立問題，會計要素體系是不斷完善的，會計要素的內(nèi)涵也是不斷延伸的。特別是隨著國際經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展.必然要求世界各國遵循統(tǒng)一的會計要素分類，從而促進(jìn)會計國際化的發(fā)展。

篇11

一、會計要素

基本準(zhǔn)則中的核心內(nèi)容其實有一項是有關(guān)會計要素定義和其計量與確認(rèn)。新修訂過的基本準(zhǔn)則中的所確定會計要素的名稱和數(shù)量都沒有做變動，仍然具備負(fù)債、收入、利潤、資產(chǎn)、所有者權(quán)益和費(fèi)用這六個要素，但在會計要素的定義方面做出了與之前迥異的變化。新的基本準(zhǔn)則中針對會計要素的內(nèi)涵、性質(zhì)兩方面做了精準(zhǔn)定義，為會計要素增添了新的內(nèi)容，使其進(jìn)一步貼合會計要素的質(zhì)量特征，并且保障了在確認(rèn)和計量會計要素時的準(zhǔn)確性。確認(rèn)會計要素時需要滿足幾個標(biāo)準(zhǔn)：第一會計要素需要符合該類會計要素的定義；第二確保和將來有可能流入或者流出的經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)的企業(yè)的會計要素相配匹；第三保證有可靠計量項目的成本和價值。新基本準(zhǔn)則對資產(chǎn)定義方面做出明確的規(guī)定，在資產(chǎn)分類方面取決于具體項目準(zhǔn)則；與此相同的還有負(fù)債。在所有者權(quán)益方面規(guī)定了來源包括留存收益、直接算在所有者權(quán)益的損失和利得、投入的資本等，增加了損失與利得的概念。完善的對收入進(jìn)行表述，提出確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。費(fèi)用方面完善了其定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，同時定義了成本。

（一）有關(guān)會計要素定義的變化

舊基本準(zhǔn)則中資產(chǎn)的定義為企業(yè)擁有或控制并以貨幣來計量的經(jīng)濟(jì)資源；新基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)擁有或控制的在過去交易事項中形成的，預(yù)計將會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。負(fù)債在舊基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)所承擔(dān)的以貨幣計量，需要用資產(chǎn)或者勞務(wù)賠償方式支付的債務(wù)；新基本準(zhǔn)則中負(fù)債定義為企業(yè)在過去交易事項中形成的預(yù)計會使經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。所有者權(quán)益在舊基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)；在新基本準(zhǔn)則里定義為企業(yè)資產(chǎn)在扣除負(fù)債之后所得者享有的剩余權(quán)益。收入在舊基本準(zhǔn)則里定義為企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)等經(jīng)營方面的業(yè)務(wù)時獲得的營業(yè)收入；新基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的或者和所有者投入資本沒有關(guān)系的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。舊基本準(zhǔn)則中對費(fèi)用的定義為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中產(chǎn)生的各種耗費(fèi)；在新基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)日常活動中發(fā)生會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的并向所有者分配利潤沒有關(guān)系的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。舊基本準(zhǔn)則中對利潤的定義為企業(yè)在某段期間內(nèi)的經(jīng)營成果；新基本準(zhǔn)則中定義為企業(yè)在一定會計期間內(nèi)的經(jīng)營成果。

（二）有關(guān)會計要素部分概念稱謂的變化

例如新準(zhǔn)則在第八章提出：利潤包含收入減去費(fèi)用后的凈額并直接算在當(dāng)期利潤的利得與損失，其中提到的利得與損失就是新基本準(zhǔn)則中引入的概念，但其規(guī)范的內(nèi)容基本和舊基本準(zhǔn)則中營業(yè)外收支凈額這一概念符合。

二、總則

國際會計準(zhǔn)則使用定義、引言、內(nèi)容和范圍等方式，而我國法律規(guī)定的新基本會計準(zhǔn)則分為章和條，和舊基本準(zhǔn)則相比區(qū)別比較小。新基本準(zhǔn)則有11章，總共50條；而舊基本準(zhǔn)則有10章，總共66條。新基本準(zhǔn)則包括總則、資產(chǎn)、所有者權(quán)益、費(fèi)用、會計計量、附則、會計信息質(zhì)量要求、負(fù)債、收入、利潤以及財務(wù)會計報告等。

（一）新基本準(zhǔn)則的適用范圍

新基本準(zhǔn)則的適用范圍在總則中，刪除了舊基本準(zhǔn)則包括的設(shè)址在中華人民共和國境外的投資企業(yè)，而適用境內(nèi)的公司企業(yè)。

（二）新基本準(zhǔn)則的層次關(guān)系

新基本會計準(zhǔn)則的總則中含有基本準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則兩大項。在制定具體準(zhǔn)則的時候應(yīng)該遵守基本準(zhǔn)則。在舊基本準(zhǔn)則中只有對企業(yè)會計制度制定時要求遵循基本準(zhǔn)則，這樣的修改訂制鞏固了基本準(zhǔn)則的明確定位。

（三）新基本準(zhǔn)則的財務(wù)會計報告目標(biāo)

之前舊基本準(zhǔn)則中并沒有對財務(wù)會計報告中的目標(biāo)作出明確規(guī)范的定義，這導(dǎo)致財務(wù)會計報告作用目標(biāo)發(fā)揮時受到很大影響。在新的基本準(zhǔn)則中明確的提出財務(wù)會計報告目標(biāo)這一概念，并且將財務(wù)會計報告目標(biāo)以理論的方式呈現(xiàn)，內(nèi)容表達(dá)為：提供給財務(wù)報告使用者企業(yè)財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量、經(jīng)營成果等相關(guān)信息，能夠反映出受托責(zé)任的企業(yè)管理層的履行狀況，有利于財務(wù)會計報告操作者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策。財務(wù)會計報告目標(biāo)這一概念的定義，對會計信息操作者和操作者使用途徑來說，都有了明確的規(guī)定，指明了完善與建立具體會計準(zhǔn)則的方向，提供了構(gòu)建會計要素和設(shè)計財務(wù)報告的可靠依據(jù)。財務(wù)會計報告目標(biāo)與我國上市公司中國有企業(yè)占多數(shù)的基本情況相符合，突出強(qiáng)調(diào)履行受托責(zé)任對我國國有資產(chǎn)的保值起到增值的作用。

1、財務(wù)會計報告名稱的變化

新基本準(zhǔn)則中將原來的財務(wù)報告改為財務(wù)會計報告，導(dǎo)致這一名稱上的變化的原因有兩個，第一是《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》中對財務(wù)會計報告的說法有源可尋；第二國際通用說法為財務(wù)會計報告，有利于和國際接軌。

2、財務(wù)會計報告內(nèi)容的變化

新基本準(zhǔn)則中對財務(wù)會計報告的說法為反映企業(yè)在一定日期內(nèi)的財務(wù)狀況與某一會計期間內(nèi)的現(xiàn)金流量、經(jīng)營成果等會計信息。包括會計報表在內(nèi)的附注和應(yīng)該在財務(wù)會計報告中出現(xiàn)的其他資料和信息。規(guī)定會計報表至少需要包含利潤表、負(fù)債表以及現(xiàn)金流量等。

（四）新基本準(zhǔn)則的會計核算

新基本準(zhǔn)則中，會計核算一般原則的權(quán)責(zé)發(fā)生制被提到總則中，提出企業(yè)應(yīng)該把核算的基礎(chǔ)放在權(quán)責(zé)發(fā)生制上。

三、會計信息質(zhì)量

會計信息質(zhì)量的要求由于被舊基本準(zhǔn)則列在會計核算的一般原則里，導(dǎo)致其作用局限在會計信息的加工處理環(huán)節(jié)。在新的基本準(zhǔn)則中，加強(qiáng)了對謹(jǐn)慎性、可靠性、可理解性、實質(zhì)重于形式、及時性、相關(guān)性、可比性、重要性等方面的修訂。舊基本準(zhǔn)則中的權(quán)責(zé)發(fā)生制將會以會計假設(shè)的身份出現(xiàn)在總則之中，而歷史成本將會分到會計計量中。原有的資本性支出原則、配比原則和劃分收益性支出原則都被取消。新基本原則中，可靠性將變?yōu)闀嬓畔①|(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的首要，這也符合了我國對會計信息質(zhì)量要求的根本要求。

（一）將一般原則改為會計信息質(zhì)量要求

這樣的修訂突出體現(xiàn)了會計信息質(zhì)量要求對基本準(zhǔn)則的重要性，同時又加強(qiáng)了舊基本準(zhǔn)則中第二章的邏輯性，使其在新基本準(zhǔn)則中和第一條保證會計質(zhì)量信息相照應(yīng)。

（二）重新定義了會計要素

新基本準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的修訂中，從性質(zhì)和內(nèi)涵兩方面，把會計要素的標(biāo)準(zhǔn)、范圍和時間要求等方面做出了確認(rèn)并用理論進(jìn)行了概述，提高會計要素反應(yīng)信息的可靠性。

（三）實質(zhì)重于形式

社會經(jīng)濟(jì)中出現(xiàn)的復(fù)雜的現(xiàn)象要求會計能夠發(fā)揮反映經(jīng)濟(jì)活動的能力，所以提出實質(zhì)重于形式這一要求，并使其加入到會計信息質(zhì)量要求的體系中。

四、結(jié)束語

根據(jù)上面的分析比較，我們可以清晰地看到，舊基本準(zhǔn)則在以政策改革為主要方法，修訂出的新基本準(zhǔn)則，在會計的目標(biāo)、確認(rèn)計量的原則和會計要素等方面，直面的討論了具體問題，具有穩(wěn)定性、科學(xué)性、邏輯性等特點，做到能和具體某個準(zhǔn)則相互銜接和匹配，而避免以往只是對其簡單重復(fù)與歸納整理，使原來的冗雜部分或者互相矛盾的部分不復(fù)出現(xiàn)，實現(xiàn)了修改定制新基本準(zhǔn)則的最初目的，也達(dá)到了能和國際會計基本準(zhǔn)則接軌的目標(biāo)，增長了自身經(jīng)驗和計量屬性的內(nèi)容。

參考文獻(xiàn)：

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1　會計報表要素的概念

會計要素也稱為會計報表要素。婁爾行教授對會計要素所下的定義是“是會計對象的具體化。所謂會計要素就是會計報表中通常所含有的大類項目，是構(gòu)建會計報表的最根本的組件。”會計要素是對會計對象的基本分類，是會計反映和監(jiān)督的具體內(nèi)容；是企業(yè)所擁有的權(quán)益和應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)的經(jīng)濟(jì)反映的具體化，還是會計基本理論研究的基石，更是會計準(zhǔn)則建設(shè)的核心。

2　IASC和FASB對會計報表要素的表述

IASC在《編制財務(wù)報表的框架》“財務(wù)報表的要素”第47段指出財務(wù)報表揭示交易和其他事項的財務(wù)影響，是根據(jù)交易和其他事項的經(jīng)濟(jì)特性，把它們分成大類。這些大類稱作財務(wù)報表的要素。與資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)財務(wù)狀況的計量直接聯(lián)系的要素是資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益。與收益表內(nèi)經(jīng)營業(yè)績的計量直接聯(lián)系的要素是收益和費(fèi)用。”

FASB認(rèn)為“財務(wù)報表的各種要素是構(gòu)筑財務(wù)報表的材料一――財務(wù)報表所包含的各類項目。”

二、我國會計報表要素與國外會計要素的比較及差異分析

1　會計要素的比較

我國對于會計要素的劃分是從企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的客觀規(guī)律人手，將會計對象按其經(jīng)濟(jì)特征分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤六個要素。

美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)將會計核算對象要素劃分為10個，即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、業(yè)主派得、營業(yè)收入、費(fèi)用、利得、損失、綜合收益。

國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)將會計要素確定為5個，分別為資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益和費(fèi)用。

2　差異分析

(1)資產(chǎn)負(fù)債表要素的差異分析。我國的資產(chǎn)負(fù)債表要素的設(shè)置和IASC基本是一致的，而且兩者的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益(權(quán)益)要素在本質(zhì)界定和內(nèi)容規(guī)范上基本相同；與FASB有差異，主要是FASB多出兩個影響權(quán)益的要素：業(yè)主投資和業(yè)主派得。這與美國市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)、權(quán)益業(yè)務(wù)數(shù)量多且復(fù)雜相關(guān)增設(shè)這兩個要素可以提供更為詳細(xì)的權(quán)益信息，滿足信息使用者的要求。我國的資產(chǎn)負(fù)債表中有N子要素――實收資本，其與FASB的業(yè)主投資要素內(nèi)涵是一致的。

(2)利潤表要素的差異分析。利潤表要素差異比較大。FASB的營業(yè)收入和費(fèi)用要素使用了狹義概念。營業(yè)收入僅指正常經(jīng)營活動和投資活動的收入，強(qiáng)調(diào)收入實現(xiàn)的完整過程，費(fèi)用則僅指正常經(jīng)營費(fèi)用或支出，依據(jù)的是配比性和應(yīng)計制會計原則，強(qiáng)調(diào)費(fèi)用產(chǎn)生與收入的因果關(guān)系和費(fèi)用責(zé)任的合理歸屬。這與我國收入和費(fèi)用要素的狹義概念基本是一致的。對于非正常經(jīng)營收入和非經(jīng)常活動的支出，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了利得和損失要素加以反映。雖然我國的新準(zhǔn)則也引入了利得和損失的概念，但并沒有編為獨(dú)立的會計要素。

三、當(dāng)前會計報表要素設(shè)置存在的一些爭議及改進(jìn)建議

1　當(dāng)前存在的一些爭議

(1)是否應(yīng)該設(shè)置利潤會計報表要素。國際會計準(zhǔn)則委員會沒有設(shè)置該要素，理由是利潤是收益與費(fèi)用配比的結(jié)果，收益和費(fèi)用的確認(rèn)和計量實際上就是對利潤的確認(rèn)和計量，利潤無需專門的確認(rèn)、計量準(zhǔn)則和方法。我國學(xué)者也對該要素的設(shè)置存在爭議。

(2)是否應(yīng)該設(shè)置利得和損失會計報表要素。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會將利得和損失確認(rèn)為財務(wù)會計要素，以區(qū)分他們與“收入”、“費(fèi)用”的不同性質(zhì)。我國有學(xué)者也提出應(yīng)將“利得”和“損失”從“利潤”要素中分離出來，確認(rèn)為獨(dú)立的財務(wù)會計要素。

(3)是否應(yīng)該建立現(xiàn)金流量表會計報表要素。目前各國都沒有建立現(xiàn)金流量表的財務(wù)會計要素。資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表都有它們相對應(yīng)的會計要素，現(xiàn)金流量表也應(yīng)該有自己的會計要素。建立現(xiàn)金流量表會計要素可以更清晰地了解企業(yè)現(xiàn)金的來龍去脈和現(xiàn)金收支構(gòu)成，評價企業(yè)經(jīng)營狀況、創(chuàng)現(xiàn)能力、籌資能力和資金實力。是否應(yīng)該建立現(xiàn)金流量表會計報表要素值得我們深入探討一下。

2　對會計要素的改進(jìn)建議

(1)應(yīng)該設(shè)置利潤會計報表要素。設(shè)置利潤會計報表要素的理由是：可以更好的滿足會計信息使用者對會計信息的需求，強(qiáng)化對“利潤”信息的關(guān)注和揭示；利潤是利潤表中的一個最基本的項目，也是利潤分配的基礎(chǔ)，而企業(yè)的有關(guān)者都是非常重視利潤分配的，設(shè)置“利潤”要素可以為利潤分配奠定基礎(chǔ)。

篇13

財務(wù)會計概念框架是在考慮了許多會計理論的基礎(chǔ)上總結(jié)制訂的，是制定準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)。然而我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》制定、頒布之前有關(guān)會計理論、概念框架、會計準(zhǔn)則的探討顯得過于單薄、片面，理論內(nèi)涵不足，不利于我國會計準(zhǔn)則與實務(wù)的發(fā)展。

2.會計目標(biāo)認(rèn)定不明確

會計目標(biāo)為制訂會計準(zhǔn)則提供方向，是會計準(zhǔn)則理論框架的出發(fā)點。我國基本準(zhǔn)則主張三個目標(biāo)：會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況的經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。然而我國資本市場尚不十分發(fā)達(dá)，委托方仍然占據(jù)著十分重要的地位，證券市場的不完善，不能為會計信息使用者提供有效的“信號”服務(wù)來引導(dǎo)資源的有效配置，這些都決定了我國會計目標(biāo)應(yīng)該定位于“受托責(zé)任觀”。

二、我國制定財務(wù)會計概念框架的必要性

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》初步實現(xiàn)了我國會計核算制度與國際會計慣例相協(xié)調(diào)的要求。但是，由于基本會計準(zhǔn)則各概念之間缺乏邏輯一致性及其本身的缺陷，并未真正發(fā)揮概念框架的作用。作為指導(dǎo)會計準(zhǔn)則制定的會計理論、概念框架旨在指導(dǎo)未來會計準(zhǔn)則的制定與發(fā)展，而并非是對現(xiàn)行會計實務(wù)處理的歸納與描述。理論研究應(yīng)當(dāng)具有前瞻性，不能因為會計實務(wù)的不成熟而推遲概念框架的構(gòu)建。

財務(wù)會計概念框架是基本會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)和指導(dǎo)思想，有助于保持會計準(zhǔn)則的一致性，減少和避免不同會計準(zhǔn)則之間的沖突，使準(zhǔn)則在對會計實務(wù)進(jìn)行規(guī)范時提供理論上的依據(jù)和指導(dǎo)。同時，在會計的國際協(xié)調(diào)方面，建立財務(wù)會計概念框架也有它的必要性和現(xiàn)實性。因此，在我國構(gòu)建財務(wù)會計概念框架也就成為必然。

三、制定我國財務(wù)會計概念框架應(yīng)重點研究的問題

1.我國會計目標(biāo)的選擇。目前理論界對這一問題的研究很多，主要有受托責(zé)任觀和決策有用觀。然而現(xiàn)階段，我國培育的是有中國特色的社會主義市場經(jīng)濟(jì)，對處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時期的中國來說，針對我國市場的主體是國有企業(yè)，國家是會計信息的主要需求者，同時我國的中小投資者素質(zhì)不高，因此應(yīng)以受托責(zé)任觀為主。隨著我國證券市場的發(fā)展，用長遠(yuǎn)的眼光來看，目前會計目標(biāo)應(yīng)包含決策有用觀。

2.會計要素的確立及其定義。《企業(yè)會計制度》雖然對其定義作了重大修改，但仍存在爭議。目前理論界應(yīng)該深入研究四個問題：一是概念框架中的會計要素是指會計對象要素，還是會計報表要素？二是利潤要素有無必要設(shè)立？是否有必要另外設(shè)立現(xiàn)金流量表會計要素？三是收入、費(fèi)用要素的外延是否應(yīng)該包括利得和損失？四是用“經(jīng)濟(jì)利益觀”解釋所有會計要素是否科學(xué)？會計要素是概念框架的核心，必須花大力氣進(jìn)行研究。

3.會計計量理論。會計計量是財務(wù)會計的一個基本特征。會計計量包括歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可實現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等屬性。各種計量屬性互有利弊，并有特定的適用范圍和前提條件，因而需要對會計計量屬性進(jìn)行最優(yōu)選擇。

四、我國財務(wù)會計概念框架的層次結(jié)構(gòu)

借鑒西方已取得的研究成果，結(jié)合我國國情，我國財務(wù)會計概念框架應(yīng)包括三個層次：

第一層次，主要包括會計目標(biāo)、會計環(huán)境和會計對象。會計目標(biāo)是整個會計理論體系的研究起點，是主觀見之于客觀的東西，體現(xiàn)了歷史與邏輯的統(tǒng)一性，同時也是研究的起點和基石，它依存于一定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境，引導(dǎo)著會計準(zhǔn)則的制定方向。會計目標(biāo)主要應(yīng)確定：誰是會計信息的使用者，會計信息使用者需要什么信息，財務(wù)會計可提供什么信息。會計基本假設(shè)受會計基本目標(biāo)制約，體現(xiàn)了一定社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會計基本目標(biāo)的客觀要求。它包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。會計對象是反映會計主體的有關(guān)價值運(yùn)動方面的客觀數(shù)量關(guān)系，受制于會計目標(biāo)，依存于會計基本假設(shè)。會計目標(biāo)、會計對象和會計假設(shè)都受會計環(huán)境的影響。三者相互作用、相互影響。

第二層次，主要包括會計信息的質(zhì)量特征、財務(wù)報表的基本要素和會計核算的一般原則。受會計目標(biāo)的影響，會計對象更具體化為財務(wù)會計的要素，為了保證會計信息的決策有用性，會計信息應(yīng)具備質(zhì)量特征，即相關(guān)性和可靠性。為了正確地進(jìn)行會計要素的確認(rèn)、計量、提供有用的會計信息，會計核算必須堅持一般原則。

第三層次，主要包括財務(wù)報表各要素的確認(rèn)、計量、記錄和報告。這一層次主要是界定財務(wù)會計各要素確認(rèn)、計量的定義、標(biāo)準(zhǔn)、方法以及方法選擇的限定，將會計主體所發(fā)生的交易和事項通過甄別，歸屬于相應(yīng)的會計要素，通過一定的方法，對其進(jìn)行會計處理，通過賬簿記錄，編制會計報表，對外進(jìn)行報告，這也是財務(wù)會計的最終要求。在上述三個層次中，會計目標(biāo)屬財務(wù)會計概念框架的中心和樞紐地位，是財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的紐帶，它把財務(wù)會計的概念要素有機(jī)地聯(lián)系起來，使整個概念框架更具有整體性和目的性。

參考文獻(xiàn)：